Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Восстановление НДС: законное и незаконное

24 июля 2008 6433 просмотра

, ведущий редактор-эксперт журнала «Главбух»

 

Порой инспекторы чересчур усердствуют, требуя, чтобы компания восстановила НДС, ранее принятый к вычету. Как определить, обоснованны ли требования проверяющих? Рецепт таков: точно знать законные основания для восстановления налога и ориентироваться в судебной практике.

 

Когда восстанавливать НДС требует Налоговый кодекс

Все ситуации, когда компания должна восстановить НДС, перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что налог следует восстанавливать в двух случаях. Во-первых, при передаче активов в уставный капитал другой организации. А во-вторых, в ситуации, когда компания использует приобретенные товары (работы, услуги) в операциях или деятельности, с которой не должна платить НДС. Такой деятельностью, в частности, может быть работа налогоплательщика, применяющего спецрежим или получившего освобождение от уплаты НДС. Рассмотрим подробнее эти ситуации.

Компания передает в уставный капитал основные средства, НМА, товары или материалы

Передавая в уставный капитал другой организации какое-либо имущество (кроме денег), учредитель должен восстановить НДС, принятый к вычету при покупке или изготовлении данных объектов. Если передаются основные средства или нематериальные активы, то НДС восстанавливают пропорционально их остаточной стоимости. Сумму восстановленного налога указывают в передаточных документах. Этот налог может принять к вычету принимающая сторона.

Отметим, что Налоговый кодекс РФ не позволяет учитывать при расчете налога на прибыль восстановленный НДС.

Компания переходит с общего режима налогообложения на специальный

При переходе на уплату ЕНВД или на упрощенную систему налогообложения организация также должна восстановить НДС, ранее принятый к вычету по активам, которые будут использоваться при спецрежиме. НДС нужно восстановить в том налоговом периоде, который предшествует переходу на «вмененку» или «упрощенку».

Сумму восстановленного НДС компания может учесть в составе прочих расходов (подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 24 апреля 2007 г. № 03-11-05/78).

Компания получила право на освобождение от уплаты НДС

Компания получает право на освобождение от уплаты НДС по статье 145 Налогового кодекса РФ. Тогда надо восстановить принятый ранее к вычету налог по тому имуществу, которое так и не было использовано в деятельности, облагаемой НДС. Пункт 8 статьи 145 Налогового кодекса РФ предписывает сделать это в последнем квартале перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение. Такой документ подают не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого компания собирается продавать товары (проводить работы, оказывать услуги) без НДС.

Важный нюанс. Чиновники, ссылаясь на пункт 8 статьи 145, требуют перед освобождением восстанавливать НДС и по тому имуществу, которое частично успели использовать в деятельности, облагаемой данным налогом (см. письмо Минфина России от 12 апреля 2007 г. № 03-07-11/106).

Такой подход не совсем корректен. Дело в том, что с 2006 года восстанавливать НДС при получении освобождения предписывает помимо статьи 145 еще и статья 170 Налогового кодекса РФ. Причем там речь идет о любом имуществе компании, в том числе и том, которое прежде использовали в бизнесе, облагаемом НДС. Только налог по статье 170 надо восстановить в том квартале, с которого компания воспользовалась освобождением.

Таким образом, последовательность действий теперь такова.

1. В квартале, предшествующем освобождению, надо восстановить «входной» НДС (в полной сумме!) по тем объектам, которые не успели использовать в налогооблагаемой деятельности. А если буквально следовать требованиям Минфина России, еще и по тем, которые использовали в налогооблагаемом бизнесе частично.

2. В квартале, с которого компания начала пользоваться освобождением, надо восстановить НДС по остальному имуществу. При этом по основным средствам и НМА налог восстанавливают только с их остаточной стоимости.

Когда требования инспекторов восстановить НДС незаконны

Есть целый ряд случаев, когда налоговики требуют восстановить ранее принятый к вычету НДС вопреки правилам, установленным в кодексе. Условно эти ситуации можно разделить на пять групп.

Если имущество пропало или сильно пострадало

Налоговики считают, что компании должны восстанавливать налог по испорченному или пропавшему имуществу, так как оно не может быть использовано в деятельности, облагаемой НДС. Однако данная претензия явно необоснованна. Ведь в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ ничего не сказано о ситуациях, когда активы не используются вообще. Данная норма обязывает восстановить налог, если налогоплательщик использует имущество. Правда, использует в деятельности, с которой компания НДС не платит.

Отметим, что арбитражные судьи не поддерживают подобные претензии налоговиков. Рассмотрим несколько частных случаев.

Имущество сгорело при пожаре. Минфин России в письме от 15 мая 2008 г. № 03-07-11/194 заявил, что необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету, по имуществу, которое стало непригодным в результате пожара. Инспекторы, конечно же, следуют этим разъяснениям.

К счастью, суды стабильно не поддерживают мнение чиновников (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28 апреля 2008 г. № А82-15724/2004-37).

Имущество изъято правоохранительными органами. В письме от 4 декабря 2007 г. № ШТ-6-03/932@ ФНС России указала на то, что нужно восстановить уплаченный на таможне и принятый к вычету НДС по алкогольной продукции, которая изъята правоохранительными органами. Причем сделать это надо в период, когда указанный налог был принят к вычету.

Однако есть судебные решения, в которых судьи с такой позицией не согласились. Так, ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 5 июля 2006 г. № Ф03-А24/06-2/1229 не нашел повода для восстановления НДС в связи с изъятием товаров.

Выявлена недостача по результатам инвентаризации; имущество похищено. В письме от 31 июля 2006 г. № 03-04-11/132 Минфин России требует восстанавливать НДС по недостающим товарно-материальным ценностям, выявленным в результате инвентаризации.

Относительно похищенного имущества финансовое ведомство выпустило письмо от 1 ноября 2007 г. № 03-07-15/175, в котором оно также предписывает восстанавливать НДС. Правда, чиновники разрешают вновь его принять к вычету, если похитителя нашли и тот вернул украденное имущество. Если грабитель возместил ущерб деньгами, то восстановленные вычеты не корректируются. Естественно, что этими разъяснениями руководствуются инспекторы в своей повседневной работе.

Но и в этом вопросе судьи, как правило, не поддерживают налоговиков (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28 апреля 2008 г. № А82-15724/2004-37). И особенно этому способствует решение ВАС РФ от 23 октября 2006 г. № 10652/06, в котором суд сделал вывод, что восстанавливать НДС по похищенному (недостающему) имуществу не нужно.

Продукция потеряла товарный вид. Некоторые товары, если их своевременно не продать, теряют свою привлекательность для покупателя (в том числе в результате окончания срока годности). И продавцам ничего не остается делать, кроме как выкидывать их. Нужно ли восстанавливать налог по непроданным и испортившимся товарам? Минфин России в письме от 21 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/369 ответил на этот вопрос утвердительно.

Но у судей своя точка зрения. Они ориентируются на закон. А Налоговый кодекс РФ не содержит подобного основания для восстановления. К такому выводу, например, пришел ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 17 июля 2007 г. № Ф04-4806/2007(36309-А03-42).

Основное средство ликвидировано до окончания срока амортизации. В письме от 7 декабря 2007 г. № 03-07-11/617 Минфин России разъяснил, что по такому объекту НДС нужно восстанавливать исходя из остаточной стоимости. Причина все та же — основное средство не может быть использовано в деятельности, облагаемой НДС.

А в письме от 7 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/86 финансовое ведомство сделало аналогичные выводы относительно ликвидированного объекта незавершенного капитального строительства. По мнению чиновников, восстановить надо весь НДС, предъявленный подрядчиками.

В этих случаях судебная практика также складывается в пользу плательщиков. Так, в постановлении от 8 февраля 2008 г. № А56-5813/2007 ФАС Северо-Западного округа сделал вывод, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает обязанности восстанавливать налог в случае выбытия поврежденного основного средства. Такого же мнения придерживаются судьи ФАС Уральского округа в постановлении от 12 марта 2007 г. № Ф09-1410/07-С2.

Уценка имущества. Инспекторы могут придраться к тому, что компания уценила морально устаревшее имущество и с величины такой уценки не восстановила НДС.

Но есть благоприятная судебная практика — постановление ФАС Уральского округа от 15 марта 2007 г. № Ф09-1605/07-С2.

Реализация имущества перестала облагаться НДС

В 2008 году инспекторы еще могут проверить, как компания платила НДС в 2005 году. Напомним, что в тот год от уплаты НДС освободили компании, реализующие, в частности, земельные участки и жилые помещения.

Чиновники уверены, что компания должна была восстановить налог по таким объектам, если их купили до 1 января 2005 года, а продали позднее.

Однако судьи признают такое требование незаконным и встают на сторону налогоплательщиков.

Земельные участки. 17 мая 2005 года ФНС России выпустила письмо № ММ-6-03/404@ о том, что надо восстановить принятый ранее к вычету НДС по земельным участкам, которые приобретены для перепродажи, но до 1 января 2005 года так и не были проданы.

Однако ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 13 февраля 2007 г. № Ф04-176/2007(31031-А27-31) сделал противоположный вывод. И отказал инспекции в требовании восстановить налог.

С таким же результатом разрешил спор ФАС Поволжского округа в постановлении от 21 сентября 2006 г. № А65-2441/2006-СА2-99. Судьи не согласились с доводами инспекции о том, что НДС принят к вычету неправомерно. Ведь изменения в Налоговом кодексе, ухудшающие положение плательщиков, обратной силы не имеют.

Жилые помещения (квартиры). В письме от 15 марта 2006 г. № 03-04-11/47 Минфин России разъяснил, что по этим объектам нужно восстанавливать НДС, если их не успели продать до 2005 года.

Но этого можно не делать, так как судьи считают, что если налог до 2005 года был принят к вычету правомерно, то и восстанавливать его не нужно. Такой вывод можно увидеть в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 ноября 2006 г. № А05-1854/2006-12.

Если по прежним правилам восстанавливать НДС не требовалось

Компания перешла с общего режима на специальный. Требование восстанавливать налог при переходе на «вмененку» и «упрощенку» появилось в законе с 1 января 2006 года. Но чиновники и раньше настаивали на восстановлении НДС при переходе на специальный режим налогообложения (см., к примеру, письмо Минфина России от 28 декабря 2005 г. № 03-11-04/2/163).

Однако большинство судей не разделяли такую точку зрения, считая требования налоговиков незаконными (например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 14 ноября 2006 г. № А39-2128/2006, ФАС Московского округа от 21 января 2008 г. № КА-А40/14236-07, ФАС Поволжского округа от 27 апреля 2006 г. № А72-12456/05-7/680).

В 2008 году инспекторы еще вправе проверить 2005 год на правильность исчисления налогов. Это может стать своего рода испытанием для тех, кто с 2006 года перешел на спецрежим (кроме ЕСХН) и не восстановил налог. Проверяющие, возможно, потребуют это сделать. И вдобавок насчитают штраф и пени. Тогда выход один — отстаивать свои интересы в суде. Главный довод: до 2006 года Налоговый кодекс РФ восстанавливать НДС при переходе на «вмененку» и «упрощенку» не требовал. Значит, оснований восстановить налог в конце 2005 года у компаний, перешедших в 2006 году на упрощенную систему или на уплату ЕНВД, не было.

Основное средство передано в уставный капитал. Налоговый кодекс РФ обязывает учредителя восстанавливать НДС при взносе имущества в уставный капитал другой организации с 2006 года. Но инспекторы требовали того же и прежде. Пример тому — письмо УФНС России по г. Москве от 14 мая 2005 г. № 20-12/34502.

Однако позиция чиновников расходится с мнением большинства судей (см., к примеру, постановления ФАС Московского округа от 7 сентября 2007 г. № КА-А40/8792-07, ФАС Уральского округа от 14 сентября 2006 г. № Ф09-7178/06-С2).

Таким образом, можно быть практически уверенным в том, что судьи не согласятся с инспекторами, если те, проверяя 2005 год, потребуют восстановить НДС по вкладам в уставный капитал.

Если расходы на покупку имущества были компенсированы из бюджета

Некоторым компаниям из бюджета поступают субсидии, компенсирующие часть расходов на покупку товаров, работ или услуг. В этом случае инспекторы могут потребовать восстановить принятый ранее к вычету НДС по затратам, которые впоследствии частично или полностью были возмещены бюджетными деньгами. Обычно ревизоры придираются к тому, что компания не понесла реальных затрат на приобретение имущества, а НДС уплачен продавцу за счет бюджета.

Но и в такой ситуации законодательство о налогах и сборах не обязывает налогоплательщика восстанавливать ранее обоснованно предъявленный к вычету НДС. Кроме того, право на налоговый вычет не зависит от того, из какого источника поступили деньги на покупку. Такие выводы можно встретить, к примеру, в постановлении ФАС Уральского округа от 14 февраля 2008 г. № Ф09-307/08-С2.

При выходе из общества учредитель получает в счет своей доли имущество

Бывают ситуации, когда участник хозяйственного общества при выходе из него не продает свою долю, а получает соответствующее ей имущество. Инспекторы могут посчитать, что «входной» НДС по такому имуществу следует восстановить.

Налоговый кодекс РФ этого не требует. Поэтому судьи в данной ситуации инспекторов не поддерживают. Пример — постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 4 октября 2006 г. № Ф04-6224/2006(26660-А27-6). Суд аргументировал свою позицию так. Во-первых, общество правомерно приняло к вычету налог по имуществу, переданному впоследствии участнику. Во-вторых, закон для такого случая не предусматривает обязанности восстанавливать НДС.

При утрате права на освобождение от уплаты НДС налог тоже восстанавливают

Как правило, восстановление НДС подразумевает, что компания лишается права на заявленный ранее вычет налога. Но есть и другая ситуация, которая сводится к следующему. Компания была освобождена от уплаты налога. Ее товары (работы, услуги) продавались без НДС. Если компания лишится права на освобождение, налог с реализованных товаров (работ, услуг) надо заплатить. Налоговый кодекс РФ такую операцию также называет восстановлением НДС.

Плательщик теряет право на освобождение от уплаты налога, если выручка за три последовательных календарных месяца превышает 2 000 000 руб. либо если компания продает подакцизные товары. В этом случае пункт 5 статьи 145 Налогового кодекса РФ предписывает восстановить налог. Сделать это нужно с 1-го числа месяца, в котором возникло хотя бы одно из указанных условий.

Для недвижимости существует особый порядок восстановления НДС

Для недвижимости, эксплуатируемой компанией менее 15 лет и не самортизированной полностью, пункт 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусматривает особый порядок восстановления НДС.

Если такое имущество компания начнет использовать в операциях или деятельности, не облагаемой НДС, то восстанавливать налог нужно не сразу, а постепенно в течение 10 лет. Причем делать это надо раз в год в последнем квартале. Сумма ежегодно восстанавливаемого НДС не является величиной постоянной и может меняться год от года. Чтобы ее определить, надо сделать следующее. Десятую часть предъявленного ранее к вычету налога нужно умножить на выручку от деятельности, не облагаемой НДС. А результат поделить на общую выручку компании. Показатели выручки берут за год.

Восстановленная сумма налога учитывается при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка