Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

До конца года перепроверьте расчеты с работниками

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Неотделимые улучшения

22 сентября 5205 просмотров

Печатная версия
Электронный журнал
Арендатор производит неотделимые улучшения в помещении для работы. Как отразить операцию в бухучете? Нужно ли платить с улучшений налог на имущество?

Классификация неотделимых улучшений

Правовые аспекты улучшения арендованного имущества регулируются статьей 623 Гражданского кодекса. Согласно данной статье, все улучшения арендованного имущества подразделяются на два вида: отделимые и неотделимые. В зависимости от этого (а также от условий договора) и определяется их собственник.

Отделимые улучшения – это самостоятельные вещи, которые можно использовать отдельно от арендованного имущества. По общему правилу они принадлежат арендатору, но в договоре может быть предусмотрен их переход в собственность арендодателя.

Что касается неотделимых улучшений, то они, по сути, всегда являются собственностью арендодателя. Ведь их невозможно отделить от основного средства, которое принадлежит арендодателю.

При этом в случае проведения арендатором улучшений, не отделимых без вреда для арендованного имущества, за счет собственных средств и с согласия арендодателя, арендатор имеет право по истечении срока аренды на возмещение их стоимости (если иное не установлено договором аренды).

Учет неотделимых улучшений у арендатора

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации определены в ПБУ 6/01, утвержденном приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н .

В составе основных средств в соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 наряду с другими объектами учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. При этом данные капвложения зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором ( п. 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации ). 

Таким образом, до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, осуществившим капитальные вложения, которые приносят ему экономические выгоды. Следовательно, на нем лежит обязанность по отражению этих неотделимых улучшений в бухгалтерском учете в составе основных средств.

Такая позиция высказана в ряде писем Минфина России (от 3 ноября 2010 г. № 03-05-05-01/48 , от 1 ноября 2010 г. № 03-05-05-01/46). .

Отметим, что решением ВАС РФ от 27 января 2012 г. № 16291/11 она признана правомерной. Определением ВАС РФ от 26 марта 2012 г. № ВАС-2715/12 в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра отказано.

Налог на имущество

Поскольку неотделимые улучшения арендованного помещения должны быть учтены у арендатора в составе основных средств, то возникает вопрос: нужно ли ему учитывать стоимость таких объектов при расчете налога на имущество?

Напомним, что с 1 января 2013 года не облагается налогом на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет в качестве основных средств с указанной даты (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ).

В соответствии со статьей 130 Гражданского кодекса движимым имуществом признаются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги. К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Согласно разъяснениям Минфина России, неотделимые улучшения арендованных помещений признаются недвижимым имуществом.

Из этого следует, что льгота, установленная подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса, на такие объекты не распространяется (письмо Минфина России от 24 мая 2013 г. № 03-05-05-01/18569).

Значит, стоимость неотделимых улучшений (капвложения в арендованные объекты недвижимости, произведенные арендатором и учтенные им в составе собственных основных средств) подлежит обложению налогом на имущество до выбытия таких улучшений (основных средств) в рамках договора аренды. То есть до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов ( письмо Минфина России от 16 апреля 2013 г. № 03-05-05-01/12792 , решение ВАС РФ от 27 января 2012 г. № 16291/11 ).

В то же время отметим: есть возможность не платить налог с движимого имущества, учтенного ранее.

Так, если при слиянии двух организаций к созданной компании перешло движимое имущество, то его необходимо заново принять на учет. И если это произошло в текущем году, то по таким активам не нужно уплачивать налог на имущество. Поскольку льгота по движимому имуществу применяется в отношении активов, принятых на учет с 1 января 2013 года, напомнили чиновники ( письмо Минфина России от 22 мая 2013 г. № 03-05-05-01/18166 ).

Налог на прибыль

Как уже говорилось, до момента возврата имущества арендодателю осуществленные арендатором неотделимые улучшения являются его собственностью.

Вместе с тем в силу пункта 1 статьи 256 Налогового кодекс РФ амортизируемым имуществом для целей налогообложения прибыли признаются только те капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, которые произведены арендатором с согласия арендодателя.

Потому, если согласие собственника не получено, амортизировать неотделимые улучшения нельзя (см. письмо Минфина России от 3 мая 2011 г. № 03-03-06/1/280 ).

Если с этим все нормально, то есть улучшения с арендодателем согласованы, арендатор в период действия договора аренды учитывает в расходах суммы амортизации, начисляемой по капвложениям. Начисление амортизации по таким объектам осуществляется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ:

  • вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в общеустановленном порядке (подчеркнем – арендодателем);
  • капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды. Суммы амортизации при этом рассчитываются с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ ( Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы , утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 ; далее – Классификация ).

По окончании срока аренды арендатор обязан прекратить начисление амортизации по неотделимым улучшениям, даже если часть стоимости капвложений не будет самортизирована (в случае если срок полезного использования арендованного объекта по Классификации превышает срок действия договора аренды).

Учет полученных улучшений у арендодателя

В большинстве случаев арендодатель все-таки не требует приведения сданного в аренду имущества в первоначальное состояние. Стало быть, оно возвращается арендодателю вместе с неотделимыми улучшениями.

Неотделимые улучшения в имущество, сданное в аренду, которые произведены арендатором и переданы им арендодателю по окончании срока аренды, последний отражает в порядке, установленном для дооборудования, реконструкции и модернизации объектов основных средств ( п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств , утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н ). То есть на стоимость таких улучшений арендодателю следует увеличить первоначальную стоимость основного средства. В связи с чем после возврата арендованного недвижимого имущества с улучшениями арендодатель будет обязан исчислять налог на имущество уже исходя из новой стоимости.

При этом, если неотделимые улучшения передаются арендодателю, но их стоимость арендатору не возмещается, такие улучшения считаются полученными безвозмездно и должны быть приняты к учету по текущей рыночной стоимости ( п. 10 ПБУ 6/01 ).

Кроме того, в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/9 данные активы подлежат включению в состав прочих доходов арендодателя. 

Их рыночная стоимость определяется арендодателем на основании действующих на дату принятия их к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов.

Сведения о ценах должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы ( п. 10.3 ПБУ 9/99 ). Документальным подтверждением цены может быть, в частности, справка от арендатора (с учетом периода, прошедшего с момента осуществления затрат).

Если же стоимость произведенных неотделимых улучшений компенсируется арендатору арендодателем, можно говорить о приобретении их за плату.

Обращаем внимание на то, что передача неотделимых улучшений арендатором арендодателю по окончании договора аренды (вместе с арендованным объектом основных средств) – это передача права собственности на возмездной или безвозмездной основе ( п. 1 ст. 39 НК РФ ).

То есть, согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса, не что иное, как реализация для целей обложения налогом на добавленную стоимость. Данный подход подтвержден в письме Минфина России от 31 декабря 2009 г. № 03-07-11/341.

Выгодная подписка на журнал

На 12 месяцев — 18 744 + Годовой отчет 2016 + Зарплата 2017 + Антенна + Отчетность

или на 12 месяцев —  18 744 16 727

Подписаться >>


На все ваши вопросы с радостью ответят по телефону (495) 785-01-13.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Кдело 6 декабря 2016 15:00 Тарифная оплата труда

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка