Журнал, справочная система и сервисы
№2
Январь

В свежем «Главбухе»

Должна ли ваша компания встать на учет по взносам в налоговой

Подписка
6 номеров в подарок!
№2

В каких случаях компания рискует получить отказ в вычете по НДС

28 ноября 2014 130 просмотров

Печатная версия
Электронный журнал

По общему правилу право на применение вычета возникает в том налоговом периоде (квартале), в котором единовременно выполняются следующие условия (п. 1 ст. 172 НК РФ):

— наличие счета-фактуры по приобретенным товарам, работам, услугам, имущественным правам, оформленного согласно требованиям статьи 169 НК РФ;

— принятие к учету приобретенных товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также наличие первичных документов, подтверждающих принятие их к учету;

— товары, работы, услуги или имущественные права приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, за исключением операций, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ. Вместе с тем в некоторых случаях НК РФ устанавливает специальный порядок и условия применения вычетов. Например, вычет уплаченного НДС по товарам, использованным для изготовления продукции длительного производственного цикла, указанным в Перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 28.07.06 № 468 (далее — Перечень товаров, работ, услуг), применяется на дату отгрузки таких товаров при условии ведения раздельного учета (п. 7 ст. 172 и п. 13 ст. 167 НК РФ).

Рассмотрим, в каких наиболее распространенных ситуациях реализация права на вычет в том или ином периоде может вызвать претензии проверяющих и отказ в вычете по НДС.

Вычет заявлен в более позднем налоговом периоде, чем возникло право на него

По мнению Минфина России, заявить вычет НДС в более позднем налоговом периоде, чем возникло право на него, нельзя. Так как Налоговый кодекс такой возможности прямо не предусматривает (письмо Минфина России от 31.10.12 № 03-07-05/55).

ФНС России соглашается с таким мнением финансового ведомства, отмечая при этом, что в случае принятия вычета НДС в более поздних периодах, чем возникло право на него, организация должна представить в ИФНС уточненную декларацию за налоговый период, в котором возникло такое право (письмо от 30.03.12 № ЕД-3-3/1057@). При этом на основании положений пункта 2 статьи 173 НК РФ такую декларацию налогоплательщик может представить в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло право на вычет.

На практике некоторые суды также указывают, что отражение в декларации вычетов НДС, относящегося к иному налоговому периоду, является незаконным, поэтому применение вычета в данной ситуации неправомерно (например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.01.11 № А11-2497/2010 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 17.05.11 № ВАС-5739/11).

Однако другие суды придерживаются противоположной точки зрения. Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 15.06.10 № 2217/10 указал следующее: тот факт, что налогоплательщик заявил вычет НДС, право на который возникло ранее, в декларации за более поздний период, сам по себе не является основанием для лишения его права применить такой вычет при условии соблюдения трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ. Практика показывает, что большинство судов руководствуется таким мнением и встает на сторону компаний.

Вычет НДС частями в разных периодах по одному счету-фактуре

Минфин России в письме от 16.01.09 № 03-07-11/09 указал, поскольку право на вычет сумм НДС частями в разных налоговых периодах Налоговый кодекс не предусматривает, то вычет НДС принимается в полном объеме и один раз.

Так, в отношении договора финансового лизинга ведомство отметило, что лизингодатель не вправе принимать к вычету НДС по каждому основному средству, передаваемому в лизинг, частями в течение нескольких налоговых периодов и регистрировать один и тот же счет-фактуру в книгах покупок в разных периодах. По мнению чиновников, вычет НДС в данной ситуации производится единожды после принятия объектов на учет на основании счетов-фактур и при наличии соответствующих первичных документов (письмо Минфина России от 13.10.10 № 03-07-11/408).

В то же время суды считают возможным применение вычетов частями в течение нескольких периодов. При этом суды отмечают, что положения статьи 172 НК РФ закрепляют только право налогоплательщика и не устанавливают максимального или минимального размера вычета сумм НДС. Поэтому такой порядок использования вычетов, по мнению судов, не противоречит нормам НК РФ и не приводит к неуплате налога в бюджет (постановление ФАС Московского округа от 31.03.11 № КА-А40/667-11).

Вычет НДС за пределами трехлетнего периода

Несмотря на наличие обширной судебной практики в пользу налоговиков, компании пытаются отстоять право на вычет за пределами трех лет в суде. Споры между проверяющими и налогоплательщиками о трехлетнем ограничении связаны с тем, что в пункте 2 статьи 173 НК РФ установлен срок только в целях возмещения НДС. Упоминание о вычете в указанной норме отсутствует. Распространяется ли данное ограничение на суммы вычетов, НК РФ прямо не разъясняет.

Минфин России придерживается мнения, что вычет НДС по счетам-фактурам более чем трехлетней давности недопустим (письмо от 13.10.10 № 03-07-11/408). В постановлении от 15.06.10 № 2217/10 Президиум ВАС РФ также делает оговорку о том, что принципиальным условием для применения налогового вычета НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Практика показывает, что большинство судов в этом вопросе поддерживают налоговиков и отказ в вычете по НДС (постановления ФАС Московского от 01.06.11 № КА-А40/3319-11, Северо-Кавказского округов от 08.06.11 № А53-19387/2010).

В частности, суды не принимают доводы компании о том, что установленное пунктом 2 статьи 173 НК РФ ограничение применяется только в случае, если в декларации заявлена сумма НДС к возмещению. ФАС Московского округа указал, что такой подход ставит в неравные условия налогоплательщиков, у которых по итогам налогового периода образуется разница, подлежащая возмещению из бюджета. То есть установленный трехлетний срок распространяется и на сумму вычетов (постановление от 21.12.10 № КА-А40/9745-10 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 12.04.11 № ВАС-4022/11)).

Единственным исключением стало постановление от 05.03.07 № Ф04-4096/2006(31846-А81-26), в котором ФАС Западно-Сибирского округа признал правомерность действий налогоплательщика, указав, что правило статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке давности применяется при возмещении налога. И поскольку определенного срока давности счета-фактуры для применения вычета глава 21 НК РФ не устанавливает, компания вправе применить налоговый вычет в более позднем периоде.

У судов нет единого подхода к определению даты, с которой исчисляется трехлетний срок на предъявление вычета НДС. Исходя из положений пункта 2 статьи 173 НК РФ, трехлетний срок исчисляется с даты окончания соответствующего налогового периода и до даты подачи самой декларации (первичной или уточненной), в которой заявлен вычет НДС. При этом в НК РФ отсутствует определение понятия «соответствующий налоговый период».

Из анализа положений главы 21 НК РФ следует, что под таковым понимается период, когда у налогоплательщика возникло право на применение вычета НДС, а именно когда выполнены все условия для применения налогового вычета. Однако Минфин России и суды предлагают по-разному определять дату, с которой исчисляется трехлетний срок.

Так, финансовое ведомство в письмах от 01.10.09 № 03-07-11/244, от 30.07.09 № 03-07-11/188 и от 30.04.09 № 03-07-08/105 разъяснило, что данный срок составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога. Аналогичный подход к определению срока содержится в постановлениях ФАС Московского от 31.08.09 № КА-А40/8317-09 и Уральского от 21.05.12 № Ф09-2827/12 округов.

Например, если право на налоговый вычет возникло в I квартале 2014 года, то трехлетний срок, в течение которого возможна подача налоговой декларации, начинает отсчитываться с 1 апреля 2014 года и истекает 1 апреля 2017 года.

Однако в постановлении от 28.03.11 № КА-А40/1737-11 ФАС Московского округа указал, что, поскольку база по НДС у компании возникла в III квартале 2006 года, трехлетний срок начинает исчисляться с 30 сентября 2006 года и заканчивается 30 сентября 2009 года. С таким расчетом срока согласился ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 28.11.12 № Ф03-4740/2012.

А вот в постановлении Шестого арбитражного апелляционного суда от 24.07.12 № 06АП-2840/2012 предложен другой подход к расчету трехлетнего срока. По мнению суда, если налогоплательщик должен был представить первичную декларацию по НДС за ноябрь 2007 года не позднее 20 декабря 2007 года, то трехлетний срок для реализации права на возмещение НДС исчисляется с 21 декабря 2007 года и заканчивается 20 декабря 2010 года.

В свою очередь ФАС Северо-Западного округа указал, что трехлетний срок не подлежит продлению на 20 дней, предусмотренных пунктом 5 статьи 174 НК РФ для подачи декларации в инспекцию (постановление от 12.04.12 № А21-5718/2011).

Вычет НДС по документам, полученным в другом периоде

Минфин России указывает, что в случае, если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом периоде, а получен покупателем в следующем налоговом периоде, вычет НДС производится в том периоде, в котором счет-фактура фактически был получен (письмо от 03.05.12 № 03-07-11/132). Получается, для вычета налога дата выставления счета-фактуры не имеет принципиального значения.

Некоторые региональные налоговые органы соглашаются с таким мнением финансового ведомства (письма УФНС России по г. Москве от 04.12.09 № 16-15/128328 и от 03.08.09 № 16-15/79275). Однако практика показывает, что инспекторы на местах предъявляют претензии к компаниям, которые применили вычет в периоде фактического получения счета-фактуры, а не в момент совершения хозяйственной операции. При этом большинство судов встает на сторону компаний (постановление ФАС Поволжского округа от 27.11.12 № А55-7521/2012).

Вместе с тем в ситуации, когда компания заявляет вычет именно в периоде совершения хозяйственной операции путем подачи уточненной декларации, несмотря на то что счет-фактура был получен позже, суды признают такие действия правомерными (постановления ФАС Поволжского от 26.04.12 № А65-18893/2011 и Московского от 08.02.11 № КА-А40/17458-10 округов).

Право на вычет НДС заявлено в периоде с нулевой базой по этому налогу

В настоящее время вопрос применения вычета НДС в данной ситуации, по сути, решен в пользу налогоплательщика. Так, в письмах Минфина России от 19.11.12 № 03-07-15/148 и ФНС России от 07.12.12 № ЕД-4-3/20687@ указано, что с целью исключения налоговых споров по данному вопросу налоговым органам целесообразно руководствоваться постановлением от 03.05.06 № 14996/05, в котором Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что отсутствие базы по НДС в соответствующем налоговом периоде не является причиной отказа в применении вычета.

Практика показывает, что суды встают на сторону налогоплательщиков, руководствуясь указанным мнением Президиума ВАС РФ. Так, в постановлениях ФАС Московского от 07.11.12 № А41-4503/12 и Западно-Сибирского от 30.06.11 № А45-15114/2010 округов указали, что положения главы 21 НК РФ не устанавливают зависимость вычетов «входного» налога от фактического исчисления НДС в этом же периоде.

Вычет по операциям с длительным циклом

Особая ситуация складывается с вычетом НДС при приобретении товаров, работ, услуг, производство которых согласно Перечню товаров, работ, услуг относится к длительному циклу — срок изготовления которых более 6 месяцев (п. 13 ст. 167 НК РФ). При этом в целях НДС характер длительного цикла товаров, работ, услуг подтверждается заключением Минпромторга России (регламент выдачи заключения утвержден приказом Минпромторга России от 07.06.12 № 750, который вступил в силу 3 февраля 2013 года).

Право на вычет у покупателя товаров с длительным производственным циклом зависит от того, в каком порядке исчисляет НДС продавец. Дело в том, что у поставщика в отношении таких товаров есть право выбрать вариант исчисления налоговой базы (письмо ФНС России от 11.10.11 № ЕД-4-3/16809). Поставщик таких товаров может применить общеустановленный порядок (п. 1 ст. 167 НК РФ) — по отгрузке или оплате (предоплате), или специально установленные правила — единожды на дату отгрузки (передачи) товаров (п. 13 ст. 167 НК РФ). То есть получается, при выборе второго способа с сумм авансов продавец товаров с длительным производственным циклом не уплачивает НДС. В связи с чем покупатель таких товаров при перечислении авансовых платежей не вправе принять к вычету НДС.

По сути, достоверно узнать о том, какой порядок начисления НДС применяет продавец, покупатель сможет только при условии, что первый его уведомил о наличии заключения Минпромторга. При этом, если Минпромторг задерживает выдачу заключения, покупатель вправе принять к вычету НДС на основании полученного счета-фактуры до момента уведомления продавцом о получении документа. После чего, по мнению Минфина России, НДС придется восстановить (письмо от 28.06.10 № 03-07-07/43).

Вычет заявляется ежеквартально при отсутствии в договоре условия о поэтапной сдаче работ

Зачастую компании заключают договоры строительного подряда, в которых не предусмотрено поэтапной приемки строительных и пусконаладочных работ строящегося объекта. При этом стороны сделки прописывают в договоре условие о том, что заказчик осуществляет приемку ежемесячно отдельно по каждому из видов выполняемых в отчетном месяце подрядных работ, а генподрядчик предоставляет заказчику акты по форме № КС-2, справки по форме № КС-3, счета-фактуры и другие соответствующие документы.

По мнению Минфина России, вычет НДС, предъявляемый подрядчиком, возможен только после принятия заказчиком результата работ в объеме, определенном в договоре, то есть после принятия законченного этапа строительства или объекта (письмо от 19.02.07 № 03-07-10/06). Поскольку подписываемые заказчиком акты по форме № КС-2 являются основанием для определения стоимости подрядных работ, но не подтверждением приемки таких работ, то заказчик вправе воспользоваться вычетом НДС только после принятия результата работ в полном объеме, предусмотренном в договоре (письмо Минфина России от 14.10.10 № 03-07-10/13).

Однако суды не соглашаются с таким мнением финансового ведомства. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 19.04.12 № А40-77285/11-107-332 указал, что право на вычет у заказчика обусловлено приемкой и принятием на учет результатов работ независимо от того, выделены ли в договоре этапы работ. Вычет НДС при осуществлении капитального строительства производится после принятия на учет результатов работ на основании акта по форме № КС-2 и справки по форме № КС-3 при наличии выставленного подрядчиком счета-фактуры.

Получается, что формальное соблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ, является достаточным основанием для принятия к вычету сумм НДС, однако в данной ситуации свое мнение компании, скорее всего, придется отстаивать в суде

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться



Новости по теме

Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какой код вы указали в поле 101 январской платежки по взносам?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка