Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Списание прямых расходов при давальческой переработке

25 февраля 2015 85 просмотров

Что сказали чиновники

К сожалению, финансисты в письме от 29.10.14 № 03-03-06/1/54890 ограничились повтором прописных истин из Налогового кодекса РФ. Минфин России напомнил, что в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ. А косвенные – в полном объеме списываются на затраты текущего периода. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода и внереализационные траты.

При этом финансисты не забыли указать, что налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства (абз.3 п. 2 ст. 318 НК РФ). Безусловно, это своего рода налоговая «льгота» крайне привлекательна для налогоплательщиков. Она не только облегчающая учет, но и позволяет экономить, так как списание прямых расходов производится быстрее.

Но вопрос в том, что применять ее могут только налогоплательщики, оказывающие услуги. Организациям, выполняющим работы, такое право не предоставлено.

А для того чтобы определить, что считается услугой для целей налогообложения необходимо обратиться к пункту 5 статьи 38 НК РФ. Так, услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Следовательно, если налогоплательщик осуществляет деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, то он вправе относить сумму прямых расходов в полном объеме на уменьшение доходов, указали финансисты.

Однако прямого ответа на вопрос о порядке учета прямых расходах, налогоплательщик, оказывающий услуги по договору переработки давальческого сырья, так и не получил. Совершенно очевидно, что он хотел добиться от Минфина России подтверждения или, в крайнем случае, опровержения своей позиции, что переработка давальческого сырья – это именно услуга для целей налогообложения.

Попробуем разобраться в этом вопросе самостоятельно - как учитывать расходы по давальческой переработке.

Давальческая переработка – работа или услуга?

Так что же понимается под давальческими операциями? Это операции по переработке (доработке, обработке) сырья, материалов, готовой продукции, в том случае, когда заказчик передает собственные материально-производственные запасы переработчику (подрядной организации). По истечении определенного времени заказчик получает от переработчика готовую продукцию, переработанные или доработанные материалы.

Гражданский кодекс РФ не содержит отдельного вида договора на переработку давальческого сырья, поэтому в таких случаях обычно заключается договор подряда. Можно сказать, что договор по переработке давальческих МПЗ в общем случае является разновидностью договора подряда. В рассматриваемом случае подрядчик (переработчик), согласно статье 702 ГК РФ, несет обязанности по выполнению по заданию заказчика (давальца) определенной работы и сдаче ее результата заказчику, в обязанности которого входит принятие результата работы и его оплата. Таким образом, с гражданско-правовой точки зрения при оформлении отношений по переработке заключается договор подряда, а не оказания услуг. Принципиальным отличием этих двух договоров является то, что результатом подряда является какой-либо материальный объект в виде переработанных материалов (готовой продукции). В то время, как главным результатом оказания услуг, вещь никогда не является. Такой вывод можно сделать на основании положений глав 37 и 39 ГК РФ.

Отметим, что именно о работах, а не об услугах при упоминании давальческих операций идет речь в таких документах как: постановления Росстата от 28.12.07 № 106 и Госкомстата России от 26.10.01 № 77. Однако в целом ряде других нормативных документах давальческие операции расцениваются как услуги: ОКУН, пункт 62 Указаний по заполнению форм статистики, утвержденных приказом Росстата от 23.12.09 № 314.

Согласно налоговому законодательству, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено кодексом. Но как мы отметили выше, определение объектов налогообложения (товара, работы или услуги), содержится в самом Налоговом кодексе РФ. Следовательно, в такой ситуации наиболее надежным вариантом разграничения объектов налогообложения является формальное применение определений, установленных налоговым законодательством. Это означало бы, что для разграничения таких объектов как работы и услуги должен применяться единственный критерий – наличие материального/нематериального результата.

Анализируя давальческие операции с точки зрения пункта 5 статьи 38 НК РФ, можно придти к выводу, что так как их результат имеет конкретное материальное выражение (готовую продукцию) и не потребляется в процессе осуществления такой деятельности, то они должны квалифицироваться как работы, а не услуги. Тем не менее, как Налоговый кодекс РФ, так и чиновники, зачастую в отношении давальческих операций используют термин услуги (п. 15 ст. 200 НК РФ, письма Минфина России от 04.05.06  № 03-04-13/1/03 и УФНС России по г. Москве от 02.08.05 № 20-12/54798).

В такой ситуации выбор остается за самим налогоплательщиком: относить давальческие операции, которые он осуществляет, к работам или к услугам. Определяя их как услуги, налогоплательщик, обосновывая свою позицию, может попытаться сослаться на пункт 7 статьи 3 НК РФ о трактовке всех неустранимых сомнений в налоговом законодательстве в свою пользу.

Однако с нашей точки зрения не только более правильно, но и безопаснее с точки зрения налогообложения учитывать их по правилам, установленным для работ. Тем более что и арбитражная практика свидетельствует о том, что судьи не отвергают подхода о том, что прямые расходы при давальческой переработке нельзя списывать единовременно и если сам налогоплательщик не применил какую-либо методику списания прямых расходов пропорционально остаткам незавершенного производства сделать это при проверке могут сами налоговики (определение ВАС РФ от 24.10.13 № 14569/13, постановление ФАС Московского округа от 16.10.12 № А40-130572/11-20-537).

Елена Николаева,

старший преподаватель МГУПриродообустройства, действительный член ИПБ

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка