Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Проверьте себя в налогах и учете

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Расхождения в бухгалтерском и налоговом учете. Объяснения, которые устроят инспектора

13 августа 2007 238 просмотров

, старший аудитор ООО «Аудиторская служба "СТЕК"»

Инспекторы уверены: налоговые расходы не могут превышать бухгалтерские. Обнаружив, что отчетность компании не соответствует этому правилу, они требуют от бухгалтеров объяснений. К счастью, подтвердить правильность учета в этом случае — задача выполнимая.

Расходы, отраженные в бухгалтерской отчетности, почти никогда не совпадают с аналогичными расходами в декларациях по налогу на прибыль. Однако нормальной налоговики считают только одну ситуацию: когда бухгалтерские расходы больше налоговых. Ведь в налоговом учете намного больше ограничений и норм, чем в бухгалтерском. Взять хотя бы нормирование расходов на рекламу, на представительские расходы, процентов по займам и т. д.

Однако на практике бывает и по-другому: из-за несовпадения в учетах в отдельных отчетных (налоговых) периодах налоговые расходы могут существенно превысить бухгалтерские. Инспекторов такая ситуация настораживает: они видят в ней признак занижения компанией налога на прибыль.

Обнаружив подозрительные расхождения, инспекторы требуют, чтобы бухгалтер представил дополнительные документы и пояснения. При этом чиновники ссылаются на пункт 3 статьи 88 Налогового кодекса РФ, заявляя, что декларация содержит ошибки и противоречия. Вывод, абсолютно не основанный на налоговом законодательстве. Тем не менее инспекторы им руководствуются.

Если у вас потребовали подобные пояснения, придется выбирать, представлять их или нет. Если угрозой выездной проверки вас не напугать, претензии налоговиков можно проигнорировать. Если же вам проще лишний раз объясниться, чем ждать проверку, имеет смысл подготовить аргументированные доводы.

Сразу скажем: случаи, когда между налоговыми и бухгалтерскими расходами возникает постоянная разница, очень редки. Как правило, такие разницы являются временными. То есть чаще всего налоговые расходы превышают бухгалтерские лишь в отдельных периодах.

Перечислим наиболее распространенные причины, по которым это случается. А также приведем необходимые ссылки на законодательство и перечень документов, которыми можно подтвердить правильность учета.

Основные средства

Амортизационная премия. Возможность списать часть стоимости основных средств с помощью амортизационной премии существует только в налоговом учете (п. 1.1 ст. 259, п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ). А именно 10 процентов стоимости имущества можно включить в расходы в периоде, когда объект начал амортизироваться. Это правило действует с 1 января 2006 года. Решение использовать право на амортизационную премию должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Там же можно установить, по каким видам основных средств она будет применяться.

В бухучете подобных правил нет. Здесь основные средства всегда списываются в общем порядке (ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Отсюда вывод. Если при расчете налога на прибыль компания применяет амортизационную премию, расхождения неизбежны.

Документы, подтверждающие правомерность этой ситуации, — учетная политика для целей бухгалтерского учета, учетная политика для целей налогообложения, налоговые регистры расходов.

Разные способы начисления амортизации. В бухучете существует четыре способа начисления амортизации (п. 18 ПБУ 6/01):
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При использовании способа уменьшаемого остатка разрешено применять коэффициент ускорения — в размере не выше 3.

В налоговом учете амортизация может начисляться одним из двух способов:
— линейным;
— нелинейным.

Коэффициенты ускорения можно применять, в частности, по основным средствам (п. 7, 8 ст. 259 Налогового кодекса РФ):
— которые работают в условиях агрессивной среды или повышенной сменности — в размере не более 2;
— которые являются предметом лизинга — в размере не более 3.

Если компания применяет для амортизации коэффициенты ускорения, их конкретные размеры должны быть установлены в учетной политике. Это правило действует как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.

Подозрительные для инспекторов различия возникают, например, если в бухучете компания использует линейный способ, а в налоговом — нелинейный. Или же и в бухгалтерском, и в налоговом учете действует линейный способ, но в налоговом по некоторым основным средствам применяются коэффициенты ускорения.

Перечислим подтверждающие документы. Это учетная политика для целей бухгалтерского учета, учетная политика для целей налогообложения, формы № ОС-1 и № ОС-6, налоговый регистр начисления амортизации. Если в налоговом учете применяются коэффициенты, также потребуются: распоряжение руководителя о работе основных средств в режиме повышенной сменности; подтверждения того, что оборудование работает в агрессивной среде; договоры лизинга.

Амортизация по переоцененным объектам. В бухучете остаточную стоимость основных средств можно ежегодно переоценивать в соответствии с действующей рыночной ценой (п. 15 ПБУ 6/01). Решение о применении права на переоценку отражают в учетной политике. Там же указывают, по каким группам основных средств и каким методом будут проводиться переоценки, их периодичность.

В налоговом учете подобных правил нет. А результаты бухгалтерской переоценки при расчете налога на прибыль не учитываются и на суммы амортизации не влияют (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, на практике вполне возможна такая ситуация. Компания применяет линейный метод амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Основные средства были уценены. После этого в бухучете амортизация начала начисляться в меньших суммах исходя из уцененной стоимости объектов. А в налоговом учете суммы амортизации остались прежними. И из-за этого возникла разница в учетах.

Вот какими документами можно подтвердить ее обоснованность. Во-первых, это учетная политика для целей бухгалтерского учета и распоряжение руководителя о проведении переоценки. Во-вторых, документы, подтверждающие проведенную переоценку (восстановительную стоимость основных средств), и бухгалтерская справка с расчетом восстановительной стоимости и пересчетом амортизации. Ну и в-третьих, налоговый регистр начисления амортизации.

Амортизация по имуществу, введенному в эксплуатацию до 2002 года. В бухучете она начисляется по нормам, утвержденным в постановлении Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072. А в налоговом учете — по правилам, установленным в статье 322 Налогового кодекса РФ. Одно из них — основные средства, по которым на 1 января 2002 года срок фактической амортизации превышает срок полезного использования, можно списать равномерно в течение семи или более лет.

Результат — некоторые давно числящиеся на балансе основные средства с длительным сроком эксплуатации с 2002 года в налоговом учете амортизируются быстрее, чем в бухгалтерском.

О закономерности этой ситуации свидетельствуют: распоряжение руководителя о включении основных средств в отдельную группу и установлении срока службы; бухгалтерская справка с расчетом норм амортизации по этим основным средствам; формы № ОС-1 и № ОС-6; налоговый регистр начисления амортизации.

Расходы на приобретение права на земельные участки. В бухучете такие расходы формируют в первоначальную стоимость основного средства (п. 5 ПБУ 6/01). Однако эти расходы так и остаются несписанными. Дело в том, что земельные участки не относятся к амортизируемому имуществу (п. 17 ПБУ 6/01).

А в налоговом учете все по-другому. Расходы на покупку прав на государственную или муниципальную землю при расчете налога на прибыль учитываются. Варианта два:
— равномерно в течение выбранного организацией срока (не меньше пяти лет);
— в отчетном (налоговом) периоде в сумме, не превышающей 30 процентов от налоговой базы предыдущего года (до полного списания всей суммы).

Такие правила установлены в статье 264.1 Налогового кодекса РФ и действуют с 1 января 2007 года. Выбранный способ списания расходов должен быть закреплен в учетной политике.

Подтвердить различия в учетах очень просто. Достаточно представить налоговикам бухгалтерскую и налоговую учетную политику, а также налоговые регистры расходов.

Нематериальные активы

Разные способы начисления амортизации. В бухгалтерском учете нематериальные активы можно амортизировать одним из трех методов (п. 15 ПБУ 14/2000): линейным; способом уменьшаемого остатка и способом списания пропорционально объему продукции (работ).

В налоговом учете способов списания два (п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ): линейный и нелинейный.

Если в бухгалтерском и налоговом учете используются разные способы, в некоторых периодах бухгалтерские амортизационные отчисления могут превышать налоговые. Например, такое бывает в ситуации, когда в налоговом учете применяется линейный метод, в бухгалтерском — метод списания пропорционально объему продукции.

С подтверждающими документами здесь все просто. Это учетная политика для целей бухгалтерского учета, учетная политика для целей налогообложения, карточки учета № НМА-1, налоговые регистры начисления амортизации.

Амортизация по «вечным» нематериальным активам. Существуют такие нематериальные активы, определить срок службы которых невозможно. Например, товарные знаки. В бухгалтерском учете их стоимость положено списывать в течение 20 лет (п. 17 ПБУ 14/2000), а в налоговом — в течение 10 лет (п. 2 ст. 258 Налогового кодекса РФ). Из-за этого налоговые амортизационные отчисления превышают бухгалтерские.

Документы, подтверждающие правомерность этой ситуации, таковы. Во-первых, это распоряжение руководителя о том, что установить срок службы НМА не представляется возможным, и, соответственно, в бухучете он принимается равным 20 годам, а в налоговом учете — 10 годам. А во-вторых, карточки учета № НМА-1 и налоговые регистры амортизации.

Материалы

Разные способы списания материалов. Возможные методы списания материалов в налоговом и бухгалтерском учете одинаковы (п. 16 ПБУ 5/01, п. 8 ст. 254, подп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ). Вот их перечень:
— по стоимости каждой единицы;
— по средней стоимости;
— способ ФИФО (по стоимости первых по времени приобретений);
— способ ЛИФО (по стоимости последних по времени приобретений).

Приведем два характерных примера. Товары и материалы, которые со временем дорожают, в налоговом учете выгоднее учитывать методом ЛИФО. Если при этом в бухгалтерском учете используется метод ФИФО, налоговые расходы на материалы будут неизбежно превышать бухгалтерские. И наоборот. Товары, которые имеют тенденцию со временем дешеветь, при расчете налога на прибыль имеет смысл списывать методом ФИФО. Одновременное применение в бухучете способа ЛИФО — и подозрительная для инспекторов разница готова.

О том, что она абсолютно законна, будут свидетельствовать такие документы, как учетная политика для целей бухгалтерского учета, учетная политика для целей налогообложения, налоговые регистры материальных расходов.

Списание имущества стоимостью не более 10 000 руб. Имущество, которое стоит не больше чем 10 000 руб., в налоговом учете включают в состав материалов. При расчете налога на прибыль стоимость такого имущества учитывается в расходах в момент ввода в эксплуатацию (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ). Отказаться от применения этого правила компания не вправе.

В бухучете тоже существует аналогичное правило. Оно распространяется на основные средства стоимостью не более 20 000 руб. (п. 5 ПБУ 6/01). Однако здесь организации предоставлен вы- бор — воспользоваться данной возможностью или нет.

В большинстве случаев бухгалтеры от нее не отказываются. При этом, чтобы сблизить учеты, они решают в бухгалтерском учете применять тот же порядок, что и в налоговом. ПБУ 6/01 это разрешает. Этот выбор должен быть отражен в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Но бывает, бухгалтеры об этом забывают. В этом случае все основные средства приходится списывать по общим правилам — через амортизационные отчисления.

Документы, которыми можно подтвердить обоснованность расхождений, — это учетная политика для целей бухгалтерского учета, регистр начисления амортизации в бухгалтерском учете, налоговый регистр формирования материальных расходов.

Расходы на спецодежду и спецоснастку. Расходы на покупку инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов и лабораторного оборудования в налоговом учете списывают в составе материальных расходов. Суммы таких расходов уменьшают налогооблагаемую прибыль по мере ввода спецоснастки в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ). В таком же порядке учитывается при расчете налога на прибыль и стоимость спецодежды, выдаваемой работникам в соответствии с требованиями законодательства.

В бухгалтерском учете правила другие. Здесь спецоснастку и спецодежду тоже относят к материалам. При этом списывать их предлагается двумя способами: линейным или способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). Но существует и еще один вариант — организовать учет инструментов, инвентаря и т. п. можно и в порядке, аналогичном учету основных средств (п. 24 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н; письмо Минфина России от 12 мая 2003 г. № 16-00-14/159). Выбранный способ необходимо прописать в учетной политике.

Как видим, различия в учетах в такой ситуации неизбежны. Подтвердить их можно, представив налоговикам учетную политику для целей бухгалтерского учета, а также первичные документы по выдаче и движению спецодежды и спецоснастки.

Разные способы определения стоимости товаров. Вызвать вопросы у налоговиков может и то, что величина прямых расходов в налоговом учете превышает себестоимость товаров в бухгалтерском. Такое бывает, если затраты по заготовке и доставке товаров до склада в бухучете входят в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01). Торговые организации вправе применять в бухучете именно этот способ, закрепив его в учетной политике.

В налоговом учете такая возможность не предусмотрена. Здесь расходы на доставку товаров относятся на прямые расходы. Естественно, если они не включены в стоимость товаров (ст. 320 Налогового кодекса РФ). Документы, подтверждающие правильность операций — учетная политика для целей бухгалтерского учета и учетная политика для целей налогообложения.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка