Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Семь бухгалтерских желаний, которые сбылись в 2016 году

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Транзитная торговля: налоговый учет и риски

31 октября 2014 928 просмотров

Печатная версия
Электронный журнал

Транзитная торговля — это способ продажи, при котором торговая организация поставляет покупателю товары не со своего склада, а непосредственно от поставщика либо от их производителя.

То есть ее особенность заключается в том, что перепродавец отгружает товар конечному покупателю не со своего склада, а непосредственно со склада продавца (производителя товара). В основе такой торговли лежат два самостоятельных договора поставки.

По первому договору транзитный поставщик перечисляет денежные средства продавцу за товары. При этом грузополучателем по договору является конечный покупатель (ст. 509 ГК РФ). Товар фактически не поступает на склад транзитного поставщика, но согласно договору он все равно приобретает право собственности на него.

По второму договору транзитный поставщик получает денежные средства от конечного покупателя за поставленные товары. Но грузоотправителем выступает организация-продавец.

При такой схеме торговли сложность в том, что поставляемые конечным покупателям товары фактически не приходуются на складе перепродавца. В связи с этим налоговики зачастую предъявляют претензии к определению момента отгрузки товара, так как от него зависит своевременность отражения доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Также существуют споры в отношении учета расходов на транспортировку товаров, реализуемых транзитом.

Налоговый доход у перепродавца

Транзитный поставщик, который применяет метод начисления, отражает доходы на дату реализации товаров, работ или услуг независимо от фактического поступления денежных средств (п. 1 ст. 39 и п. 3 ст. 271 НК РФ). То есть момент признания налогового дохода совпадает с моментом перехода права собственности на товар к конечному покупателю.

По общему правилу право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ). При этом согласно статье 224 ГК РФ моментом передачи может быть дата вручения товара покупателю или дата передачи товара перевозчику (если товары отчуждаются без обязательства доставки). Следовательно, четкое указание в договоре момента перехода права собственности на товар от транзитного поставщика к конечному покупателю позволит первому правильно определить дату возникновения налогового дохода от реализации товаров.

Чаще всего на практике стороны прописывают в договоре один из следующих вариантов, при котором право собственности на товар переходит:

—?к транзитному поставщику — в момент отгрузки товара со склада продавца, а к конечному покупателю — в момент поступления товара на его склад. В этом случае налогооблагаемый доход у транзитного поставщика возникает в момент передачи доставленного товара конечному покупателю;

—?транзитному поставщику — в момент отгрузки товара перевозчику со склада продавца (в присутствии представителя поставщика). В этот же момент право собственности на товар переходит к конечному покупателю (через его представителя на складе продавца). В данной ситуации транзитный поставщик отражает доход в момент передачи товара перевозчику со склада продавца.

Кроме того, стороны по договору могут предусмотреть, что право собственности на товар переходит к конечному покупателю только после того, как он полностью его оплатит (ст. 491 ГК РФ).

В этом случае, как правило, покупатель сначала получает товар на ответственное хранение, а после осуществления окончательных расчетов приобретает право собственности на него. Соответственно именно в этот момент транзитный поставщик и учитывает доход от реализации. Однако здесь возможны налоговые риски.

Так, налоговики могут доначислить транзитному поставщику налог на прибыль в отношении реализованного им товара, который оплачен покупателем не полностью. Это может произойти, если стороны по договору не приняли меры по индивидуализации переданного товара (ограничению от иного товара покупателя). То есть непонятно, действительно ли товар, право собственности на который к конечному покупателю еще не перешло, просто у него хранится или он уже использует его, как и иное свое имущество.

Какие товары чаще всего компании реализуют транзитом

На практике транзитом в основном реализуется продукция и товары, производство которых осуществляется в районах их непосредственного потребления, в то время как сам транзитный поставщик находится в другом регионе. Плюс в том, что транзитная продукция не хранится на складе поставщика, а также не требует промежуточной подготовки, расфасовки, переборки и т. п.

В частности, транзитом поставляются хлеб, хлебобулочные и колбасные изделия, мясные и рыбные полуфабрикаты, молочные продукты, пиво, безалкогольные напитки, ткани, мебель.

Также на практике транзитом зачастую компании реализуют импортную или экспортную продукцию — электронику или бытовую технику

Таким образом, если на складе покупателя не будут четко обособлены транзитные товары, суд может признать их отгрузку на хранение передачей в собственность. В частности, в пункте 7 приложения к информационному письму от 22.12.05 № 98 Президиум ВАС РФ указал, что, несмотря на условие договора о переходе права собственности на товар после его полной оплаты покупателем, поставщику в этом случае необходимо отражать доход от реализации именно в момент отгрузки спорного товара (передачи перевозчику) на склад покупателя.

Транзитные поставщики, применяющие кассовый метод, отражают в налоговом учете транзитную выручку в момент ее получения от конечного покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). При этом доходом признается не только оплата за ранее поставленный товар, но и полученные от конечного покупателя авансы в счет будущих поставок.

Учет расходов на транспортировку товара

У транзитного поставщика зачастую возникают сложности при определении вида затрат на доставку товаров до конечного покупателя. Относить ли их к прямым расходам и распределять в зависимости от объема реализации (ст. 320 НК РФ), или же признавать косвенными, учитывая их в полном объеме в текущем периоде?

Дело в том, что по общему правилу расходы на доставку покупных товаров до склада конечного покупателя относятся к прямым расходам торговой организации (ст. 320 НК РФ). Однако в данной ситуации прямого приобретения не происходит, ведь фактически на склад транзитного поставщика транзитные товары не поступают. В связи с этим можно сделать вывод, что расходы на транспортировку товаров до конечного покупателя являются косвенными затратами и поставщик вправе учесть их полностью в расходах текущего периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

С целью снижения налоговых рисков в данной ситуации налогоплательщики могут закрепить порядок учета расходов на транспортировку транзитных товаров в положении об учетной политике. Поскольку если некоторые затраты можно отнести одновременно к нескольким видам расходов, то способ учета таких затрат налогоплательщик вправе выбирать самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Возмещаемые расходы на транзитную доставку 

По условиям договора между транзитным поставщиком и конечным покупателем доставка товара может происходить за счет последнего. В этом случае перепродавец организует доставку от продавца, а покупатель возмещает ему стоимость таких затрат.

При этом возможны два варианта условий договора, от которых зависят налоговые последствия. В первом случае транзитный поставщик организует доставку своими силами или с привлечением сторонних перевозчиков. По мнению Минфина России, сумма компенсации расходов перепродавца на доставку товаров, уплаченная сверх цены договора, признается его доходом. Соответственно стоимость самой доставки учитывается в налоговых расходах транзитного поставщика (письмо от 10.03.05 № 03-03-01-04/1/103).

В письме от 31.08.12 № 16-15/081942@ УФНС России по г. Москве также указало, что суммы, возмещаемые покупателем транзитному поставщику за доставку товаров посредством привлечения третьих лиц, перепродавец учитывает при исчислении налога на прибыль.

Во втором случае стороны прописывают в договоре, что транзитный поставщик выступает посредником при оказании услуг по доставке товаров, оказанных сторонней транспортной организацией. Суммы, полученные транзитным поставщиком от покупателя в качестве возмещения, не признаются его налоговым доходом. Ведь компенсация расходов посредника в его налогооблагаемых доходах не учитывается — это прямо прописано в подпункте 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Кроме того, на основании пункта 9 статьи 270 НК РФ стоимость услуг по перевозке товара транзитный поставщик, выступая в качестве посредника между конечным покупателем и перевозчиком, не вправе учесть при налогообложении прибыли.

НДС при транзитной торговле

При торговле товарами транзитом перепродавец по общему правилу исчисляет НДС на день отгрузки или на день получения оплаты от конечного покупателя — в зависимости от того, какая из этих дат является наиболее ранней (п. 1 ст. 167 НК РФ).

При этом компании зачастую сталкиваются с трудностями при определении момента отгрузки — когда транзитному поставщику считать отгрузку состоявшейся:

— в момент перехода права собственности на товар;

— при его передаче первоначальным поставщиком перевозчику;

— после его выгрузки на склад конечного покупателя.

По мнению финансового ведомства, датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю (письмо от 01.03.12 № 03-07-08/55).

Однако в случае транзитной торговли может возникнуть ситуация, что первый отгрузочный документ составлен (например, накладная на передачу товаров перевозчику), однако по условиям договора право собственности на него конечному покупателю переходит только в момент поступления товаров на его склад.

В письме от 01.11.12 № 03-07-11/473 Минфин России указал, что в случае, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на него, днем отгрузки этого товара признается дата передачи права собственности. Такое правило прямо закреплено в пункте 3 статьи 167 Налогового кодекса. Получается, что в этом случае налоговая база у транзитного поставщика возникает в момент перехода прав на товар к конечному покупателю.

В рамках одной операции по транзитной торговле оформляются разные счета-фактуры по двум отдельным договорам

Поскольку при торговле транзитом заключается два самостоятельных договора поставки, то и счета-фактуры стороны оформляют в двух разных вариантах.

Первый счет-фактуру выставляет компания-продавец (производитель) в адрес транзитного поставщика. В таком счете-фактуре в строках 2—2б «Продавец» и 3 «Грузоотправитель и его адрес» указываются реквизиты продавца (наименование, ИНН, КПП) и его адрес. В строках 6—6б «Покупатель» — реквизиты и адрес транзитного поставщика. А вот в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» продавец отражает реквизиты конечного покупателя, в адрес которого производится отгрузка.

Второй счет-фактуру оформляет уже транзитный поставщик, указывая свои реквизиты и адрес в строках 2—2б «Продавец», реквизиты основного продавца — в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» и реквизиты конечного покупателя — в строках 4 «Грузополучатель и его адрес» и 6—6б «Покупатель».

Отметим, что счета-фактуры оформляются в пятидневный срок начиная с момента отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ)

Вычет НДС у перепродавца

При транзитной торговле продукция поставляется со склада производителя напрямую на склад конечного покупателя. Соответственно у транзитных поставщиков нередко возникают споры по поводу правомерности применения вычетов НДС в отношении товаров, находящихся в пути.

В письме от 04.03.11 № 03-07-14/09 финансовое ведомство пришло к выводу, что вычет НДС производится только после принятия товаров на учет.

Однако факт нахождения товаров в пути и их физическое отсутствие на складе поставщика еще не означает, что они не приняты к учету. Ведь находящиеся в пути товары, но принадлежащие организации в соответствии с нормами гражданского законодательства отражаются в учете.

Руководствуясь такими доводами, арбитры признают правомерным вычет НДС (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16.12.11 № А27-353/2010 и от 17.11.10 № А27-3324/2010). Положения статьи 172 НК РФ не содержат понятий «фактическое оприходование товаров» и «оприходование на склад», соответственно правомерность вычета от этих обстоятельств не зависит.

Налоговые риски транзитной торговли

Налоговики зачастую обвиняют компании, реализующие товары транзитом, в получении необоснованной налоговой выгоды. Причина — отсутствие у транзитных поставщиков складских помещений. На этом основании инспекторы считают, что сделки, по сути, оформляются лишь на бумаге. Также контролеры указывают, что, поскольку невозможно установить фактическое местонахождение склада, на котором находится нереализованный товар, достоверно проверить фактическое наличие и объем нереализованного товара не представляется возможным.

Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Некоторые суды занимают сторону налоговиков и отказывают в принятии НДС к вычету по торговым операциям компаниям, у которых нет собственных торговых, производственных и складских помещений. Например, ФАС Северо-Западного округа указал, что ежедневные обороты компании по расчетному счету при физическом отсутствии у нее товаров достаточно существенны — в совокупности это свидетельствует о направленности сделок на незаконное возмещение налога (постановление от 05.05.06 № А56-45123/2005).

Однако в другом деле суд этого же округа, рассматривая подобный спор, указал, что отсутствие у налогоплательщика складских помещений само по себе не свидетельствует о получении компанией необоснованной налоговой выгоды (постановление от 13.05.10 № А56-3386/2009). Аналогичного мнения придерживается большинство арбитров (постановления ФАС Северо-Западного от 30.09.09 № А56-49047/2008 и Центрального от 19.01.09 № А35-1115/08-С21 округов)

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка