Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как уже в следующем месяце изменится налог на прибыль

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Штрафы по договорам. Учет и налогообложение

22 апреля 2008 8693 просмотра

, эксперт по бухучету и налогообложению ООО «Способ действия»

Договором строительного подряда установлена ответственность сторон за неисполнение обязательств по договору в виде штрафа и пеней. Облагаются ли такие суммы НДС? Арбитражная практика и официальная позиция Минфина расходятся. Однако совсем недавно Президиум ВАС РФ принял новое постановление в поддержку налогоплательщиков...

Понятие неустойки

Для ответа на поставленные вопросы необходимо определиться - что такое неустойка. Обратимся к гражданскому законодательству.

Неустойкой (штрафом, пеней) признается денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства. Такая формулировка дана в статье 330 Гражданского кодекса РФ.

Причем даже если обязательство «неденежное», то неустойка за его невыполнение все равно выплачивается деньгами. Важно отметить, что неустойка наряду с банковской гарантией, залогом, поручительством и так далее не относится к обязательствам, связанным с расчетами за реализованные товары, работы, услуги. Она лишь обеспечивает исполнение этих обязательств, то есть уплачивается сверх цены, установленной хозяйственным договором.

Неустойка может быть определена в договоре. Письменная форма соглашения о неустойке является обязательной.

В договоре размер неустойки может определяться сторонами по их усмотрению, в том числе в размере, большем, чем установлено законом. Если договорная неустойка слишком велика (несоразмерна нарушениям), то суд вправе уменьшить ее сумму.

Учет штрафных санкций...

Рассмотрим порядок учета неустойки.

...у получателя

Поскольку сумма неустойки (штрафа, пеней по договору) с реализацией не связана, то в бухгалтерском учете она включатся в состав прочих доходов в сумме, присужденной судом или признанной должником (п. 10.2 ПБУ 9/99).

При этом необходимо учесть, что в соответствии с процессуальными нормами решения арбитражного суда вступают в законную силу через месяц после их принятия, если не была подана апелляционная жалоба. Поэтому, по мнению автора, именно на эту дату в бухгалтерском учете и следует признавать присужденный судом «штрафной» доход.

В налоговом учете полученная сумма неустойки отражается в составе внереализационных доходов согласно пункту 3 статьи 250 Налогового кодекса РФ. При методе начисления такой доход учитывается на дату признания неустойки должником либо на дату вступления в законную силу решения суда.

Правда, в статье 317 Налогового кодекса РФ сказано, что доходы в виде причитающихся сумм штрафов по договору нужно отражать в соответствии с условиями договора.

Однако в решении ВАС РФ от 14 августа 2003 г. № 8551/03 разъяснено, что для признания дохода в виде штрафных санкций одного наличия в договоре условия об их взимании недостаточно. Необходимо фактическое признание суммы штрафа должником либо вступление в силу решения суда. То есть дата признания определяется именно в соответствии со статьей 271 Налогового кодекса РФ.

...у плательщика неустойки

В бухгалтерском учете сумма неустойки относится к прочим расходам согласно пункту 14.2 ПБУ 10/99 (положение утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.). А в налоговом учете (при методе начисления) сумма неустойки включается во внереализационные расходы на дату признания ее должником либо вступления в законную силу решения суда (ст. 265, 272 Налогового кодекса РФ).

Начислять ли НДС на суммы штрафов?

Дискуссии об обложении налогом на добавленную стоимость полученных от контрагента по договору сумм штрафных санкций ведутся давно. Однако и на сегодняшний день вопрос остается неурегулированным.

Несмотря на устойчивую судебную практику в пользу организаций, налоговые органы упорно стоят на своем, требуя уплаты НДС с суммы хозяйственных штрафов. Причем основная проблема обрастает множеством сопутствующих. Так, в разъяснениях чиновники отмечают целый ряд «подпроблем»:
- зависимость обязанности по уплате НДС от того, какая сторона договора нарушила обязательства;
- как именно считать НДС со штрафа (по расчетной ставке или обычной);
- можно ли принять к вычету «штрафной» НДС и т. д.

Попытаемся разобраться во всем по порядку.

Доход, не связанный с реализацией

Так нужно платить НДС с суммы штрафов по хоздоговорам или нет? Суть спора заключается в следующем.

Позиция организаций: НДС платить не нужно. Ведь при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате указанных объектов. В пункте 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ сказано, что если иное не предусмотрено этой статьей, то при реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется как их стоимость. А стоимость, в свою очередь, исчисляется исходя из договорной (рыночной) цены. Поскольку иное про неустойку в указанной статье не сказано, то получается, что для определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость важна цена по договору, в состав которой, как было сказано выше, неустойка не входит.

Позиция чиновников: налог подлежит уплате. Требования облагать НДС штрафные санкции по хозяйственному договору опираются на подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ.

В нем сказано, что налоговая база увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров работ, услуг. С точки зрения чиновников, действие этого пункта распространяется и на штрафные санкции (см. письма Минфина России от 29 июня 2007 г.

№ 03-07-11/214, от 28 августа 2006 г. № 03-04-10/11 и др.).

Условия и порядок уплаты НДС

Как уже было сказано, по мнению финансистов и налоговиков, необходимость начисления НДС на суммы штрафов зависит от ряда условий.

Кто кому платит штраф. Поскольку, кроме подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ, других аргументов

в пользу начисления НДС с сумм штрафных санкций по хозяйственным договорам не нашлось, чиновникам пришлось изучить его особенно тщательно.

Так, из словосочетания «суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)» они делают вывод, что получить такие суммы может только продавец (поставщик, исполнитель), поэтому он и должен начислить налог на сумму полученного от покупателя штрафа.

Примером может служить получение подрядчиком неустойки от заказчика за несвоевременно оплаченные работы либо получение заказчиком-застройщиком штрафных санкций от покупателей при продаже построенных объектов.

А если обязательства нарушил продавец, то сумма неустойки, полученная от него покупателем, налогом на добавленную стоимость облагаться не должна, поскольку с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) она не связана. Например, неустойка, полученная заказчиком-застройщиком от подрядчика за нарушение сроков строительства.

Поскольку заказчик в данном случае ничего не реализовывал, то рассматриваемая норма на него не распространяется. Такая позиция выражена в письмах УФНС России по г. Москве от 11 апреля 2006 г. № 19-11/30885, МНС России от 27 апреля 2004 г. № 03-1-08/1087/14.

Санкции, не предусмотренные в договоре. Такую разновидность штрафных санкций, как проценты за пользование чужими денежными средствами, на основании статьи 395 Гражданского кодекса РФ можно взыскать по суду, даже если договором это не предусмотрено. Если эти проценты взысканы с покупателя, то они тоже связаны с оплатой реализованного товара (работ, услуг) и подлежат обложению НДС.

Механизм расчета налога. Если основная реализация по договору относится к операциям, облагаемым НДС по ставке 18 процентов, то чиновники предлагают и соответствующий договорной штраф облагать по той же ставке. Налог при этом должен исчисляться по расчетной ставке - 18/118 в соответствии с порядком, установленным пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 17 октября 2007 г. № 03-07-15/157 и от 9 августа 2007 г. № 03-07-15/119.

Аналогичный подход применяется и к штрафам, связанным с реализацией работ, услуг, освобожденных от налога на добавленную стоимость согласно статье 149 Налогового кодекса РФ.

В этом случае нужно исходить из того, что соответствующая сумма неустойки не содержит налога на добавленную стоимость, значит, и НДС не начисляется.

Если строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы производятся вне территории РФ, то НДС на суммы штрафов по ним начислять не надо. Ведь место реализации работ находится вне российской территории.

«Штрафной» НДС принять к вычету нельзя. При поступлении сумм штрафных санкций организация-получатель выписывает счета-фактуры в одном экземпляре и регистрирует их в книге продаж согласно пункту 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур... Следовательно, плательщик неустойки вычет по НДС применить не сможет.

Начислить НДС при получении денег. В отличие от даты признания доходов в виде неустойки в бухгалтерском и налоговом учете база для расчета НДС увеличивается лишь при фактическом получении сумм, связанных с оплатой работ (услуг). Это следует из буквального прочтения подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ. Такой подход для начисления «штрафного» НДС предложен в письме Минфина России от 28 августа 2006 г. № 03-04-10/11.

Налог можно учесть в расходах

Если подчиниться требованиям чиновников и начислить налог на добавленную стоимость со штрафных санкций, то в бухгалтерском учете сумму налога можно будет включить в прочие расходы согласно пункту 12 ПБУ 10/99.

В налоговом учете также предусмотрены прочие расходы в виде суммы налогов, начисленных в соответствии с законодательством (подп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Исключение составляют суммы налогов, предъявленные покупателям. Они в соответствии с пунктом 19 статьи 270 Налогового кодекса РФ в расходах не учитываются.

Но поскольку чиновники предлагают при получении штрафных санкций выписать счет-фактуру в единственном экземпляре, то покупателю «штрафной» НДС не предъявляется. Следовательно, получатель неустойки, по мнению автора, может начисленный налог отнести к прочим расходам или в крайнем случае - к внереализационным расходам в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Спорить можно и нужно

Как было сказано выше, в соответствии с гражданским законодательством неустойка не имеет отношения к оплате реализованных работ, услуг и уплачивается сверх цены договора. Она относится к прочим доходам (расходам) в бухгалтерском учете и

к внереализационным доходам (расходам) в налоговом учете.

По мнению автора, на самом деле никакого налога на добавленную стоимость в сумме неустойки нет независимо от налогообложения самой реализации. То же относится и к сумме процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами, взысканных в судебном порядке.

Судебных решений, в которых арбитры придерживаются аналогичной позиции, - множество. Это постановления ФАС Уральского округа от 9 августа 2007 г. № Ф09-6236/07-С2, Дальневосточного округа от 5 апреля 2006 г. № Ф03-А73/06-2/311 и др.

Такое же мнение было высказано в постановлении Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07.

Практически во всех округах судьи поддерживают организации. А налоговым инспекторам предписано учитывать в своей работе судебную практику в пользу налогоплательщиков. Следовательно, если организация готова отстаивать свою позицию в суде, шансы выиграть дело у нее достаточно высоки.

Неустойка по закону

Иногда неустойку можно требовать по закону, даже если в договоре про нее ничего не сказано. Так, например, если заказчик-застройщик вовремя не оплачивает принятые

в установленном порядке строительно-монтажные работы, то по закону он неправомерно пользуется чужими денежными средствами. То же самое можно сказать

и о подрядчике - в случае если он, получив предоплату, не выполнил в срок оплаченные работы. Даже если в договоре штрафные санкции не предусмотрены, статья 395 Гражданского кодекса РФ позволяет взыскать с должника оплату по договору с процентами, сумма которых определяется исходя из учетной ставки банковского процента, действующей в месте нахождения кредитора.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка