Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как инспекции ужесточают работу с компаниями

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Типичные ошибки при расчете налога на прибыль. Анализ арбитражной практики

21 января 2007 49 просмотров

, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса, к.э.н., начальник контрольно-организационного отдела Управления администрирования налога на прибыль ФНС России

У бухгалтера еще есть время подготовиться к подаче годовой декларации по налогу на прибыль. А правильно рассчитать сумму налога поможет наша статья. Здесь собраны самые распространенные ошибки, которые допускают организации. Причем по разобранным здесь вопросам судьи твердо стоят на стороне налоговых органов. Поэтому читайте наш материал и не ошибайтесь!

Ошибки, которые приводят к занижению дохода организации

Просроченная кредиторская задолженность не включена в доходы. Нередко компании забывают включать в состав внереализационных доходов величину просроченной «кредиторки», по которой истек срок исковой давности. Срок исковой давности составляет три года с момента, когда обязательство должно было быть исполнено (ст. 196 Гражданского кодекса РФ). При этом если должник совершил действия, которые свидетельствуют о том, что он признал долг, то срок исчисляется заново (ст. 203 Гражданского кодекса РФ). Вот примеры подобных действий: должник уплатил проценты по основному долгу, частично уплатил долг, выслал продавцу заявление о зачете встречного требования или подписал акт сверки.

Если же «кредиторка» просрочена, то ее нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Задолженность списывается на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Приведем некоторые из дел, в которых налоговики учли долг в доходах и доначислили налог, а судьи их поддержали: постановления ФАС Дальневосточного округа от 19 октября 2006 г. № Ф03-А37/06-2/3510, ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 апреля 2006 г. № А33-19297/05-Ф02-1623/06-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 11 октября 2006 г. № Ф04-6728/2006 (27200-А45-26).

Обратите внимание: если организации простили ее долг, его сумму тоже нужно включить во внереализационные доходы.

В доходах не отражаются безвозмездно полученные ценности. Еще одна ошибка, приводящая к занижению налогооблагаемого дохода: компании, которые безвозмездно получают имущество (работы, услуги) или имущественные права, не отражают их стоимость во внереализационных доходах. Таким образом, нарушается требование пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ.

Стоимость полученного имущества или имущественных прав нужно определить с учетом статьи 40 Налогового кодекса РФ. При этом амортизируемое имущество не должно быть оценено ниже остаточной стоимости, а остальные активы оцениваются не ниже затрат на их производство или приобретение.

А вот на какую ситуацию обратил внимание Президиум Высшего арбитражного суда РФ. Компания получила от другой организации в пользование нежилые офисные помещения. Компания не оплачивала пользование имуществом, но поддерживала его в рабочем состоянии (оплачивала охрану, коммунальные услуги и т. п.).

В пункте 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98 судьи указали, что, несмотря на то, что организация несла расходы по поддержанию помещения в рабочем состоянии, имуществом она пользовалась безвозмездно. Следовательно, должна применяться норма пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ. А именно компания должна определить доход от пользования в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ и учесть его при расчете налога на прибыль.

В дальнейшем при рассмотрении подобных дел суды придерживались такой же точки зрения (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 13 июня 2006 г. № А55-22580/05-30).

Организация ошибочно не отражает сумму полученного дохода. Рассмотрим типичную ситуацию. Согласно договору купли-продажи право собственности на товар переходит к покупателю в момент полной оплаты. Продавец товар отгружает и до поступления оплаты доход от реализации данного товара не учитывает. Основание – пункт 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ. Покупатель же в момент получения товара приходует его на счет 41 «Товары».

В этом случае можно говорить, что стороны не выполнили условие договора о том, что за продавцом сохраняется право собственности на товар до тех пор, пока он не оплачен. Покупатель неправомерно приходует товар на счете 41, поскольку он не является его собственником. Получается, что фактические отношения строятся иначе, чем было предусмотрено договором. А это значит, что продавец должен был отразить доход от продажи в момент отгрузки товара. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в пункте 7 информационного письма от 22 декабря 2005 г. № 98.

На самом деле в рассмотренной ситуации до момента выплаты денег покупатель должен отражать товар на забалансовом счете 009 «Товары на ответственном хранении». И только после перехода права собственности, то есть после оплаты, товар можно учесть на счете 41. Только в этом случае продавец имеет право не отражать доход до получения денег от покупателя.

Ошибки, которые приводят к завышению расходов организации

В расходах на оплату труда учитываются выплаты работникам, не предусмотренные трудовым договором. Одна из ошибок, на которую обращают внимание налоговики при проверке расходов: компания включает в расходы премии, которые не предусмотрены в трудовом договоре.

В пункте 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ сказано, что к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты. В то же время пунктом 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые вознаграждения, которые не предусмотрены трудовым договором. Получается, что при расчете налога на прибыль могут быть учтены только те премии, которые указаны в трудовых договорах с соответствующими работниками. При этом в самом договоре не обязательно перечислять все вознаграждения сотруднику, достаточно сделать ссылку на то, что выплачиваются премии, предусмотренные коллективным договором или положением о премировании. Эту же точку зрения поддержал и Минфин России в письме от 22 августа 2006 г. № 03-03-05/17.

Если же в трудовом договоре нет никакого упоминания о выплаченных суммах, у налоговой инспекции есть полное право исключить из расходов суммы, выплаченные работникам, которые не предусмотрены трудовым или коллективным договором. Оспорить действия инспекторов не удастся, судьи стоят на стороне налоговиков (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 25 января 2006 г. № Ф03-А51/05-2/4903).

Компания учитывает расходы, которые подтверждены неверно оформленными документами. Все расходы налогоплательщика должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Из-за того, что документы, которые подтверждают затраты, оформлены неверно, налоговики могут не принять расход для целей налогообложения. Приведем наиболее распространенные ошибки.

1. В акте не конкретизируются оказанные организации информационно-консультационные, маркетинговые, управленческие и иные аналогичные услуги.

Вообще сами по себе расходы на маркетинг, консалтинг и другие подобные услуги попадают под пристальное внимание проверяющих. Конечно, налоговики смотрят на то, связаны ли они с деятельностью или с результатами деятельности организации. Особое внимание инспекторы уделяют проверке подтверждающих документов. И если содержание актов приемки-передачи услуг не позволит определить, какие конкретно консультационно-информационные услуги оказывались налогоплательщику, в каком объеме, с какой целью, то их стоимость налоговики исключат из расходов. В случае судебного разбирательства судьи поддержат налоговый орган (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 4 мая 2006 г. № Ф09-3348/06-С7, ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2006 г. № А05-13038/05-31).

Поэтому рекомендуем тщательно оформить документы. В договоре лучше четко сформулировать цели и прописать конкретные направления исследования. Например, анализ региональных рынков или определение типа потенциальных потребителей. Кроме того, для обоснования потраченных сумм лучше составить отчет о проведенных исследованиях. Результаты могут быть представлены в форме текста, схем, графиков, таблиц и т. д. Также организация должна закрепить во внутренних документах (приказах, распоряжениях по организации, должностных инструкциях сотрудников) необходимость сбора и анализа определенной информации.

2. Акты выполненных работ не подписаны соответствующими должностными лицами, поэтому они не могут служить документальным подтверждением произведенных затрат. К такому выводу пришли судьи в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 3 июля 2006 г. № А11-7379/2005-К2-25/256. Арбитры обосновали свою позицию так. Первичные документы составляются в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Одним из обязательных реквизитов документа являются личные подписи должностных лиц, и если они отсутствуют, то документ считается недействительным и не может подтвердить понесенные расходы.

Штрафы и пени по налогам учли в расходах при расчете налога на прибыль. Организации неправомерно уменьшают налогооблагаемую прибыль на суммы санкций и пеней, перечисленных в бюджет и государственные внебюджетные фонды. При расчете налога на прибыль можно учесть только штрафы, пени и иные санкции по договорным или долговым обязательствам, признанные или подлежащие уплате должником на основании решения суда. Об этом говорится в подпункте 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. А вот суммы штрафов, пеней и иных санкций, которые подлежат уплате в бюджет и внебюджетные фонды, расходами не признаются (п. 2 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: нельзя учесть при расчете налога на прибыль и расходы по уплате исполнительского сбора в размере 7 процентов, который взыскивается в соответствии с пунктом 1 статьи 81 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве». Такой вывод содержится в письме Минфина России от 6 октября 2005 г. № 03-03-04/1/159. Судьи чиновников поддерживают (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 1 марта 2005 г. № А72-6337/04-7/482).

Кроме того, на основании статьи 270 Налогового кодекса РФ нельзя учесть при расчете налога на прибыль проценты, выплачиваемые при реструктуризации задолженности по платежам в бюджет. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 16 ноября 2004 г. № 5665/04.

Расходы на модернизацию необоснованно списываются как ремонтные. В Налоговом кодексе РФ нет четкого определения ремонта и модернизации. Именно поэтому налоговики часто ставят под сомнение то, что фирма провела именно ремонт, а не реконструкцию или модернизацию. Напомним, что расходы на ремонт включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией (п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ). А затраты на модернизацию увеличивают стоимость основного средства.

Ниже мы перечислим несколько случаев, когда инспекторы могут переквалифицировать ремонт в модернизацию и исключить из состава расходов затраты на проведение работ.

1. В документах прямо указано, что выполнены работы по модернизации или реконструкции (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 сентября 2004 г. по делу № А33-13770/03-С3-Ф02-3528/04-С1).

2. Объект оборудуется дополнительными компонентами или деталями. Так, например, суды посчитали модернизацией ус-тановку в зданиях охранной или пожарной сигнализации (см. постановление ФАС Московского округа от 4 апреля 2006 г. № КА-А40/2276-06-2).

3. У основного средства увеличился срок полезного использования. Так как в результате ремонта этого произойти не может, значит, фирма провела модернизацию или реконструкцию (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 14 апреля 2005 г. № Ф09-1333/05-АК).

4. Объект качественно изменился в результате установки в него более совершенных запчастей (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12 октября 2005 г. № А43-35485/2004-30-408).

Санкции возможны, если среди контрагентов есть фирмы-однодневки

Допустим, что налоговики при проведении встречной проверки смогли доказать, что контрагента, с которым сотрудничает организация, на самом деле не существует. В этом случае они исключат из расходов затраты на приобретение тех товаров и услуг, которые были куплены у фиктивного продавца, и доначислят налог. Кроме того, фирме придется заплатить штраф и перечислить пени. Приведем показательные примеры дел, когда налоговым органам это удалось.

В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 28 июня 2006 г. № Ф03-А73/06-2/1626 рассмотрена такая ситуация. Компания приобрела товарно-материальные ценности. При проведении встречных проверок налоговики установили, что по адресу, где должна располагаться фирма-продавец, никто не зарегистрирован. Суд решил, что у организации отсутствуют основания для включения в состав расходов затрат по приобретению товаров и услуг. Подобные ситуации были рассмотрены в постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 25 мая 2006 г. № Ф03-А51/06-2/

1461, ФАС Волго-Вятского округа от 26 сентября 2006 г. № А82-6234/2005-99, ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 июля 2005 г. № А74-3939/04-К2-Ф02-3156/05-С1, и судьи пришли к аналогичным выводам.

Какие еще ошибки находят инспекторы при проверке налога на прибыль

1. У фирмы, которая платит налог на прибыль и ЕНВД, не организован раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций. Из-за этого организация учитывает при расчете налога на прибыль часть тех расходов, которые относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД. А такой порядок нарушает пункт 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ. Организации, которые платят и налог на прибыль, и ЕНВД, должны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций.

2. Организация учитывает при расчете налога на прибыль суточные сверх норм. Если суточные при командировках включаются в расходы в размерах, которые превышают законодательно утвержденные нормы, организация нарушает требование подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такие нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93. При командировке на территории Российской Федерации максимальный размер суточных, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, составляет 100 руб. за сутки. Нормы суточных по загранкомандировкам приведены в приложении к постановлению № 93.

Обратите внимание, что компенсацию за разъездной характер работ можно учесть при расчете налога на прибыль в полной сумме. Подробнее об этом можно прочитать в журнале «Главбух» № 18, 2006 на страницах 33–44.

3. В расходах учитывается сумма НДС. Иногда организации включают суммы НДС, предъявленные продавцом, в состав расходов в случаях, которые не предусмотрены пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Напомним, что НДС можно включить в стоимость товаров, работ, услуг только в четырех случаях:
– если товары были куплены для производства или реализации продукции, которая не облагается НДС;
– если товары были куплены для производства или реализации продукции, которая продается за границей;
– если товары были куплены лицом, которое не является плательщиком НДС или освобождено от уплаты этого налога;
– если товары были куплены для производства или реализации продукции, последующая продажа или передача которой не признается реализацией товаров.

4. Фирма превышает максимальный размер процентов по кредитам, который можно списать на расходы. Организация нарушает требования статьи 269 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что проценты по заемным средствам признаются в размере, который существенно не отличается от среднего процента по обязательствам на сопоставимых условиях. Существенным считается отклонение более чем на 20 процентов. Если отсутствуют сопоставимые обязательства, то по рублевым займам проценты признаются в пределах ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза. А по займам в иностранной валюте – в пределах 15 процентов.

5. Организация не приостанавливает начисление амортизации при проведении работ по реконструкции или модернизации сроком более 12 месяцев. В этом случае компания нарушает нормы пункта 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Отметим, что прекратить начислять амортизацию нужно и по тем объектам, которые переданы в безвозмездное пользование.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка