Журнал, справочная система и сервисы

Курсовых разниц стало меньше, а постоянных — больше

11 апреля 2008 12 просмотров

, генеральный директор компании «Академия Аудита»

С 2008 года авансы, выданные в иностранной валюте, надо учитывать по новым правилам. В связи с этим по-новому следует определять и стоимость поступившего имущества, за которое перечислена предоплата. Здесь рассказано, в чем суть нововведений, и приведены примеры, которые можно использовать как образец.

С отчетности за I квартал 2008 года начала действовать новая редакция ПБУ 3/2006. Как раз из-за нее многим бухгалтерам и придется кое-что изменить в привычной работе, а именно: выплаченный валютный аванс уже не надо пересчитывать, когда принимаешь купленные ценности к учету.

Теперь аванс следует пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, когда деньги были перечислены продавцу (п. 4 ПБУ 3/2006). И в дальнейшем эта сумма не пересчитывается. Такой вывод следует из пункта 7 новой редакции ПБУ 3/2006.

Понятно, что изменения в ПБУ 3/2006 затронули и порядок, в котором формируется первоначальная стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей. Как теперь должен поступать бухгалтер, подробно расписано в данном материале. Причем приведено два алгоритма — для двух ситуаций
— покупатель сразу сделал 100-процентную предоплату в валюте;
— сначала компания перечислила продавцу лишь часть от стоимости товара, а потом (когда ценности оказались на балансе компании) уплатила оставшуюся валюту.

Товарно-материальные ценности куплены по предоплате

Если поставщику был перечислен аванс в валюте, курсовой разницы в бухгалтерском учете не возникает. Оплаченные ценности приходуют в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату, когда была перечислена предоплата.

Необходимо обратить внимание на следующий важный момент. В налоговом учете стоимость приобретенных товаров будет определена по-другому: по правилам Налогового кодекса РФ. Так, контрактную стоимость товарно-материальных ценностей, выраженную в иностранной валюте, нужно будет пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на ту дату, когда право собственности перешло к покупателю (п. 10 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Поэтому в налоговом учете может возникнуть положительная или отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком. Положительную разницу нужно будет учесть во внереализационных доходах (п. 11 ст. 250, подп. 7 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ). Отрицательную разницу — во внереализационных расходах (подп. 5 п. 1 ст. 265, подп. 6 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Если товарно-материальные ценности импортируют из-за границы, то таможенную стоимость (с нее уплачивают ввозную пошлину и НДС) определяют по курсу ЦБ РФ на дату, когда представлена грузовая таможенная декларация (ст. 326 Таможенного кодекса РФ). То есть сумма может быть иной, чем та, по которой приходуют товары.

ПРИМЕР 1

ООО «Ростехимпорт» покупает в Нидерландах партию товаров для перепродажи, которые не облагаются акцизами. Контрактная стоимость партии — 10 000 евро. 12 февраля 2008 года ООО «Ростехимпорт» перечислило поставщику аванс в размере 100 процентов стоимости товаров. Официальный курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 35,9316 руб/EUR.

По условиям договора поставка товара осуществлялась на условиях DDU (поставка без оплаты пошлин), а право собственности на товар переходит к ООО «Ростехимпорт» в день, когда оформлена грузовая таможенная декларация. Компания представила декларацию к таможенному оформлению груза 27 февраля 2008 года. Официальный курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 36,1921 руб/EUR.

В тот же день компания уплатила ввозную таможенную пошлину, таможенный сбор и НДС. Таможенная стоимость товара соответ-ствует контрактной стоимости и равна 361 921 руб. (10 000 EUR * 36,1921 руб/EUR). Ставка таможенной пошлины по данному виду товаров — 20 процентов. Значит, сумма ввозной пошлины составляет 72 384,2 руб. (361 921 руб. * 20%).

Таможенные сборы составили 1000 руб. (п. 1 постановления Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. № 863).

При ввозе товаров на территорию РФ налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости товаров и таможенной пошлины (п. 1 ст. 160 Налогового кодекса РФ). Ставка НДС — 18 процентов. Следовательно, сумма НДС, которую ООО «Ростехимпорт» должно заплатить на таможне по данной партии товара, составит 78 174,94 руб. ((361 921 руб. + 72 384,2 руб.) * 18%).

Бухгалтер сделал следующие проводки.

12 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Авансы выданные» КРЕДИТ 52

— 359 316 руб. (10 000 EUR * 35,9316 руб/EUR) — перечислен аванс иностранному партнеру в размере 100 процентов стоимости партии товаров.

27 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам» КРЕДИТ 51

— 73 384,20 руб. (72 384,20 + 1000) — уплачены ввозная таможенная пошлина и таможенные сборы;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 51

— 78 174,94 руб. — уплачен НДС на таможне;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»

— 359 316 руб. — оприходованы импортированные товары;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам» КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы выданные»

— 359 316 руб. — зачтена уплаченная поставщику сумма 100-процентной предоплаты в счет поставки товарно-материальных ценностей;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по таможенным пошлинам и сборам»

— 73 384,20 руб. (72 384,20 + 1000) — включены в себестоимость импортированных товаров ввозная таможенная пошлина и таможенные сборы;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 78 174,94 руб. — отражена сумма НДС, уплаченная на таможне;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

— 78 174,94 руб. — принят к вычету уплаченный на таможне НДС.

В налоговом учете стоимость партии товаров определяют на 27 февраля 2008 года, так как в момент представления ГТД ООО «Ростехимпорт» станет собственником товара (по условиям договора). Стоимость партии в налоговом учете составит 361 921 руб. (10 000 EUR * 36,1921 руб/EUR). Значит, возникает положительная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком в размере 2605 руб. ((36,1921 руб/EUR – 35,9316 руб/EUR) * 10 000 EUR). 29 февраля бухгалтер ООО «Ростехимпорт» включил эту сумму в состав внереализационных доходов. В бухгалтерском же учете курсовых разниц не возникает.

Таким образом, между данными бухгалтерского и налогового учета образовались постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 625,20 руб. (2605 руб. * 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.

По мере реализации товарно-материальных ценностей, приобретенных за валюту, из-за разницы между налоговой и бухгалтерской стоимостью партии в бухгалтерском учете будут образовываться постоянные налоговые активы (обязательства).

ПРИМЕР 2

Воспользуемся условиями примера 1.

В учетной политике для целей налогообложения ООО «Ростехимпорт» предусмотрено, что в налоговом учете таможенные платежи (ввозная таможенная пошлина, таможенные сборы) включаются в стоимость товаров. Таким образом, разница между налоговой и бухгалтерской стоимостью партии товаров, приобретенных ООО «Ростехимпорт», составит также 2605 руб.

5 марта 2008 года вся партия приобретенных товаров была полностью реализована ОАО «Тандем». Бухгалтер ООО «Ростехимпорт», списывая стоимость товаров, сделает следующие бухгалтерские записи:

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41

— 432 700,20 руб. (359 316 + 73 384,20) — списана себестоимость реализованных товаров;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 99 субсчет «Постоянный налоговый актив»

— 625,20 руб. (2605 руб. * 24%) — отражен постоянный налоговый актив.

Рассмотрим случай, когда предварительная оплата иностранному поставщику и поставка приходятся на разные месяцы. Если деньги перечислили в одном месяце, а товар доставили уже в другом, на последнее число каждого месяца в налоговом учете нужно переоценить дебиторскую задолженность поставщика. Таким образом, налоговое законодательство требует переоценивать дебиторскую задолженность на конец месяца, даже если предоплата и поставка происходят в пределах одного отчетного периода по налогу на прибыль. Положительные курсовые разницы отражают во внереализационных доходах, отрицательные — во внереализационных расходах.

В бухгалтерском учете курсовые разницы не возникают и на этот раз. В итоге на конец месяца, в котором оплачен, но не получен товар, в бухгалтерском учете отражают постоянное налоговое обязательство (или постоянный налоговый актив).

ПРИМЕР 3

28 февраля 2008 года ООО «Пароход» перечислило аванс за товар продавцу из Белоруссии — 10 000 евро. Расчеты в евро предусмотрены договором. Белорусский товар, не проходя таможенного оформления, поступил на склад ООО «Пароход» 12 марта 2008 года, на эту дату право собственности по договору перешло к ООО «Пароход». Курс евро, установленный ЦБ РФ на 28 февраля 2008 года — 36,3893 руб/EUR, на 29 февраля 2008 года — 36,4054 руб/EUR, на 12 марта 2008 года — 36,6446 руб/EUR. 14 марта 2007 года ООО «Пароход» отгрузило всю партию покупных товаров.

В бухгалтерском и налоговом учете были сделаны следующие записи и расчеты.

28 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Авансы выданные» КРЕДИТ 52

— 363 893 руб. (10 000 EUR * 36,3893 руб/EUR) — перечислен аванс иностранному партнеру в размере 100 процентов стоимости партии товаров.

29 февраля 2008 года

Положительную курсовую разницу в размере 161 руб. (10 000 EUR * (36,4054 руб/EUR – 36,3893 руб/EUR)) бухгалтер ООО «Пароход» в налоговом учете списал во внереализационные доходы. В бухгалтерском учете отражено постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 38,64 руб. (161 руб. * 24%) — отражено постоянное налоговое обязатель-ство.

12 марта 2008 года:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»

— 363 893 руб. — оприходованы импортные товары;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 65 960,28 руб. ((10 000 EUR * 36,6446 руб/EUR) * 18%) — отражена сумма НДС, начисленная по белорусскому товару;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам» КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы выданные»

— 363 893 руб. — зачтена уплаченная поставщику сумма 100-процентной предоплаты в счет поставки товарно-материальных ценностей.

Стоимость белорусских товаров в налоговом учете составит 366 446 руб. (10 000 EUR * 36,6446 руб/EUR).

Бухгалтер ООО «Пароход» списал положительную курсовуюразницу в размере 2392 руб. (10 000 EUR *(36,6446 руб/EUR –– 36,4054 руб/EUR)) во внереализационные доходы. В бухгалтерском учете отражено постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 574,08 руб. (2392 руб. * 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.

14 марта 2008 года

Стоимость белорусских товаров в налоговом учете составила 366 446 руб., в бухгалтерском учете — 363 893 руб. Постоянная разница составила 2553 руб. (366 446 – 363 893):

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41

— 363 893 руб. — списана себестоимость реализованных товаров;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 99 субсчет «Постоянный налоговый актив»

— 612,72 руб. (2553 руб. * 24%) — отражен постоянный налоговый актив.

Задолженность за товар, оплаченный частично, погашается после отгрузки

Возможен случай, когда компания, приобретая товары за иностранную валюту, перечисляет поставщику предоплату в меньшей сумме, чем полная стоимость товара. А оставшуюся часть кредиторской задолженности погашает уже после того, как примет товары к учету.

В этом случае стоимость товаров формируется следующим образом:
— часть товаров, оплаченная авансом, признается в бухгалтерском учете в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату аванса;
— часть, оставшаяся неоплаченной, отражается в учете в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату, когда ценности приняты компанией к бухгалтерскому учету.

Как действовать в данной ситуации бухгалтеру? Порядок работы с частичным авансом полностью аналогичен авансу 100-процентному. Поэтому расскажем подробно о том, как поступать с кредиторской задолженностью, которая возникает после получения частично оплаченных ценностей.

Если покупатель погасит свою задолженность в том же месяце, в котором товар поступил, обязательство нужно будет пересчитать по курсу Центрального банка РФ на дату оплаты. Причем сделать это надо как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Если же деньги поступят в следующих месяцах, то в бухгалтерском учете пересчет кредиторской задолженности надо сделать в следующие моменты. Во-первых, на последнее число месяца, начиная с того, в котором товар поступил, и потом — на последнее число каждого месяца (до того как товар будет оплачен). Во-вторых, на момент оплаты товара.

В налоговом учете в этом случае порядок аналогичный. Если покупатель окончательно рассчитывается за товары только в последующие месяцы, то кредиторскую задолженность (как и в бухгалтерском учете) нужно будет переоценивать на последнее число каждого месяца, предшествующего оплате. А также на дату окончательного расчета.

ПРИМЕР 4

15 февраля 2008 года ОАО «Енисей» перечислило иностранному поставщику аванс в размере 50 процентов стоимости товаров — 5000 евро. Официальный курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 35,9732 руб/EUR. 28 февраля товар поступил на склад ОАО «Енисей». Оставшуюся сумму (5000 евро) поставщику перечислили 29 февраля 2008 года. Официальный курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 36,4054 руб/EUR.

28 февраля 2008 года ОАО «Енисей» представило декларацию к таможенному оформлению груза. Официальный курс евро, установленный ЦБ РФ на эту дату, составил 36,3893 руб/EUR. Значит, таможенная стоимость партии товаров в рублях составила 363 893 руб. (10 000 EUR * 36,3893 руб/EUR).

Бухгалтер сделал следующие записи.

15 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Авансы выданные» КРЕДИТ 52

— 179 866 руб. (5000 EUR * 35,9732 руб/EUR) — перечислен аванс иностранному партнеру в размере 50 процентов стоимости партии товаров.

28 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам» КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы выданные»

— 179 866 руб. — зачтена уплаченная поставщику сумма аванса в счет поставки товарно-материальных ценностей;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»

— 179 866 руб. — учтена в стоимости товаров сумма аванса;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»

— 181 946,5 руб. (5000 EUR * 36,3893 руб/EUR) — отражена часть стоимости товаров, оставшаяся неоплаченной.

29 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам» КРЕДИТ 52

— 182 027 руб. (5000 EUR * 36,4054 руб/EUR) — погашена оставшаяся задолженность по контракту;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по полученным товарам»

— 80,5 руб. (5000 EUR * (36,4054 руб/EUR – 36,3893 руб/EUR)) — отражена отрицательная курсовая разница.

В налоговом учете в данном случае курсовые разницы будут рассчитаны так:

— положительная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком (разница по задолженности между датой, когда перечислен аванс, и датой, когда оприходованы товары) составит 2080,5 руб. (5000 EUR * (36,3893 руб/EUR – 35,9732 руб/EUR));

— отрицательная курсовая разница (разница по задолженности между датой, когда оприходованы товары, и датой окончательного расчета) составит 80,5 руб. (5000 EUR * (36,4054 руб/EUR – 36,3893 руб/EUR)).

В бухгалтерском же учете признана только отрицательная курсовая разница в сумме 80,5 руб. Следовательно, образуются постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство:

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 499,32 руб. (2080,5 руб. * 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка