Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Нашли в 6-НДФЛ ошибки по зарплате

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Как с помощью резервов оптимизировать налог на прибыль

21 января 2007 246 просмотров

, заместитель директора ООО «Аналитическое бюро “Аудит”»

Создавая резервы, фирма может сэкономить – за счет резерва уменьшаются текущие платежи по налогу на прибыль. Получается, что использование резервов – это один из немногих абсолютно законных способов снижения налога для тех организаций, которые применяют метод начисления. Решение о том, формировать резерв или нет, нужно принимать уже сейчас – ведь это необходимо прописать в учетной политике на 2007 год.
Наш материал поможет вам оценить необходимость создания того или иного резерва. Мы рассмотрели три основных вида резервов: по сомнительным долгам, по отпускным расходам и на предстоящие расходы по ремонту основных средств. Подробно изложили правила формирования этих резервов и проанализировали, в каких случаях их создание будет наиболее выгодно.

Резерв по сомнительным долгам

Кому выгодно создавать. Создав резерв по сомнительным долгам, компания может списать в расходы просроченную «дебиторку», не дожидаясь, когда истечет срок исковой давности.

Как создавать. Резерв по сомнительным долгам можно создать по итогам любого отчетного периода или в конце года. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется только по результатам инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного (налогового) периода. Об этом сказано в пункте 4 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

Если организация приняла решение о создании резерва, то она должна проводить инвентаризацию дебиторской задолженности либо ежеквартально, либо ежемесячно – в зависимости от того, как начисляется налог.

Теперь посмотрим, какая задолженность формирует резерв. В пункте 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ говорится, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком за отгруженную продукцию или оказанные услуги в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Получается, что при создании резерва не учитываюся, например, выданные поставщику авансы. Ведь в этом случае при возникновении задолженности не была отгружена продукция.

Чтобы определить, какую дебиторскую задолженность и в каком размере включить в резерв, нужно смотреть на срок возникновения долга:

1) если срок возникновения задолженности более 90 дней, то в резерв включается вся сумма задолженности;

2) если срок составляет от 45 до 90 дней (включительно), в резерв отчисляют 50 процентов от суммы задолженности;

3) если срок возникновения меньше 45 дней, то задолженность в резерв не включается.

Дни нужно отсчитывать не с момента возникновения дебиторской задолженности, а с даты оплаты, которая указана в договоре или счете.

Обратите внимание: величина создаваемого резерва не может превышать 10 процентов от выручки за тот же отчетный или налоговый период. Это ограничение прописано в пункте 4 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

Как списывать расходы. Суммы отчислений в резерв равномерно включаются в состав внереализационных расходов.

Каждый квартал (или месяц) те отчисления, которые нужно сделать в резерв, корректируются на сумму остатка предыдущего периода. Здесь нужно учитывать несколько важных моментов.

Если сумма нового резерва больше, чем остаток, разница включается во внереализационные расходы текущего периода. Если же образовавшийся резерв меньше остатка, то разница увеличивает внереализационные доходы организации.

Неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам может быть перенесена на следующий год.

Обратите внимание: резерв по сомнительным долгам может использоваться только на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Резерв расходов на оплату отпусков и на выплату вознаграждений по итогам года

Кому выгодно создавать. Большинство работников отдыхают летом. И именно в это время организация единовременно списывает средства на выплату отпускных. То же самое и с премиями по итогам года. Компания, не формирующая резерв, сможет уменьшить налогооблагаемый доход на величину поощрений только в декабре.

Если же фирма создаст резерв, это позволит ей учитывать подобные расходы равномерно. Получится, что в течение всего года налогооблагаемый доход будет уменьшен на те расходы, которые без резерва были бы списаны только в летние месяцы или в декабре. А это выгодно любой организации, в которой большой штат сотрудников.

Как создавать. В начале года организация должна определить процент отчислений в резерв. Величину предельного процента и ежемесячной суммы отчислений организация должна отразить в учетной политике. Это требование пункта 1 статьи 324.1 Налогового кодекса РФ.

Процент рассчитывают по такой формуле:
П = ПРО : ПРЗ,
где П – процент отчислений; ПРО – предполагаемые годовые расходы на оплату отпусков за год с учетом ЕСН; ПРЗ – предполагаемый годовой размер расходов на оплату труда с учетом ЕСН.

Обратите внимание: планируемые расходы на оплату отпусков, как и сумму расходов на оплату труда, нужно брать с учетом ЕСН. В пункте 1 статьи 324.1 Налогового кодекса РФ сказано, что соцналог включается только в сумму расходов на отпуска. Однако годовой фонд оплаты труда также берется с учетом ЕСН для сопоставимости показателей. А вот взносы на обязательное пенсионное страхование при расчете отчислений в резерв не учитываются.

Бухгалтер должен составить специальный расчет (смету), в котором он отразит расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков (включая сумму ЕСН с этих расходов).

Исходя из рассчитанного процента, будет определена сумма, которая включается в расходы на оплату труда и учитывается при расчете налога на прибыль (п. 24 ст. 255 Налогового кодекса РФ).

Как списывать расходы. Итак, ежемесячно бухгалтер включает в состав расходов зарезервированные суммы, равные произведению начисленной за месяц зарплаты и процента отчислений. Сумма всех ежемесячных отчислений, производимых в течение налогового периода, не должна превысить годовую предельную сумму отчислений в резерв на оплату отпусков.

Пример 1

В ООО «Сахара» предполагаемая сумма расходов на оплату труда в 2007 году равна 5 000 000 руб. (с учетом ЕСН). Предполагаемые расходы на оплату отпусков за этот же период определены в размере 1 600 000 руб. (с учетом ЕСН). Предположим, что фактические расходы на оплату труда в I квартале 2007 года составили: в январе – 400 000 руб., в феврале – 360 000 руб., в марте – 380 000 руб.

Процент отчислений в резерв равен 32 процентам ((1 600 000 руб. : 5 000 000 руб.) x 100%). Исходя из этого, ежемесячные отчисления в I квартале 2007 года будут равны:
– в январе – 128 000 руб. (400 000 руб. x 32%);
– в феврале – 115 200 руб. (360 000 руб. x 32%);
– в марте – 121 600 руб. (380 000 руб. x 32%).

Общая сумма отчислений в резерв на оплату отпусков, которая уменьшит базу по налогу на прибыль в I квартале 2007 года, составит 364 800 руб. (128 000 + 115 200 + 121 600). Понятно, что если бы фирма резерв не создала, уменьшить налогооблагаемый доход на суммы отпускных расходов бухгалтер смог бы только летом.

В конце года нужно выявить суммы, которые были перечислены в резерв, и сопоставить их с выплатами из него. Если резерва не хватило, то суммы, выплаченные из других источников, отражаются в составе расходов (п. 3 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ). А если часть резерва к концу года осталась неиспользованной, ее можно перенести на следующий год. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 9 июля 2004 г. № 03-03-05/2/46.

Конечно, перенос остатка возможен только тогда, когда в учетной политике на следующий год фирма также предусмотрит создание резерва. Здесь обратите внимание на такой нюанс. Прежде чем сделать перенос, сначала нужно уточнить сумму исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и обязательных отчислений ЕСН (п. 4 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ). Это значит, что организация вправе перенести на следующий год только те суммы, которые приходятся на отпуска, перенесенные сотрудниками на будущий год.

Если же в следущем году компания решит не формировать резерв, сумму остатка нужно включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Резерв на ремонт основных средств

Кому выгодно создавать. Использование резерва на ремонт основных средств, так же как и других вышеперечисленных резервов, позволяет оптимизировать налог на прибыль, то есть вполне законным способом пусть временно, но увеличить сумму расходов.

Конечно, наиболее целесообразно создавать резерв тем фирмам, которые проводят дорогостоящий капитальный ремонт, особенно с привлечением подрядных организаций. Ведь используя резерв, фирма может списывать расходы равномерно до завершения ремонта. А когда резерв не создается, вся сумма расходов на ремонт, если он выполнялся подрядной организацией, будет принята для целей налогообложения только после окончания работ и подписания соответствующих документов. В этом случае компания будет переплачивать налог в течение периода проведения ремонтных работ, тогда как могла бы уменьшать свои доходы на сумму отчислений в резерв. Выгода тем более оправданна, если особо сложный и дорогостоящий ремонт затянется на несколько налоговых периодов.

Как правило, резерв на ремонт основных средств формируют крупные производственные предприятия различных отраслей деятельности, на балансе у которых числится дорогостоящее производственное оборудование, объекты недвижимого имущества. Создают резерв и организации жилищно-коммунального хозяйства.

Как создавать. Сначала бухгалтер должен рассчитать максимальный размер резерва (п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ). Организация, которая решила создать резерв, должна сформировать смету на ремонт основных средств (кроме основных средств, по которым будут проводиться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта). Эту сумму нужно сравнить со средней величиной расходов по ремонту основных средств за три предыдущих года. Меньшая из этих сумм и будет являться основной для определения отчислений в резерв. Такой порядок разъяснили сотрудники Минфина России в письме от 13 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/753.

Затем нужно разделить эту величину на четыре равные части (или на 12 равных частей, если отчетными периодами по налогу на прибыль являются январь, январь–февраль и т. д.). Получится сумма, которую можно зарезервировать под ремонты текущего года.

Но это не окончательная сумма резерва. Ее можно увеличить за счет отчислений на предстоящие в течение нескольких лет так называемые особо сложные и дорогие виды капитального ремонта, которые не осуществлялись в предыдущие годы. Для этого нужно предпринять следующие шаги.

Во-первых, поручить специалистам, ответственным за исправность основных средств фирмы, выработать критерии особой сложности и дороговизны капремонтов. Во-вторых, проследить, чтобы они составили график особо сложных и дорогих капремонтов на ближайшие годы, а также определили их сметную стоимость. И наконец, в-третьих, рассчитать сумму ежегодных резервных отчислений по каждому предстоящему капремонту. Для этого нужно разделить его сметную стоимость на количество лет, в течение которых будет формироваться резерв.

Таким образом, общая сумма резерва, которую можно в течение года отнести в уменьшение налогооблагаемой прибыли, сложится из двух величин: резерва по ремонту текущего года, а также средств, которые можно зарезервировать за год на предстоящие особо сложные капремонты.

Пример 2

ООО «Волна» решило создать резерв расходов по ремонту основных средств на 2007 год. В 2004–2006 годах предприятие истратило на ремонт 4 800 000 руб. Получается, что средняя величина равна 1 600 000 руб. (4 800 000 руб. : 3). Планируемые расходы на проведение ремонта в 2007 году составляют 1 800 000 руб. Предельная сумма резерва на ремонты, предстоящие в 2007 году, не должна быть больше, чем значение средних расходов. Поэтому предельная сумма резерва будет равна 1 600 000 руб.

Кроме того, по графику особо сложных капитальных ремонтов ООО «Волна» планирует в 2008 году провести капремонт здания цеха. Подобный ремонт ООО «Волна» никогда раньше не проводило. Сметная стоимость этого ремонта – 2 400 000 руб. Средства под этот капремонт решили отчислять в резерв на предстоящие расходы по ремонту основных средств.

Резервирование средств на капремонт цеха будут производить в течение 2007 и 2008 годов. Ежеквартально на эти цели ООО «Волна» будет направлять по 300 000 руб. (2 400 000 руб./2 года : 4 кв.). За 2007 год на ремонт цеха отчислят 1 200 000 руб. (300 000 руб. x 4 кв.). Получается, что общая сумма резерва предстоящих расходов по ремонту основных средств, созданного за этот год, составит: 1 600 000 руб. + 1 200 000 руб. = 2 800 000 руб.

А размер ежеквартальных отчислений в 2007 году будет равен 700 000 руб. (2 800 000 руб. : 4 кв.).

Обратите внимание: если в течение предыдущих трех лет у налогоплательщика не было расходов на ремонт основных средств и он не может определить предельную сумму резерва, нужно сформировать резерв только в части особо сложных и дорогих видов капитального ремонта. Это разъяснено в письме Минфина России от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/180. При этом за счет созданного резерва нужно списывать все фактические расходы на ремонт основных средств, понесенные в течение года.

Как списывать расходы. Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями в последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

Сумма фактических затрат по проведенным ремонтным работам в налоговом периоде списывается за счет этого резерва. Если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва, то остаток фактических затрат включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода. И наоборот, если сумма резерва превысит сумму фактических затрат, то разница включается в состав доходов налогоплательщика.

Обратите внимание на важный момент. Если организация создала резерв, то она должна использовать его для ремонта всех основных средств, а не каких-то отдельных групп. Иначе говоря, в течение года в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, должны включаться только суммы отчислений в резерв. А фактически произведенные расходы на ремонт в течение всего года должны списываться за счет средств резерва. Такие разъяснения не раз выпускало финансовое ведомство (письма Минфина России от 20 июня 2005 г. № 03-03-04/1/8, от 19 июля 2006 г. № 03-03-04/1/588). Аналогичное мнение высказал Президиум ВАС РФ в постановлении от 5 апреля 2005 г. № 14184/04.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Упрощенка 9 декабря 2016 16:00 Оплата больничного листа в 2017 году
Кдело 9 декабря 2016 13:00 Нормирование труда

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка