Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Минтруд подсказал, как оплачивать предновогодние дни

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Как обосновать выгоду по сделке между взаимозависимыми лицами

17 февраля 2015 68 просмотров

Печатная версия
Электронный журнал

Работа в группе компаний может принести существенные бонусы всем ее участникам. В том числе и экономию, которую налоговые органы обычно расценивают как основную цель взаимодействия самостоятельных юрлиц. И обвиняют участников группы в получении необоснованной налоговой выгоды. Состав претензий, как правило, неизменен. В данной статье мы рассмотрим наиболее часто встречающиеся, а также способы защиты от них.

Услуги в интересах третьих лиц 

Достаточно часто в группе лиц некоторые расходы осуществляет полностью какая-то одна компания. При этом экономический эффект от таких услуг получают все или большинство участников группы. Претензии налоговиков сводятся к экономической неоправданности всей суммы или части расходов для заказчика услуг.

Чаще всего споры по данным основаниям связаны с рекламой. Налоговики считают, что если рекламируется не одна компания, а холдинг, то значит, заказчик оплатил не только свои расходы. Реклама привлекла клиентов в каждую из компаний группы, они все получили доход. Пропорционально ему и нужно разделить расходы. Соответственно, рекламодатель может учесть только часть из них (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.01.13 № А40-45943/12-99-253).

Поможет обосновать полную сумму расходов на групповую рекламу информация — или хотя бы контакты — о самом рекламодателе (см. постановления федеральных арбитражных судов Московского от 10.02.10 № КА-А40/14112–09, Поволжского от 02.08.11 № А65-24579/2010 округов). Это относилось и к ситуациям, когда в рекламных объявлениях дана информация о холдинге или упомянуты несколько предприятий.

Налогоплательщик, дело которого рассмотрел Федеральный арбитражный суд Московского округа (постановление от 24.02.12 № А40-17359/11-115-57), вообще рекламировал продукцию своего покупателя. На претензии налоговиков он возразил, что увеличение продаж у его контрагентов влечет увеличение объемов производства у них — а значит, и у самого налогоплательщика. Соответственно, он заинтересован в рекламе.

Тем более суды признают обоснованными затраты на рекламу, которой производитель или оптовый продавец привлекают внимание к партнерам, распространяющим его товары. Суды соглашаются, что она направлена на реализацию товаров этого рекламодателя (постановление федерального арбитражного суда Центрального  округа от 12.01.06 № А62-817/2005).

Таким образом, в подобных спорах основной аргумент — заинтересованность компании в осуществлении расходов для целей получения собственного дохода. Поможет также подтверждение экономического эффекта — данные о росте продаж, повышении рентабельности сделок.

Какая выгода может быть от безвозмездности

Достаточно часто операции между взаимозависимыми лицами осуществляются без уплаты вознаграждения. Точнее, налоговикам кажется, что в данном случае имела место услуга, за которую самостоятельное юридическое лицо обязано требовать оплаты.

Но на практике в отношениях между взаимозависимыми лицами именно такая безвозмездная помощь является нормой. И это не означает, что у одного из этих лиц возникает доход в размере рыночной стоимости полученной услуги (п. 8 ст. 250 НК РФ). И второе лицо не обязано доначислить себе доход в виде неполученной прибыли с учетом норм главы о трансфертном ценообразовании.

В группе компаний из безвозмездных сделок распространены поручительство (ст. 361 ГК РФ) и займы (ст. 807 ГК РФ). В первом случае уместно обратить внимание налоговиков на нормы параграфа 5 главы 23 ГК РФ, который регулирует правоотношения по договору поручительства. Они не содержат требования о выплате поручителю вознаграждения. Для сравнения можно заглянуть в следующий параграф данного раздела — там речь идет о банковской гарантии, и условие о вознаграждении установлено императивно (п. 2 ст. 369 ГК РФ).

Кроме того, судебная практика неоднократно указывала на то, что для целей налогообложения поручительство не обладает признаками услуги. Из его существа нельзя выделить необходимые для этого стоимостную, количественную или физическую характеристики (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 13.09.13 № А40-145762/12-20-656, Уральского от 29.06.10 № Ф09-3980/10-С3, Поволжского от 23.09.10 № А12-1810/2010 округов).

Пленум ВАС РФ в постановлении от 12.07.12 № 42 также косвенно подтвердил, что поручительство может быть безвозмездным. Данный договор может быть заключен и без согласия или уведомления должника (п. 5 постановления). Что исключает возможность получения с него вознаграждения. И достаточным объяснением поручительства за кого-то является наличие общего коммерческого интереса. А он не обязательно может выражаться в желании получить вознаграждение — это является только одним из возможных интересов. Причем Пленум его связывает с осуществлением поручителем такого вида предпринимательской деятельности (п. 37 постановления).

Значит, если для поручителя такой вид деятельности не является обычным, он не обязан извлекать из договора прибыль. Покупатель может выдать поручительство за поставщика, потому что заинтересован в том, чтобы он продолжил выпускать продукцию. Арендатор может поручиться за арендодателя — у них тоже есть общий коммерческий интерес.

Общий коммерческий интерес достаточно часто признается решающим аргументом в защиту налогоплательщиков в спорах о безвозмездности. Причем он позволяет доказать не только отсутствие дохода, но и обоснованность расходов. Суды признают, что в группе взаимозависимых лиц получение выгоды группой в целом является основанием для признания сделки экономически обоснованной.

Например, Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 07.06.12 № А40-79572/11-140-342 рассмотрел спор об учете процентов за пользование кредитом. Налогоплательщик предоставил эти средства своему учредителю по беспроцентному займу. Но заем использован для приобретения месторождения. И налогоплательщик в будущем будет участвовать в его разработке. А значит, расходы в виде процентов за пользование кредитом связаны с будущими доходами. А в постановлении от 24.12.09 № КА-А40/13939–09, вынесенном этим же судом, рассмотрена ситуация, когда кредитные средства внесены в качестве безвозмездного взноса в дочерние компании. Целью являлась их финансовая поддержка. Поскольку налогоплательщик заинтересован в доходной работе этих обществ, рассчитывая на дивиденды, то и расходы его экономически оправданы.

Помощь собственным работникам

Частыми претензиями является экономическая неоправданность расходов ввиду того, что у компании есть собственная служба для выполнения аналогичных функций. Это касается, в первую очередь, услуг по управлению, составлению бухгалтерской отчетности, юридических, маркетинговых и рекламных услуг. Налоговики видят в таких договорах способы перераспределения средств внутри группы или вывода прибыли на низконалоговых субъектов.

В таких случаях в первую очередь традиционно налоговикам напоминают, что они не вправе определять целесообразность затрат и на этом основании оценивать их обоснованность. Эффективность расходов оценивает только сам налогоплательщик (определение КС РФ от 04.06.07 № 366-О-П).

Условия признания расходов определены нормами главы 25 НК РФ. И они не устанавливают в качестве критерия для признания расходов на оплату тех или иных услуг наличие или отсутствие в штате компании специальных служб. Это подтверждает многочисленная судебная практика. Кроме того, она подсказывает и иные аргументы.

Например, налогоплательщики ссылаются на увеличение прибыли компании (в том числе за счет сокращения собственных расходов). Такой довод приведен в постановлениях федеральных арбитражных судов Северо-Кавказского от 12.12.11 № А53-1945/2011, Уральского от 05.05.10 № Ф09-10191/09-С3 округов.

Суды признают уважительной причиной для привлечения дополнительных сил (водителей, менеджеров по продажам и прочих) загруженность собственного персонала. А она может возрасти из-за увеличившегося объема продаж, ввиду сезонности или еще по каким-либо причинам. Расширение штата в таких ситуациях бывает преждевременной мерой, поэтому компании привлекают дополнительные силы в виде подрядчиков (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 03.04.12 № А40-23728/08-108-75, от 09.02.12 № А40-131877/10-114-778, от 26.01.11 № КА-А40/17113–10 и Поволжского от 07.06.12 № А55-18448/2011 округов). Или работники компании могут не иметь необходимого опыта работы или квалификации (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 03.04.12 № А40-23728/08-108-75, Западно-Сибирского от 17.07.13 № А03-9875/2012 округов).

Оправдают расходы на привлечение специалистов такие аргументы, как необходимость выполнения дополнительного объема работ, а также то, что она не входит в круг обязанностей своих специалистов. Как правило, этот довод приводят при привлечении подрядчиков для решения юридических, бухгалтерских, налоговых вопросов. В постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23.12.11 № Ф09-8273/11 приобретение услуг обосновано необходимостью восстановления бухгалтерского учета предприятия за полгода по причине утери организацией бухгалтерских документов. В постановлениях федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского от 23.05.13 № А27-12400/2012 и Уральского от 20.07.12 № Ф09-5294/12 округов доказательством послужили письма контрагентов и учредителя. Они требовали представить им отчетность по международным стандартам. В штате компании соответствующих специалистов не было, что обусловило заключение спорных договоров.

Очень интересный аргумент приведен в постановлениях федеральных арбитражных судов Поволжского от 14.11.12 № А55-4113/2012, Московского от 03.04.12 № А40-23728/08-108-75 округов. Общества приобрели услуги по управлению компанией. Причем в одном из случаев эти функции были переданы участнику холдинга. Соответствующие договоры были заключены на основании решений собственника и совета директоров. Суды указали на то, что законодательство не требует, чтобы собственники бизнеса обосновывали свои решения о передаче полномочий по управлению какому-либо лицу.

Участие посредника оправдывают не только переговоры

Гарантированно вызывает подозрения участие в сделке посредника — перепродавца в цепочке или агента. Для налоговиков все очевидно. Посредник нужен, только если компания принципиально не может сама провести переговоры с контрагентом. В противном случае участие посредника нецелесообразно. А если он еще и взаимозависим с одной из сторон сделки, то она, безусловно, фиктивна.

Для защиты выбранной схемы работы с взаимозависимыми лицами в первую очередь надо доказать целесообразность привлечения посредника как такового. Тогда единственное, что останется налоговикам, — обосновывать нерыночность условий работы. А учитывая индивидуальность каждой сделки между взаимозависимыми лицами, это затруднительно.

Так, некоторые производители отказываются работать напрямую с мелкооптовыми компаниями. Следовательно, нужен посредник — крупный оптовик (постановления федеральных арбитражных судов Центрального от 29.08.13 № А09-8579/2012, Московского от 28.11.12 № А40-4446/12-99-22, Северо-Западного от 11.03.12 № А52-29/2011 округов). А в деле, рассмотренном Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа (постановление от 11.03.12 № А52-29/2011), из-за долгов производитель отказал компании в прежних преференциях. Компания сочла это невыгодным и обратилась к посреднику.

Согласие посредника предоставить отсрочку стало аргументом в пользу работы с ним в делах, которые рассматривали федеральные арбитражные суды Поволжского (постановление от 21.08.13 № А65-20442/2011), Уральского (постановления от 28.05.12 № Ф09-3195/12, от 25.04.12 № Ф09-2904/12), Московского (постановление от 01.02.12 № А41-6758/11) округов. Производители в некоторых случаях даже требовали предоплату. Компании сочли, что привлечение заемных средств и уплата процентов не более выгодны, чем участие перекупщика. А в постановлении от 07.06.12 № А55-18448/2011 Федеральный арбитражный суд Поволжского округа отметил, что по договору, заключенному посредником, компания получила стопроцентную предоплату от покупателя. Благодаря этому у нее образовались свободные денежные средства.

В подобных случаях привлечение посредника — даже если он взаимозависимое лицо — является альтернативой привлечению займа. И выбор первого варианта работы вместо второго не свидетельствует о нереальности сделки между взаимозависимыми лицами.

Организационные плюсы тоже имеют значение — они экономят как материальные, так и временные ресурсы налогоплательщика. Например, если у компании нет собственного автопарка, то привлечение третьего лица неизбежно — хотя бы для перевозок, которые не осуществляют контрагенты. Но эту функцию может взять на себя посредник, в том числе выделенное в группе компаний транспортное звено. Суды принимают к учету аргументы в виде удобства транспортировки силами посредников (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 20.05.11 № КА-А40/4443–11, Северо-Западного от 11.03.12 № А52-29/2011, Поволжского от 22.10.09 № А72-5235/2008, Центрального от 31.08.09 № А62-5460/2008 округов).

Сопоставление условий по сделкам — безошибочный вариант доказать как целесообразность участия посредника, так и некорректность сравнения цены на входе и выходе у него. Ведь посредник может принять на себя не только функцию переговоров. Например, осуществлять действия по эксплуатации и содержанию объектов аренды. Снижение финансовых затрат, пусть и через уменьшение выручки, оправдывает привлечение посредника в арендных отношениях (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.01.11 № КА-А40/17504–10, от 18.07.11 № КА-А40/7097–11, от 14.08.13 № А40-121488/12-90-605).

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка