Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как узнать КБК по взносам и налогу на упрощенке

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Безопасные решения для налоговых агентов по НДС

18 августа 2009 21 просмотр

, шеф-редактор журнала «Главбух»

Налоговый кодекс РФ называет несколько случаев, когда у компании появляются обязанности налогового агента по НДС — удержать налог из дохода контрагента и перечислить его в бюджет. В статье мы рассмотрели два вида сделок, при которых налоговые агенты чаще всего сталкиваются со сложными ситуациями.

Если поставщиком является иностранная компания

Компания приобретает товары или услуги у иностранного контрагента. У покупателя возникнут обязанности налогового агента по НДС, если одновременно выполнено два условия:

  • — зарубежная организация не зарегистрирована в российской налоговой инспекции в качестве плательщика НДС;
  • — местом реализации приобретаемых товаров (работ, услуг) является РФ.

Если хотя бы одно из условий не выполняется, налог удерживать не нужно. Скажем, если компания покупает товар через постоянное представительство иностранной компании в России. Все это следует из пунктов 1, 2 статьи 161 Налогового кодекса РФ.

Обратите внимание: если товар закупают у зарубежного контрагента через российского посредника, то налоговым агентом является именно посредник. Покупателю платить НДС в бюджет не придется. Такая норма предусмотрена пунктом 5 статьи 161 Налогового кодекса. А с 1 января 2009 года данное правило действует также в отношении работ, услуг и имущественных прав.

В договоре с заграничным поставщиком для налогового агента важны два условия. Первое: прописана ли в контракте сумма НДС, которую покупатель должен перечислить в бюджет РФ. И второе: как компания расплачивается с иностранным партнером — деньгами или имуществом. Посмотрим, как эти два условия могут отразиться на действиях налогового агента.

Иностранный контрагент не включил НДС в стоимость товаров

Как правило, сумма дохода, с которой покупатель удерживает и платит НДС, — это стоимость товаров (работ, услуг), прописанная в договоре. При этом если продавец указал в контракте НДС отдельно, то у покупателя никаких сложностей не возникнет. Он просто перечислит поставщику оплату за товар за вычетом налога, а в бюджет — НДС.

Сомнения могут появиться, если НДС в договоре не упомянут. Либо там сказано, что стоимость товара не включает в себя этот налог. Должен ли покупатель в таком случае перечислять в бюджет НДС за иностранца?

Ответ — да. Увы, но в таких ситуациях российскому покупателю безопаснее исчислить НДС по ставке 18 (10) процентов сверх стоимости товара, указанной в договоре, и уплатить этот налог за свой счет. Только такой порядок действий не вызовет разногласий с проверяющими. Чиновники убеждены, что если иностранная компания не выделяет НДС в контракте, налоговый агент должен самостоятельно определить сумму налога и уплатить в бюджет за счет средств, имеющихся в его распоряжении. В частности, об этом сказано в письме Минфина России от 13 ноября 2008 г. № 03-07-08/254.

Уплаченный таким образом налог можно принять к вычету. Сегодня Минфин России не против того, чтобы налоговый агент принял к вычету НДС, перечисленный за счет собственных средств. Например, когда контрагенты рассчитываются не деньгами, а товарами, и удержать налог из выплаченного дохода невозможно.

Так, в письме от 28 февраля 2008 г. № 03-07-08/47 чиновники пояснили: если покупатель увеличивает стоимость товаров на сумму НДС и перечисляет налог в бюджет из собственных средств, то данная сумма считается удержанной из дохода иностранного продавца. Поэтому налоговый агент в такой ситуации имеет право на вычет.

Отметим, что ранее контролирующие органы высказывали прямо противоположную точку зрения: воспользоваться вычетом по сумме налога, уплаченного за свой счет, налоговый агент не мог.

Контрагенты рассчитываются неденежными средствами

Российская организация покупает у иностранной компании товары (работы, услуги) и расплачивается с ней не деньгами, а другим имуществом.

Понятно, что удержать сумму налога из стоимости переданных продавцу товаров невозможно. Налог нужно перечислить деньгами. И тут возможно два варианта.

Первый — рассчитать сумму налога сверх цены договора и перечислить в бюджет за счет собственных средств. Такой подход содержится в письме Минфина России от 24 октября 2006 г. № 03-04-15/190. Второй вариант — уменьшить доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме, на сумму налога. То есть изначально определить НДС по расчетной ставке 18%/118% (10%/110%) и уплатить государству деньгами. А на остальную сумму по контракту передать иностранному поставщику имущество. Так рекомендует действовать тот же Минфин России в письме от 26 июня 2006 г. № 03-04-08/130. Но понятно, что второй вариант можно воплотить на практике только в том случае, если в контракте четко прописано, что стоимость товаров включает НДС.

Справедливости ради скажем еще об одном — третьем — варианте, который инспекторы, к сожалению, не одобряют. Раз у российской организации, как налогового агента, нет возможности удержать сумму НДС из средств, выплачиваемых иностранному продавцу, достаточно письменно сообщить об этом в налоговую инспекцию. Ведь такое правило предусмотрено подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ. То есть при неденежных расчетах с зарубежным контрагентом российский покупатель не обязан удерживать и перечислять в бюджет НДС. К такому выводу пришли судьи Пленума Верховного суда РФ и Пленума Высшего арбитражного суда РФ в постановлении от 11 июня 1999 г. № 41/9 (см. п. 10). И арбитражные суды до сих пор руководствуются этим постановлением.

Таким образом, если компания не планирует вступать в конфликт с инспекторами, стоит придерживаться одного из двух первых вариантов. Тем более что уплаченный в бюджет налог можно будет принять к вычету. Если же лишних денег для уплаты налога нет, то можно действовать по третьей схеме — НДС не платить и сообщить об этом в ИФНС. Но тогда надо быть готовым к спору с налоговиками.

Если компания арендует федеральное или муниципальное имущество

Аренда госсобственности — это еще один случай, когда законодательство требует исполнять обязанности налогового агента по НДС (п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ). Даже если плательщиком данного налога компания не является.

Но возможно, налог перечислять и не придется. Все зависит от того, с кем компания заключила договор аренды — с непосредственным собственником госимущества или с предприятием, на балансе которого числится недвижимость. Кроме того, возможны и другие ситуации, когда НДС перечислять не надо.

Арендодателем является собственник госимущества

Компания заключила договор непосредственно с органом государственной власти или местным органом самоуправления, допустим с администрацией города. Арендатор в таком случае, бесспорно, является налоговым агентом по НДС. Такое правило прямо предусмотрено пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ. Это подчеркнули и чиновники Минфина России в письме от 24 августа 2007 г. № 03-07-15/122.

При этом не важно, куда именно компания перечисляет арендную плату: прямо в бюджет или на счет балансодержателя арендованного имущества. В любом случае необходимо удержать НДС и заплатить его отдельной платежкой.

Договор аренды заключен с МУП или ГУП

Теперь предположим, что компания заключила договор аренды непосредственно с государственным или муниципальным унитарным предприятием (ГУП или МУП), на балансе которого числится госимущество. То есть минуя местные органы госвласти и управления.

В этой ситуации удерживать налог и перечислять его государству не придется. Ведь арендатор признается налоговым агентом, только если арендодателем является госорган. А ГУП и МУП к таковым не относятся. Они сами обязаны платить НДС по своим доходам. Об этом сказано и в письме ФНС России от 24 ноября 2006 г. № 03-1-03/2243 @ .

Однако обратите внимание: в договоре с унитарным предприятием может быть прописано, что арендатор самостоятельно рассчитывает и перечисляет в бюджет НДС с арендной платы. Тогда придется выполнить такое условие. По крайней мере только так можно избежать споров с инспекторами.

В сделке участвуют и собственник, и балансодержатель имущества

Часто встречаются трехсторонние договоры аренды госимущества. Это когда арендодателями одновременно выступают и госорган (скажем, Комитет по управлению муниципальным имуществом), и балансодержатель (унитарное предприятие или учреждение). Возникают ли в данном случае у арендатора обязанности налогового агента?

Да, арендатору в такой ситуации необходимо исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС. Именно такой вывод делают налоговики в письме ФНС России от 24 ноября 2006 г. № 03-1-03/2243 @ . И для компании безопаснее придерживаться разъяснений чиновников.

Вместе с тем немаловажно, что прописано в самом договоре. А там может быть сказано, что арендатор перечисляет балансодержателю всю сумму арендной платы, включая НДС, а последний уплачивает НДС в бюджет. Тогда налоговики не вправе требовать от арендатора уплаты налога. Между прочим, с этим согласились и судьи (см. определение ВАС РФ от 26 января 2007 г. № 296/07).

И наоборот, не удастся оспорить доначисленный налог и штрафы, если в трехстороннем договоре вышеупомянутой оговорки нет и арендатор при этом не перечислил НДС в бюджет (см. определение ВАС РФ от 18 мая 2007 г. № 3217/07).

В договоре аренды не выделена сумма НДС

Допустим, договор подписали непосредственно с собственником госимущества или же при его участии. То есть арендатор однозначно должен выполнить обязанности налогового агента. Однако в договоре стороны ничего не сказали про НДС. Как в таком случае агенту необходимо исчислять налог: сверх арендных платежей или удерживать из них?

Здесь лучше действовать так, как рекомендуют местные налоговые инспекторы. Обычно они соглашаются с тем, что сумма арендной платы, прописанная в договоре с органом государственной власти или муниципалитетом, по умолчанию включает в себя НДС. А значит, арендатор должен выделить налог из стоимости аренды, указанной в договоре. Исчислять налог при этом нужно по ставке 18%/118%, как предусмотрено пунк-том 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

Другой вопрос, что такую методику расчета целесообразно согласовать с собственником госимущества. Ведь в результате он получит сумму меньшую, чем указана в контракте. Чтобы вообще исключить всякие риски, советуем все же попытаться оформить дополнительное соглашение к договору, в котором будут указаны сумма НДС и порядок ее уплаты в бюджет.

Отдельный случай, когда в договоре изначально есть оговорка о том, что арендатор самостоятельно исчисляет и уплачивает в бюджет сумму налога. Тогда НДС придется рассчитывать сверх стоимости аренды и перечислять в бюджет уже из собственных средств.

Арендатор не перечислил платеж по договору

Компания по каким-либо причинам не оплатила аренду госимущества в текущем месяце. Предположим, стороны договорились об отсрочке платежа. Возникает ли у арендатора обязанность перечислить сумму НДС в бюджет за тот месяц, арендная плата в котором фактически не вносилась?

Платить налог в таком случае не придется. Ведь из пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ следует, что сумму НДС арендатор госимущества удерживает из доходов, уплачиваемых арендодателю. А раз фактического платежа не было, то и налог исчислять не из чего. С этим согласны и представители Минфина России.

КОММЕНТИРУЕТ ЧИНОВНИК

Ольга ЦИБИЗОВА,

начальник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

— Если в налоговом периоде компания не перечислила арендную плату, то и нет оснований платить НДС.  Обязанность налогового агента появляется у арендатора только после выплаты денежных средств арендодателю.

Представлять налоговую декларацию (точнее раздел, в котором отражается сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет налоговым агентом) за данный налоговый период также не нужно.

Но если вдруг инспекторы будут придерживаться иного мнения, можно убедить их, сославшись на положительную для налогоплательщиков арбитражную практику. Например, на постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 апреля 2009 г. № Ф04-2129/2009(4293-А67-42). Там содержится вывод — с неоплаченной стоимости аренды перечислять НДС в бюджет не нужно.

Компания расплачивается с арендодателем товаром, работами, услугами

Рассмотрим следующую ситуацию. Компания арендует помещение, находящееся в государственной собственности, и по договоренности с арендодателем (собственником) сделала там ремонт. Стоимость ремонтных работ зачли в счет арендной платы. Как быть с НДС, сумму которого арендатор — налоговый агент должен удержать и перечислить в бюджет?

Ответ здесь тот же, что и в случае, когда компания расплачивается имуществом или товаром с иностранным контрагентом. Несмотря на то что фактически деньги арендодателю не выплачивались, налоговый агент должен самостоятельно рассчитать и перечислить в бюджет НДС с суммы зачтенной арендной платы. Об этом говорят чиновники Минфина России в письме от 16 апреля 2008 г. № 03-07-11/147. Такой подход поддерживают и многие судьи (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26 марта 2008 г. № Ф08-1401/2008-512А).

Оговоримся, что, как и в случае с иностранными контр-агентами, тут существует альтернативный вариант действий. Поскольку налогоплательщик (то есть арендодатель) получил доход в натуральной форме, налоговый агент не имеет возможности удержать НДС. Об этом он извещает инспекцию. Но понятно, что, поступая таким образом, нужно быть готовым к рискованному судебному разбирательству с налоговиками.

Арендатор пользуется госимуществом на безвозмездной основе

В этом случае для арендатора безопаснее всего определить налоговую базу по НДС как сумму арендной платы, исчисленную по рыночным ценам, с учетом такого налога. Именно так предписывает поступать Минфин России в письме от 2 апреля 2009 г. № 03-07-11/100. По мнению чиновников, передача госимущества в безвозмездное пользование признается реализацией (п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). А значит, НДС нужно считать исходя из рыночных цен, как того требует пункт 2 статьи 154 кодекса.

Конечно, данная позиция контролеров не бесспорна. Ведь безвозмездное пользование (договор ссуды) фактически арендой не является. На это указывает статья 689 Гражданского кодекса РФ. А в пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ ссудополучатели не названы в качестве лиц, которые должны исполнять обязанности налогового агента. Тем не менее опираться на подобные аргументы рискованно. Налог безопаснее определять исходя из рыночных цен.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Новости по теме

Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка