Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

О подвохах в пособиях и компенсациях

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Решения для запутанных ситуаций с учетом основных средств на «упрощенке»

24 июля 2009 3129 просмотров

, ведущий эксперт журнала «Главбух»

По общему правилу «упрощенщик» может списать стоимость основных средств. Но не всегда очевидно, является ли объект основным средством, а если и является, то подпадает ли под общее правило о списании.

Основное средство поступило по договору мены

Списать расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств позволяет подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Но можно ли применить его в ситуации, когда имущество получено в результате товарообменной сделки?

Да, можно. Ведь полученное по товарообменной сделке имущество поступает в собственность компании (п. 1 ст. 567 Гражданского кодекса РФ). А значит, его можно считать приобретенным. Важный момент: право собственности на такое имущество компания получает только после того, как обязательства по передаче товаров будут выполнены обеими сторонами (ст. 570 Гражданского кодекса РФ).

Если же компания взамен пока ничего не передала, считать полученный объект своей собственностью она не вправе. Распоряжаться таким имуществом по своему усмотрению компания не может. Соответственно, его нельзя ввести в эксплуатацию в качестве основного средства. А его стоимость — учесть в составе расходов на основные средства, приобретенные в период работы на «упрощенке». Исключение допустимо, если товарообменный договор предусматривает особые условия перехода права собственности.

Отгрузив партнеру причитающийся с нее бартерный товар, компания может ввести полученное от него имущество в эксплуатацию и отнести его стоимость на расходы по правилам пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Естественно, при условии, что имущество соответствует требованиям пункта 4 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. То есть считается амортизируемым по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ.

Имущество куплено для перепродажи

Имущество, отвечающее ключевым признакам основного средства (длительный срок эксплуатации и стоимость более 20 000 руб.), приобретено не для собственного использования, а для перепродажи. Такой объект, по сути, является товаром (п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Уменьшить доходы на его стоимость позволяет подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Но только если одновременно выполняются три условия:

  • — поставка произведена (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ);
  • — стоимость товаров оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ);
  • — товары реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Правда, Минфин России дополняет этот список еще одним условием — проданные товары должны быть оплачены покупателем (письмо от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/205). Чиновники ссылаются на пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, в котором сказано, что датой получения доходов является день поступления оплаты. По их мнению, для компаний на «упрощенке» датой реализации товаров является этот день.

Если компания не готова спорить, лучше применять именно этот подход. Но справедливости ради заметим, что назвать его обоснованным нельзя. Ведь особые правила определения момента реализации при «упрощенке» законодательством не установлены. А в пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ речь идет о дате получения доходов, а не о дате реализации.

Добавим, что включать объект, купленный для перепродажи, в состав основных средств нельзя. В бухучете такой запрет содержится в пункте 4 ПБУ 6/01. А под налоговое понятие основных средств (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ) подобные объекты не попадают, так как не являются средствами труда.

Имущество приобретено для сдачи в аренду или лизинг

Компания на «упрощенке» купила основное средство для последующей сдачи в аренду. Можно ли включить его стоимость в состав расходов, применив подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ?

Да, можно. Этот подпункт разрешает списывать стоимость основных средств, которые признаются амортизируемым имуществом в целях расчета налога на прибыль (п. 4 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Определение такого имущества приведено в пункте 1 статьи 256 кодекса. Основное средство, приобретенное для сдачи в аренду, вполне ему соответствует. Поэтому его стоимость можно учесть при расчете «упрощенного» налога. Минфин России согласился с этим в письме от 10 января 2007 г. № 03-11-04/2/2.

Уточним, что дожидаться, когда арендатор начнет перечислять плату по договору, не надо. Такого условия ни в главе 26.2, ни в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ нет. Тут важна нацеленность на получение дохода от использования объекта, а не фактическое получение такого дохода.

Аналогичный подход Минфин России разрешает применять и в ситуации, когда основное средство приобретено для передачи в лизинг без права выкупа и учитывается на балансе лизингодателя (письмо от 10 июля 2008 г. № 03-11-04/2/100).

Если же договор предусматривает последующий выкуп предмета лизинга, чиновники предлагают руководствоваться другой логикой. По их мнению, в этом случае приобретенное для передачи в лизинг имущество следует считать товаром (п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). А расходы на его покупку списывать по правилам подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 23 ноября 2007 г. № 03-11-04/2/281). То есть, учитывая трактовку финансовым ведомством этого пункта, после того, как лизингополучатель оплатит выкупную стоимость имущества.

Имущество поступило как вклад в уставный капитал

Стоимость основных средств, которые поступили в качестве вклада в уставный капитал, включать в состав расходов при «упрощенке» Минфин России не разрешает (письмо от 11 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/99). По мнению финансового ведомства, такое имущество не является оплаченным. А компании на упрощенной системе налогообложения при расчете налога могут признавать затраты только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Если компания не готова рисковать, лучше руководствоваться позицией Минфина России. Арбитражная практика по этому вопросу противоречива. В большинстве случаев судьи поддерживают чиновников и принимают решения в пользу налоговых инспекций. Примеры — постановления ФАС Уральского округа от 15 декабря 2008 г. № Ф09-9338/08-С3, ФАС Северо-Западного округа от 26 мая 2008 г. № А56-25050/2006.

В этих постановлениях судьи не только признали, что полученные в уставный капитал объекты не оплачены. Но и решили, что их вообще нельзя считать приобретенными основными средствами, поскольку передача имущества в уставный капитал не признается реализацией (подп. 4 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ). В определении от 21 апреля 2008 г. № 1193/08 с этим согласился и Высший арбитражный суд. По этой логике применить к полученным в уставный капитал объектам подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ нельзя.

Тем не менее судебные решения в пользу налогоплательщиков тоже существуют. Возьмем постановление ФАС Центрального округа от 28 апреля 2007 г. № А36-1334/2006. В нем компания сослалась на постановление Президиума ВАС РФ от 8 августа 2000 г. № 1248/00. Там сказано, что отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер, так как пропорционально долям в уставном капитале распределяется прибыль организации. В результате внесенное в уставный капитал имущество судьи признали оплаченным дополнительно выпущенными акциями. И  постановили, что компания имеет право учитывать его стоимость в расходах при расчете «упрощенного» налога в составе основных средств.

И еще один нюанс. Приведенные в письме Минфина России разъяснения относятся к стоимости основных средств, которая согласована учредителями. Однако при получении имущества в уставный капитал у компании на «упрощенке» могут возникнуть сопутствующие затраты, например на доставку или монтаж. Казалось бы, такие затраты могут быть списаны в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ — при условии, что они будут оплачены и объект будет введен в эксплуатацию. Ведь при «упрощенке» такие расходы формируют первоначальную стоимость основных средств (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, п. 9 и 12 ПБУ 6/01). А назвать их неоплаченными, как расходы на сам объект, нельзя. Однако в Минфине России нам разъяснили, что такой подход безопаснее не применять. По мнению специалистов этого ведомства, в данной ситуации расходы на доставку и монтаж нет оснований считать связанными с приобретением основных средств.

Приобретен земельный участок

Стоимость купленного земельного участка учесть в расходах компания на упрощенной системе налогообложения не вправе. Минфин России разъяснил это в письме от 31 января 2008 г. № 03-11-04/3/36. Препятствием является пункт 4 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Он позволяет включать в состав основных средств лишь те активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ. А пункт 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ землю к амортизируемому имуществу не относит.

Не получится включить стоимость земельного участка и в состав материальных расходов. Даже несмотря на то, что при «упрощенке» такие расходы признаются в порядке, установленном в статье 254 Налогового кодекса РФ (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). А подпункт 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ относит к материальным расходы на приобретение неамортизируемого имущества.

Дело в том, что в постановлении от 14 марта 2006 г. № 14231/05 Президиум Высшего арбитражного суда РФ решил: тот факт, что земельный участок не амортизируется, означает, что он будет использоваться без уменьшения стоимости и потребительских свойств на протяжении всего срока эксплуатации. Поэтому отнести затраты на покупку этого земельного участка в состав материальных расходов (которые формируют стоимость товаров, работ, услуг) нельзя.

Единственное исключение — ситуация, когда земельный участок приобретен специально для перепродажи. Тогда он считается товаром (п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Поэтому его покупную стоимость можно отразить в расходах, применив подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Но не раньше, чем земельный участок будет оплачен поставщику, реализован покупателю и компания на упрощенной системе получит за него оплату (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/205).

Как обосновать расходы на предпродажную подготовку недвижимости

Приобретая имущество специально для последующей реализации, компания может потратиться на его предпродажную подготовку. Можно ли учесть такие расходы при расчете «упрощенного» налога? Как следует из разъяснений Минфина России, здесь возможны проблемы. По крайней мере в ситуации, когда речь идет о перепродаже недвижимости. Об этом свидетельствует письмо от 11 июля 2007 г. № 03-11-05/148. В нем чиновники запретили списывать расходы на реконструкцию приобретенного для перепродажи здания. Объяснили это тем, что возможность включения таких затрат в стоимость товаров в главе 26.2 Налогового кодекса РФ не предусмотрена.

С этой позицией можно поспорить. Действительно, нормы подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 на имущество, приобретенное для перепродажи, не распространяются. Но учесть затраты на предпродажную подготовку можно, не включая их в стоимость объектов. Например, в составе материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). При «упрощенке» они уменьшают доходы в порядке, предусмотренном статьей 254 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Под-пункт 2 пункта 1 этой статьи разрешает списывать материальные затраты, связанные с предпродажной подготовкой реализуемого товара.

Кроме того, расходы, непосредственно связанные с реализацией товаров, упомянуты в подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Из текста этого подпункта не следует, что приведенный в нем перечень (затраты на хранение, обслуживание и транспортировку товаров) является закрытым. Что касается экономической обоснованности расходов на предпродажную подготовку товаров, то она очевидна. При реализации объекта они принесут организации доход в виде продажной стоимости имущества. Тем не менее, если компания не готова спорить с налоговиками, лучше придерживаться позиции Минфина России. Арбитражная практика по этому вопросу пока не сложилась.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка