Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Учитываем расходы на аренду земли для строительства

29 января 2015 5162 просмотра

Печатная версия
Электронный журнал

Приобретение права на заключение договора аренды

Если у компании нет собственного участка для строительства, она может арендовать его у государства (из числа земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности). Для этого прежде всего нужно приобрести право на заключение договора аренды. Как учесть понесенные затраты?

Бухгалтерский учет

Стоимость возведения объекта недвижимости независимо от цели строительства изначально формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08 «Строительство объектов основных средств»).

Если право на заключение договора аренды земельного участка компания приобретает для строительства на нем здания для собственных нужд (основного средства), плата за его приобретение относится к фактическим затратам, связанным со строительством.

Так как первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат организации на их сооружение (п. 8 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н). Значит, затраты на приобретение права полностью включаются в первоначальную стоимость строящегося объекта. То же самое и в отношении регулярных арендных платежей (до окончания строительства). Это следует из пункта 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции… МДС 81-35.2004, пунктов 3.1.5 , 5.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (документы утверждены постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1 и письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160 соответственно).

В учете делают следующие записи:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 76
– приобретено право на заключение договора аренды;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76
– выделен НДС со стоимости права;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС.

Затем затраты будут списаны на расходы через амортизацию построенного здания.

Уточним: если строительство ведется для продажи или по договорам долевого участия, Минфин России также рекомендует первоначально формировать стоимость объекта на счете 08 (письмо от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02).

Налоговый учет

При налогообложении прибыли расходы на приобретение права на заключение договора аренды земли, находящегося в муниципальной (государственной) собственности, с целью строительства в первоначальную стоимость сооружаемого основного средства не включаются. Они учитываются как прочие расходы при условии заключения договора аренды земли, но в особом порядке, установленном в статье 264.1 Налогового кодекса РФ.

Компания по своему усмотрению выбирает один из вариантов признания расходов:

1) равномерно в течение срока, который она определяет самостоятельно, при этом срок не может быть менее пяти лет. Если право на земельный участок приобретается в рассрочку на срок более пяти лет, то эти затраты признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока договора;

2) в размере не более 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода – календарного года (база определяется без учета расходов на приобретение права на земельные участки) до полного списания суммы затрат.

Выбранный вариант закрепляют в учетной политике для целей налогообложения, указав в нем (в зависимости от выбранного способа) либо срок списания затрат, либо размер в процентах.

Учтите: независимо от варианта списания сумму расходов на приобретение права аренды земли можно включить в состав прочих расходов лишь с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию указанного права (подп. 2 п. 3 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ). Документальным подтверждением служит расписка от территориального органа Росреестра в получении документов, в которой указывается дата и время представления документов (п. 6 ст. 16 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав…»).

Если договор аренды земли регистрации не подлежит (то есть срок аренды менее года), расходы на приобретение права отражаются равномерно в течение срока действия этого договора.

Арендные платежи

В учете арендных платежей тоже существуют особенности.

Строительство для собственных нужд

Бухгалтерский учет. Плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта, полностью включается в его первоначальную стоимость, формируемую на счете 08 (субсчет «Строительство объектов основных средств»). Основания те же, что и для учета приобретения права на заключение договора аренды.

Налоговый учет. Минфин России считает, что затраты на аренду земельного участка в период строительства (до его завершения) подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства и списанию в расходы через его амортизацию. Такой подход изложен в письме от 20 мая 2010 г. № 03-00-08/65, а также в более ранних письмах – от 28 октября 2008 г. № 03-03-06/1/610 , от 11 августа 2008 г. № 03-03-06/1/452 . При этом к стоимости здания относится арендная плата только за ту часть участка, которая используется непосредственно под строительство, – пропорционально ее площади в общей площади арендуемого участка ( письмо Минфина России от 11 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/749 и др.).

Финансисты обосновывают это тем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его сооружение (расходы на аренду за землю, осуществляемые до начала, а также во время строительства, являются, по мнению чиновников, расходами, непосредственно связанными со строительством объекта основных средств).

Судебная практика неоднозначна. Есть решения как в поддержку позиции контролирующих органов (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29 ноября 2010 г. № А70-848/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 1 марта 2010 г. по делу № А32-23788/2007-51/524), так и против (постановление ФАС Центрального округа от 25 ноября 2008 г. № А09-6949/06-31).

В частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 13 февраля 2012 г. по делу № А65-6367/2011 сделан вывод о том, что арендные платежи (как и иные виды платежей за землю, на которой ведется строительство) не входят в перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость строящегося основного средства. И что налоговое законодательство позволяет учитывать арендные платежи единовременно на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Поэтому суд признал правомерным единовременный порядок учета арендной платы за земельный участок, на котором ведется строительство. Как отметили арбитры, формулировка пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ оставляет налогоплательщику возможность доказать свою правоту, если арендную плату он не включает в первоначальную стоимость строения, а списывает единовременно.

Важно!
Арендные платежи за право пользования земельными участками налогом на добавленную стоимость не облагаются (подп. 17 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ). А вот при реализации прав на заключение договора аренды земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности, по мнению Минфина России, высказанному в письме от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, налог на добавленную стоимость в бюджет должен уплатить орган власти. Так как особенностей уплаты налога по этим операциям Налоговым кодексом РФ не установлено.

Строительство на продажу и долевое строительство

Плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта, полностью включается в его первоначальную стоимость, формируемую на счете 08.

Порядок отражения арендных платежей в целях налогообложения прибыли будет различаться.

При строительстве здания на продажу застройщик должен их учитывать в уменьшение прибыли в составе прочих расходов. Основанием является подпункт 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

При долевом строительстве застройщик возводит объект за счет средств участников долевого строительства. Эти средства он вправе расходовать лишь на цели, предусмотренные в статье 18 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ. В том числе на возмещение затрат на оформление права аренды на земельные участки, на которых ведется строительство многоквартирных домов или иных объектов недвижимости ( подп. 2 п. 1 ст. 18 закона № 214-ФЗ ). И хотя в указанном подпункте речь идет только о приобретении права аренды, считаем, что, поскольку арендные платежи неразрывно с ним связаны, расходование средств дольщиков на этот вид затрат не противоречит законодательству.

Поэтому, если компания оплачивает аренду земли из средств участников долевого строительства, в расходах при исчислении налога на прибыль суммы оплаты не учитываются. Так как затраты на аренду участка рассматриваются в качестве средств, потраченных в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/837).

Важно!
Договор аренды недвижимого имущества, в том числе и земельных участков, подлежит государственной регистрации (п. 2 ст. 609 Гражданского кодекса РФ). В то же время, согласно статье 26 Земельного кодекса РФ, договор аренды земельного участка, заключенный на срок менее года, регистрировать не требуется.

Обращаем внимание на то, что корректировки норм гражданского законодательства в части отмены обязательной регистрации некоторых видов договоров, заключаемых по сделкам с недвижимым имуществом, на договоры аренды недвижимости не распространяются.В случае отсутствия государственной регистрации договора по сделкам с недвижимостью (если регистрация обязательна) он считается незаключенным (п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ).

Т. Абронова,
генеральный директор ООО «АудитИнвестСтрой»

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Зарплата 2 декабря 2016 18:00 НДФЛ с больничного листа в 2017 году

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка