Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Местная администрация запрашивает сведения о зарплате

Подписка
Срочно заберите все!
№24

При выплате дивидендов участникам, применяющим «упрощенку», придется удержать налог на прибыль

29 мая 2008 18 просмотров

, заместитель начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

, юрист ОАО «ВНИИАЭС»

Минфин России считает, что компания, выплачивающая дивиденды, должна удерживать налог на прибыль, даже если их получатель применяет упрощенную систему налогообложения. У плательщиков дивидендов могут возникнуть проблемы с расчетом налога, а для получателя дивидендов такое разъяснение может оказаться как выгодным, так и нет. Это зависит от того, какую систему налогообложения применяет компания и какой объект налогообложения выбрала (если работает на «упрощенке»).

Письмо Министерства финансов РФ от 10.04.08 № 03-04-06-01/79

МИНФИН ИЗМЕНИЛ ПОЗИЦИЮ ПО ПОВОДУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДИВИДЕНДОВ

В комментируемом письме Минфин России по-новому решил вопрос о том, надо ли удерживать налог на прибыль с дивидендов, которые выплачиваются участникам, находящимся на «упрощенке».

Чиновники считают, что с 1 января 2008 года компания-плательщик должна удерживать этот налог независимо от режима налогообложения, который применяет получатель дивидендов. Иными словами плательщик дивидендов признается налоговым агентом, даже если их получатель использует упрощенную систему налогообложения, то есть не является плательщиком налога на прибыль.

Правовое обоснование такому выводу финансовое министерство нашло в новой редакции абзаца 5 пункта 1 статьи 346.15 НК РФ (действует с 1 января 2008 года) (Изменения внесены Федеральным законом от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ (опубликован в «ДК» № 12, 2007).). В этой норме сказано, что получатель дивидендов, применяющий «упрощенку», не учитывает в составе своих доходов дивиденды, налогообложение которых осуществляется налоговым агентом в соответствии со статьями 214 и 275 НК РФ. По мнению Минфина России, это означает, что хотя в статьях 214 и 275 НК РФ прямо и не говорится, что плательщик дивидендов обязан удержать налог на прибыль у получателя-«упрощенца», но это подразумевается.

КАК ЧИНОВНИКИ РАНЬШЕ РЕШАЛИ ВОПРОС

До выхода комментируемого письма Минфин России высказывал иное мнение: компания, которая выплачивает дивиденды «упрощенцу», не становится налоговым агентом и не удерживает налог на прибыль у получателя дивидендов. Налог с дивидендов платит сам «упрощенец» (См., например, письма Минфина России от 13 апреля 2005 г. № 03-03-02-04/1/97, от 20 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1/182, от 19 ноября 2004 г. № 03-03-01-04/1/118.).

До 1 января 2006 года такая позиция была вполне обоснованна. Дело в том, что до этого времени абзаца 5 пункта 1 статьи 346.15 НК РФ не существовало. Поэтому чиновники исходили из следующих аргументов.

Налоговый кодекс относит дивиденды к внереализационным доходам (п. 1 ст. 250 НК РФ), а плательщик, находящийся на «упрощенке», учитывает такие доходы (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). То есть получатель дивидендов, применяющий упрощенную систему, обязан включить дивиденды в налоговую базу и заплатить с них налог. Если бы еще и плательщик дивидендов удержал с них налог на прибыль, то у получателя это привело бы к двойному налогообложению одних и тех же доходов, что недопустимо. К тому же удерживать налог на прибыль с дивидендов можно лишь у компании, которая является плательщиком этого налога. Но в НК РФ прямо сказано, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, от уплаты налога на прибыль освобождены (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

После 1 января 2006 года ситуация изменилась. В пункте 1 статьи 346.15 НК РФ появился пятый абзац (Введен Федеральным законом от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ (опубликован в «ДК» № 15, 2005).). В нем говорилось о том, что получатель дивидендов, применяющий «упрощенку», не учитывает эти выплаты в доходах, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии со статьями 214 и 275 НК РФ.

Скорее всего законодатель имел в виду отдельные случаи, когда плательщик дивидендов не знал, что их получатель применяет «упрощенку», или не имел подтверждающих это документов. Однако по общему же правилу получатель дивидендов по-прежнему должен был включать их в доходы, облагаемые единым налогом в «упрощенке». Именно так налоговики истолковали действовавшую на тот момент редакцию пункта 1 статьи 346.15 НК РФ. Они указывали, что налог на прибыль с дивидендов удерживать не нужно (См., например, письма ФНС России от 3 августа 2006 г. № 02-6-10/55 (далее – письмо № 02-6-10/55) и УФНС России по г. Москве от 25 августа 2006 г. № 18-03/3/75122).

Позиция налоговиков означала, что «упрощенца» все-таки можно было привлечь к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога. Например, в ситуации, когда он в целях получения налоговой выгоды договорился с плательщиком дивидендов о том, что тот удерживает с них налог на прибыль. Однако отсутствие судебной практики по таким спорам свидетельствует о том, что налоговики предпочитали в такие разбирательства не вступать. Тем более что в этот период (2006 – 2008 годы) Минфин России придерживался более либеральной позиции по этому вопросу: в письме от 22 мая 2007 г. № 03-11-05/113 финансовое министерство сообщило, что «упрощенец» должен включить полученные им дивиденды в доход, только если компания, выплачивающая дивиденды, сама не удержала с них налог. То есть компании фактически могли выбирать между удержанием с дивидендов налога на прибыль и уплатой с них единого налога.

МОГУТ ВОЗНИКНУТЬ НАЛОГОВЫЕ РИСКИ

Сложности могут возникнуть как у получателей, так и у плательщиков дивидендов. Все зависит от того, какие именно разъяснения – Минфина России или ФНС России – будут использовать налоговики на местах.

Допустим, ваша инспекция последует комментируемым разъяснениям финансового министерства. Тогда плательщика дивидендов, который не удержит налог у получателя-«упрощенца», могут привлечь к ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 123 НК РФ). Если же инспекторы будут придерживаться позиции, высказанной налоговиками в письме № 02-6-10/55, то при наличии недоимки уже получателю дивидендов грозит наказание за неполную уплату налога.

У плательщиков дивидендов, которые будут применять комментируемое письмо, возникает и еще одна проблема: как определить показатель «д» при расчете налога на прибыль с дивидендов (см. справку «Формула для расчета налога» на стр.8).

Ранее Минфин России разъяснял, что при определении показателя «д» не учитываются дивиденды, которые подлежат распределению в пользу получателей, не являющихся плательщиками налога на прибыль (письмо от 6 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/82; далее – письмо № 03-03-06/1/82; опубликовано в «ДК» № 5, 2008). Выходит, раз «упрощенцы» не платят налог на прибыль, значит, дивиденды, подлежащие распределению в их пользу, в показатель «д» не включаются.

ФОРМУЛА ДЛЯ РАСЧЕТА НАЛОГА

Налог на прибыль с дивидендов рассчитывают по следующей формуле:
Н = К х Сн х (д – Д),
где Н – сумма налога с дивидендов;
К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу их получателя, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн – налоговая ставка;
д – общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков – получателей;
Д – общая сумма дивидендов, которые налоговый агент получил в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах (Исключение составляют дивиденды, указанные в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, то есть облагаемые по ставке 0 процентов) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков – получателей (Если ранее эти дивиденды не были учтены при определении налоговой базы по налогу с дивидендов.).

ПРИМЕР 1

ООО «Весна» и ООО «Лето» являются участниками ООО «Радуга». Доля ООО «Весна» в уставном капитале ООО «Радуга» составляет 20%, а доля ООО «Лето» - 80%.

ООО «Весна» применяет «упрощенку» с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов», а ООО «Лето» находится на общем режиме налогообложения.

В I квартале 2008 года ООО «Радуга» распределило в пользу ООО «Весна» дивиденды в размере 100 000 руб., а в пользу ООО «Лето» - в размере 400 000 руб.

В IV квартале 2007 года и I квартале 2008 года ООО «Радуга» получило дивиденды на сумму 200 000 руб. С них уже был удержан налог на прибыль по ставке 9%, причем ранее ООО «Радуга» не учитывало их при определении налоговой базы по налогу с дивидендов.

Если ООО «Радуга» решит последовать комментируемым разъяснениям, оно рассчитает налог на прибыль и удержит его у ООО «Весна». Ставка налога на прибыль составит 9%, так как доля ООО «Весна» в уставном капитале ООО «Радуга» менее 50% и, следовательно, одно из условий применения нулевой ставки не соблюдается.

Общая сумма дивидендов, подлежащая распределению в пользу всех налогоплательщиков – получателей дивидендов (показатель «д»), составит 400 000 руб., так как ООО «Весна» плательщиком налога на прибыль не является.

Рассчитаем сумму налога, которая будет удержана у ООО «Весна»:

(100 000 руб. : 500 000 руб.) х 9% х (400 000 руб. – 200 000 руб.) = 3600 руб.

Рассчитаем сумму налога, которая будет удержана у ООО «Лето» (по ставке 9%):

(400 000 руб. : 500 000 руб.) х 9% х (400 000 руб. – 200 000 руб.) = 14 400 руб.

Общая сумма налога, которая будет удержана у обоих участников, составит 18 000 руб. (3600 руб. + 14 400 руб.).

Однако если следовать комментируемым разъяснениям и тем, что даны в письме № 03-03-06/1/82, получится следующая парадоксальная ситуация. При прочих равных условиях (в том числе одинаковой общей сумме выплаченных дивидендов) чем больше дивидендов будет распределено в пользу получателя-«упрощенца», тем меньшую сумму налога на прибыль надо будет удержать (то есть бюджет недополучит денег).

ПРИМЕР 2

Воспользуемся данными примера 1, изменив их. В пользу ООО «Весна» и ООО «Лето» было распределено по 250 000 руб. дивидендов.

В этом случае расчет налога на прибыль, удержанного у каждой компании, выглядел бы так:

(250 000 руб. : 500 000 руб.) х 9% х (250 000 руб. – 200 000 руб.) = 2250 руб.

Общая сумма налога с дивидендов составила бы 5000 руб. (2500 руб. + 2500 руб.).

Таким образом, общая сумма начисленных дивидендов и другие показатели остались прежними. А из-за того, что сумма дивидендов, распределяемых в пользу каждого плательщика, изменилась, общая сумма уплаченного со всех дивидендов налога уменьшилась с 18 000 руб. до 5000 руб. То есть бюджет недосчитался 13 000 руб. (18 000 руб. – 5000 руб.).

Указанной ситуации не возникнет, если мы включим в показатель «д» дивиденды, распределенные в пользу участника, применяющего «упрощенку». Хотя официальных разъяснений по этому вопросу нет, в Минфине России считают, что при расчете показателя «д» надо учитывать дивиденды, выплаченные «упрощенцу». Поэтому тем, кто желает полностью исключить возможность спора с налоговиками и риск привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ, мы советуем включать указанные дивиденды в показатель «д».

ПРИМЕР 3

Воспользуемся данными примера 1.

Если при определении показателя «д» ООО «Радуга» будет учитывать дивиденды, распределенные в пользу ООО «Весна», то расчет удержанного налога на прибыль будет выглядеть следующим образом.

Удержано у ООО «Весна»:

(100 000 руб. : 500 000 руб.) х 9% х (500 000 руб. – 200 000 руб.) = 5400 руб.

Удержано у ООО «Лето»:

(400 000 руб. : 500 000 руб.) х 9% х (500 000 руб. – 200 000 руб.) = 21 600 руб.

Таким образом, общая сумма налога, который будет уплачен в бюджет, составит 27 000 руб. (5400 руб. + 21 600 руб.).

ВЫГОДА ЗАВИСИТ ОТ ОБЪЕКТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Комментируемые разъяснения выгодны получателям дивидендов – «упрощенцам» (независимо от того, какой объект налогообложения они применяют) в том случае, если дивиденды облагаются налогом на прибыль по нулевой ставке (см. справку «Когда к дивидендам применяется нулевая ставка налога»). А вот в других случаях выгода будет зависеть от того, каков объект налогообложения у получателя-«упрощенца».

Если применяется объект «доходы минус расходы»

В этом случае ставка налога на прибыль с дивидендов составляет 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). А ставка единого налога, который платит «упрощенец», равна 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ). Таким образом, получателям дивидендов, которые используют объект «доходы минус расходы», выгодно, чтобы плательщик дивидендов удержал с них налог на прибыль.

КОГДА К ДИВИДЕНДАМ ПРИМЕНЯЕТСЯ НУЛЕВАЯ СТАВКА НАЛОГА

Дивиденды, выплаченные российской организацией, облагаются по нулевой ставке налога на прибыль, если выполняется ряд условий:
– получатель дивидендов является материнской компанией, владеющей 50 и более процентами в уставном (складочном) капитале плательщика дивидендов;
– материнская компания владеет своей долей непрерывно в течение 365 дней;
– затраты на приобретение указанной доли (размер вклада в уставный капитал) превышают 500 млн руб. (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

ПРИМЕР 4

Воспользуемся данными примеров 1 и 3. Предположим, что ООО «Весна» применяет объект налогообложения «доходы минус расходы».

Если бы ООО «Весна» включило дивиденды в состав своих доходов, оно заплатило бы с них налог в размере 15 000 руб. (100 000 руб. х 15%).

Даже если ООО «Радуга» будет учитывать в показателе «д» дивиденды, распределенные в пользу ООО «Весна», сумма удержанного налога на прибыль составит 5400 руб. То есть ООО «Весна» «сэкономит» 9600 руб. (15 000 руб. – 5400 руб.).

Если применяется объект «доходы»

Получатели, которые применяют на «упрощенке» объект налогообложения «доходы», окажутся в менее выгодной ситуации. Для них установлена ставка единого налога в размере 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). Это значит, что платить налог с дивидендов им выгоднее самим.

ПРИМЕР 5

Воспользуемся данными примеров 1 и 3. Предположим, что ООО «Весна» применяет объект налогообложения «доходы».

Если бы ООО «Весна» включила дивиденды в состав своих доходов, оно заплатило бы с них налог в размере 6000 руб. (100 000 руб. х 6%).

Даже если ООО «Радуга» будет учитывать в показателе «д» дивиденды, распределенные в пользу ООО «Весна», сумма удержанного налога на прибыль составит 5400 руб. То есть ООО «Весна» теряет на уплате налогов 600 руб. (6000 руб. – 5400 руб.).

Если получатель применяет общий режим

Для таких получателей дивидендов налоговая нагрузка увеличится в том случае, если налоговый агент при расчете сумм удержанного налога на прибыль учтет в показателе «д» дивиденды, распределяемые в пользу участников-«упрощенцев».

ПРИМЕР 6

Воспользуемся данными примеров 1 и 3.

Если в показатель «д» не будут включены дивиденды, распределенные в пользу ООО «Весна», сумма налога на прибыль, удержанного у ООО «Лето», составит 14 400 руб.

А если указанные дивиденды будут учтены при расчете показателя «д», сумма удержанного налога составит 21 600 руб., что на 7200 руб. больше (21 600 руб. – 14 400 руб.).

РАЗЪЯСНЕНИЯМ МИНФИНА ЛУЧШЕ СЛЕДОВАТЬ

Несмотря на то что комментируемое письмо – ответ на частный запрос, а судебная практика по этой проблеме пока не сложилась, мы считаем, что лучше следовать разъяснениям Минфина России и удерживать налог у «упрощенцев». Аргументы чиновников достаточно убедительны.

Кроме того, на практике налоговому агенту нечем будет подтвердить, что получатель дивидендов находится на «упрощенке»: налоговики такие справки не выдают, а уведомление о возможности применения спецрежима не гарантирует, что на момент выплаты дивидендов их получатель не был переведен на общую систему налогообложения. Поэтому для плательщика дивидендов безопаснее последовать комментируемым разъяснениям.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка