Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Желаю вам в новом году

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Какие поступления связывают с расчетами по оплате товаров, облагая НДС

22 декабря 2014 38 просмотров

Печатная версия
Электронный журнал

Вряде случаев компания обязана увеличить базу по НДС на дополнительные поступления. В частности, к ним относятся суммы, полученные покупателем или заказчиком в рамках реализации товаров, работ или услуг, финансовая помощь учредителей, средства, предназначенные для пополнения фондов специального назначения (п. 1 ст. 162 НК РФ). При этом больше всего споров вызывает формулировка подпункта 2 указанной выше нормы, которая касается сумм, «иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)».

Из-за размытости норм статьи 162 НК РФ получаемые суммы нередко нельзя четко отнести к тому или иному виду выплат, увеличивающих базу по НДС. При проверке контролеры настаивают, что любые дополнительные суммы в рамках договора облагаются НДС.

Однако суды не так категоричны и при решении данного вопроса учитывают главное — связаны ли сопутствующие сделке выплаты с получением по ней дохода и оплатой реализованных товаров, работ, услуг или носят самостоятельный характер.

Финансовая помощь учредителей

Если компания получает финансовую помощь от учредителя, то, по мнению Минфина России, соответствующие денежные средства не связаны с реализацией товаров, работ или услуг. Следовательно, компания-получатель не увеличивает на них базу по НДС (письмо от 09.06.09 № 03-03-06/1/380). Аналогичные выводы сделало и УФНС России по г. Москве в письме от 08.07.05 № 19-11/48915.

В отношении сумм, полученных некоммерческой организацией от коммерческой компании на ведение уставной деятельности, Минфин России также указал, что они не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров, работ или услуг, поэтому НДС не облагаются (письмо от 20.04.12 № 03-07-11/121).

Практика показывает, что даже в случае возникновения споров с налоговиками суды поддерживают компании. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 12.02.07 № Ф09-11778/06-С2 указал, что денежные средства, полученные филиалом головной организации, находящейся в другой стране, являются целевым финансированием, поэтому НДС не облагаются. Ведь такие суммы не соответствуют общему условию, при котором увеличивается налоговая база, — получены в счет увеличения доходов или иначе связаны с оплатой реализованных товаров, работ или услуг (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Обеспечительные депозиты

Налогообложение обеспечительных платежей и залогов вызывает нередкие споры с налоговиками. Так, условие об обеспечительном платеже стороны зачастую прописывают в договоре аренды (как правило, это сумма арендной платы за один месяц). Суть такого платежа в том, что он удерживается при неуплате за аренду, при причинении ущерба имуществу и в иных ситуациях. Также обеспечительный платеж иногда засчитывается в счет оплаты последнего месяца аренды. По мнению Минфина России, во всех указанных случаях арендодатель включает полученную сумму платежа в базу по НДС. Ведь она связана с оплатой услуг, даже если договором прямо предусмотрено, что такой платеж не может рассматриваться как арендная плата (письма от 12.01.11 № 03-07-11/09 и от 21.09.09 № 03-07-11/238).

В постановлении от 24.03.11 № А12-16130/2010 ФАС Поволжского округа поддержал контролеров, указав, что полученный обеспечительный платеж по предварительному договору входит в цену передаваемой покупателю доли по основному договору. Значит, такой платеж наделен платежной функцией, обладает признаками аванса и увеличивает базу по НДС. К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа, отметив, что обеспечительный депозит засчитывается в счет арендной платы в будущем, а следовательно, обладает признаками как обеспечения обязательств, так и аванса (постановление от 19.01.11 № КА-А40/16964-10).

Но есть и иная точка зрения. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 14.10.11 № А40-151888/10-129-621 установил, что обеспечительный депозит по договору аренды был возвращен после расторжения договора. Следовательно, он выступает в качестве гарантии исполнения арендатором обязательств по договору и его уплата не связана с оплатой услуг. Поэтому сумма полученного депозита не включается в базу по НДС.

Таким образом, безопаснее в договоре прописать условие, позволяющее квалифицировать обеспечительный депозит не как часть оплаты по договору, а исключительно как обеспечение обязательств по смыслу главы 23 ГК РФ. То есть прописать его обязательный возврат плательщику.

Спонсорская помощь

Одним из видов рекламы является спонсорская реклама, в рамках которой спонсор предоставляет денежные средства для организации спортивного, культурного или иного развлекательного мероприятия, а также создания теле- или радиопередачи (п. 9 и 10 ст. 3 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе»). В свою очередь обязательно упоминается информация о спонсоре. То есть отношения в рамках спонсорства носят возмездный характер.

В письме от 19.10.05 № ММ-6-03/886@ ФНС России отметила, что полученные от спонсора денежные средства компании необходимо включить в базу по НДС как средства, полученные за предстоящее оказание рекламных услуг. Однако в арбитражной практике есть решение суда в пользу компании, не начислившей НДС на спонсорскую помощь.Так, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 10.11.05 № А55-2057/2005-29 отметил, что, если помощь носит безвозмездный и бескорыстный характер, она не облагается НДС вне зависимости от того, как обозначена в соглашении (как спонсорская, благотворительная или финансовая).

Проценты за пользование коммерческим кредитом

По общему правилу база по НДС увеличивается на сумму процентов, которые превышают ставку рефинансирования ЦБ РФ (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ):

— по векселям и облигациям, полученным в счет оплаты за реализованные товары, работы или услуги;
— товарному кредиту.

Вместе с тем проценты по коммерческому кредиту в пункте 1 статьи 162 НК РФ прямо не поименованы.

Коммерческий кредит предоставляется, как правило, либо в форме аванса за поставляемые товары, либо в форме рассрочки или отсрочки платежа за уже реализованные товары, работы или услуги (ст. 823 ГК РФ). То есть коммерческий кредит имеет с обычным денежным займом одну общую особенность — проценты платятся за пользование денежными средствами. Поскольку операции по выдаче денежных займов НДС не облагаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), то и полученные проценты по коммерческому кредиту не увеличивают налоговую базу. Но Минфин России считает иначе.

Так, по мнению финансового ведомства, коммерческий кредит предоставляется не по самостоятельному договору, а в рамках основного договора. Следовательно, полученные проценты связаны расчетами по оплате товаров, работ, услуг и НДС облагаются (письма от 27.02.12 № 03-07-14/25, от 29.12.11 № 03-07-11/356 и от 29.11.10 № 03-07-11/457). ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 27.01.10 № Ф03-8066/2009 согласился с такой логикой.

Однако позже суд этого же округа высказал противоположное мнение. Так, в постановлении от 23.05.12 № Ф03-1854/2012 арбитры указали, что проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом, являются платой за пользование денежными средствами, а не платой за реализованное имущество. Соответственно проценты по коммерческому кредиту не включаются в базу по НДС. Аналогичная позиция содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного от 27.01.12 № А26-4056/2011, от 13.01.12 № А42-1693/2011 и Поволжского от 07.08.12 № А12-542/2012 округов.

Возмещение расходов исполнителя

По мнению Минфина России, возмещаемые исполнителю расходы, которые не включены в цену договора (командировочные, транспортные расходы, затраты на страхование), облагаются НДС (письмо от 15.08.12 № 03-07-11/300). Финансовое ведомство и ранее придерживалось данной позиции, отмечая, к примеру, что возмещение командировочных расходов исполнителя напрямую связано с оплатой его услуг (письмо Минфина России от 02.03.10 № 03-07-11/37).

Суды же считают иначе. Так, в ряде постановлений указано, что если возмещение командировочных расходов осуществлено сверх цены работ по договору, то полученные суммы возмещения в базу по НДС не включаются (постановления ФАС Волго-Вятского от 19.02.07 № А17-1843/5-2006 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 14.06.07 № 6950/07) и Восточно-Сибирского от 10.03.06 № А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1 округов).

ФАС Северо-Западного и Уральского округов в постановлениях от 26.05.10 № А66-7801/2009 и от 14.07.09 № Ф09-4806/09-С3 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 08.09.09 № ВАС-11613/09) соответственно указали, что возмещение транспортных расходов не признается объектом налогообложения, поскольку сам налогоплательщик непосредственно эти услуги не оказывает.

Существуют споры и о необходимости налогообложения возмещаемых расходов на страхование. Так, в письме от 17.10.08 № 19-11/97574 УФНС России по г. Москве отметило, что возмещение затрат по страхованию не связано с оплатой работ и соответственно не включается в базу по НДС. Однако в более поздних разъяснениях в отношении строительно-монтажных работ столичные налоговики высказали противоположную точку зрения. Свою позицию они обосновали тем, что возмещаемые расходы на страхование по общему правилу статьи 709 ГК РФ должны включаться в сметную стоимость работ (письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.10 № 16-15/131546@).

Однако такой подход является спорным. Ведь стороны по договору самостоятельно определяют стоимость товаров, работ или услуг. Если они определили, что сумма страхового возмещения уплачивается сверх установленной цены, то она не учитывается при исчислении НДС — ведь услуги по страхованию НДС не облагаются (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Упущенная выгода

Особой разновидностью убытков является упущенная выгода, то есть неполученные доходы, которые организация должна была получить при обычных условиях гражданского оборота (п. 2 ст. 15 ГК РФ). НК РФ прямо не указывает, увеличивается ли база по НДС на такие суммы.

Зачастую убытки в форме упущенной выгоды лишь косвенно связаны с выполнением обязательств по договорам поставки, подряда и оказания услуг. К примеру, если субподрядчик вовремя не обеспечит необходимые условия для выполнения работ, то генеральный подрядчик не сможет выполнить свою работу, которая принесла бы ему доход.

По сути, такие суммы связаны с компенсацией понесенных убытков от неполученных доходов. Однако суммы компенсаций не связаны с реализацией определенных товаров, работ или услуг. Следовательно, положения пункта 1 статьи 162 НК РФ на них не распространяются и компания вправе не включать их в базу по НДС. С таким подходом согласился ФАС Московского округа в постановлении от 31.01.11 № КА-А40/17003-10.

Штрафные санкции

Если получателем санкций является покупатель (заказчик), то объекта налогообложения НДС не возникает. Ведь в этом случае покупатель сам не реализует товары, не выполняет работы и не оказывает услуги. Это возможно, в частности, из-за просрочки поставки товаров или некачественно выполненной работы. Такое мнение высказали Минфин России в письме от 07.10.08 № 03-03-06/4/67 и ФНС России в письме от 09.08.11 № АС-4-3/12914@.

Когда получателем штрафных санкций является поставщик (исполнитель), НДС также не начисляется, но только если неустойка не является элементом ценообразования. Как правило, получение неустойки связано с тем, что покупатель (заказчик) не исполняет или исполняет ненадлежащим образом условия договора (например, рассчитывается с поставщиком несвоевременно). В подобных случаях полученная неустойка рассматривается как штрафная санкция за просрочку исполнения обязательств и не связана с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Значит, НДС не облагается.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 марта 2013 г. № 03-07-15/6333, которое было доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 3 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/5875. Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07).

Страховое возмещение

При получении возмещения от страховой компании, например, при гибели или повреждении имущества, а также в случае его хищения суммы такого возмещения не включаются в базу по НДС. Как отметил Минфин России в письмах от 18.03.11 № 03-07-11/61 и от 24.12.10 № 03-04-05/3-744, страховое возмещение не связано с оплатой за реализованные товары и поэтому не увеличивает базу по НДС.

 Д. Колесников,
старший юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль»

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Новости по теме

Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка