Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как уже в следующем месяце изменится налог на прибыль

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Имущество получено по договору ссуды

19 марта 2015 619 просмотров

Сайт журнала «РНК»

Электронный журнал «РНК»

Нередко у вновь созданной организации недостаточно средств на покупку или аренду помещения для ведения деятельности. На помощь приходят дружественные компании, которые предоставляют в распоряжение «новичку» собственное здание или помещение. Такую передачу необходимо оформить документально. Дело в том, что ведение деятельности невозможно без наличия определенной площади. Кроме того, в этом случае компания не сможет обосновать с налоговой точки зрения расходы на уборку, охрану и ремонт помещения, покупку мебели и офисного оборудования и пр.

Целесообразнее всего в этом случае заключить договор ссуды (безвозмездного пользования) имуществом  (п. 2 ст. 423 и п. 1 ст. 689 ГК РФ). В этом случае право собственности на имущество к получателю не переходит. Но он обязан содержать имущество и поддерживать его в исправном состоянии (ст. 695 ГК РФ).

Договор безвозмездного пользования имуществом (ссуды)

Стороны договора безвозмездного пользования имуществом (ссуды) — ссудодатель и ссудополучатель. Ссудодатель передает имущество в безвозмездное временное пользование ссудополучателю, который обязуется вернуть его в надлежащем состоянии (п. 1 ст. 689 ГК РФ).

Право безвозмездной передачи имущества принадлежит собственнику или уполномоченным лицам (п. 1 ст. 690 ГК РФ). Коммерческая организация не вправе передавать имущество в безвозмездное пользование учредителю, участнику, руководителю, члену ее органов управления или контроля (п. 2 ст. 690 ГК РФ).

К договору безвозмездного пользования применяются отдельные правила, предусмотренные для договора аренды (п. 2 ст. 689 ГК РФ ). А именно:
— ?передавать можно вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе использования, — земельные участки, недвижимость, транспорт (ст. 607 ГК РФ). При этом предмет договора является существенным условием договора (п. 3 ст. 607 ГК РФ);
—?срок пользования имуществом необходимо четко определить, иначе договор считается заключенным на неопределенный срок (п. 1 и 2 ст. 610 ГК РФ). Использование переданного имущества после истечения срока договора при отсутствии возражений другой стороны означает продление договора на тех же условиях на неопределенный срок (п. 2 ст. 621 ГК РФ);
— ?имущество может использоваться в соответствии с условиями договора или по его назначению, иначе подлежит изъятию собственником (п. 1 и 3 ст. 615 ГК РФ);
—?отделимые улучшения имущества являются собственностью ссудополучателя, если иное не прописано в договоре (п. 1 ст. 623 ГК РФ). Стоимость неотделимых улучшений, произведенных без согласия ссудодателя, возмещению не подлежит, если иное не прописано в договоре (п. 3 ст. 623 ГК РФ).

Государственная регистрация договоров и прав безвозмездного пользования недвижимым имуществом не требуется ( п. 2 ст. 689, п. 2 ст. 609 и ст. 131 ГК РФ).

Вычет НДС при получении имущества в безвозмездное пользование

Передача имущества в безвозмездное пользование признается объектом обложения НДС. Поэтому ссудодатель, передавая помещение в пользование ссудополучателю, уплачивает этот налог в бюджет (письма Минфина России от 25.04.14 № 03-07-11/19393, от 17.01.13 № 03-07-08/04 и от 06.08.12 № 03-07-08/237).

Из буквального толкования статьи 171 НК РФ следует, что вычету подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и включенные в стоимость передаваемого имущества. При получении имущества по договору ссуды ссудополучателю налог не предъявляется. Значит, и заявить вычет он не вправе. Даже если ссудодатель оформит счет-фактуру.

Кроме того, в книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы (подп. «а» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).

Налог на прибыль по имуществу в безвозмездном пользовании

Внереализационными доходами признается в том числе стоимость безвозмездно полученного имущества, работ, услуг или имущественных прав (п. 8 ст. 250 НК РФ). Минфин России разъяснил, что ссудополучатель включает во внереализационные доходы величину безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемую исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества (письма от 07.03.14 № 03-03-06/1/9966, от 12.05.12 № 03-03-06/1/243 и от 19.04.10 № 03-03-06/4/43).

Аналогичные выводы делают столичные налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 23.06.09 № 16-15/063442 и от 24.02.09 № 16-04/016166) и большинство судов (п. 2 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ, приведенного в информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.05 № 98, постановления ФАС Центрального от 04.06.10 № А23-4776/09А-14-173ДСП (оставлено в силе определением ВАС РФ от 01.10.10 № ВАС-13318/10) и Волго-Вятского от 02.07.08 № А82-11801/2007-14 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 22.09.08 № 11458/08) округов).

Нам удалось найти решение, в котором суд поддержал налогоплательщика и указал, что внереализационного дохода у ссудополучателя не возникает (постановление ФАС Поволжского округа от 17.02.05 № А65-11335/2004-СА1-32). Но, учитывая его единичный характер, считаем более безопасным в налоговом плане все же уплатить налог на прибыль с рыночной стоимости аренды имущества, полученного в безвозмездное пользование.

Имущество в безвозмездное пользование может передать учредитель или участник организации (физлицо). Такое имущество в бухучете будет числиться на забалансовом счете компании и не увеличит ее чистые активы. А значит, налог на прибыль в этой ситуации уплатить все же придется (письмо Минфина России от 05.12.12 № 03-03-10/128, доведено до сведения налоговиков на местах письмом ФНС России от 20.12.12 № ЕД-4-3/21753@).

Расходы на содержание имущества в безвозмездном пользовании

Полученное в безвозмездное пользование имущество ссудополучатель должен поддерживать в исправном состоянии. В том числе осуществлять текущий и капитальный ремонт и нести все расходы на его содержание (ст. 695 ГК РФ). Соответствующие затраты можно учесть при исчислении налога на прибыль (письма Минфина России от 04.04.07 № 03-03-06/4/37 и УФНС России по г. Москве от 20.08.07 № 20-05/078880.2, постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.08 № А49-6107/07). При этом полученное в безвозмездное пользование имущество ссудополучатель должен использовать в деятельности, направленной на получение доходов, и произведенные расходы документально подтвердить (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Затраты на ремонт имущества, полученного в безвозмездное пользование, ссудополучатель отражает в прочих расходах и не учитывает при формировании резерва на ремонт ОС (письмо Минфина России от 22.03.10 № 03-03-06/1/159). Так как за счет резерва можно ремонтировать только основные средства, принадлежащие самой организации.

Отметим, что многие ссудополучатели компенсируют ссудодателю сумму налога на имущество по объектам, полученным в безвозмездное пользование. Московские налоговики отметили, что такие компенсации не уменьшают налог на прибыль ссудополучателя (письма от 09.01.08 № 18-11/000184@ и от 20.08.07 № 20-05/078880.2). Поскольку обязанность по уплате налога на имущество возложена законом на собственника имущества — ссудодателя (п. 1 ст. 373 НК РФ).

Неотделимые улучшения имущества в безвозмездном пользовании

Помимо текущего ремонта, ссудополучатель может произвести и капитальный ремонт используемого имущества. В этом случае создаются отделимые и неотделимые улучшения.

Отделимые улучшения — собственность ссудополучателя (п. 1 ст. 623 ГК РФ). Он списывает их стоимость единовременно или через амортизацию — если такие объекты соответствуют критериям отнесения к основным средствам (письмо Минфина России от 29.05.07 № 03-03-06/1/334).

Налогообложение операций, связанных с созданием неотделимых улучшений, зависит от наличия согласования с собственником на проведение работ, а также от компенсации ссудодателем расходов на их создание. Учет таких операций схож с учетом неотделимых улучшений в арендованное имущество. Поэтому, по мнению автора, в данной ситуации компании могут руководствоваться разъяснениями ведомств, адресованных арендаторам.

Есть согласие ссудодателя

Если по условиям договора ссудодатель не возмещает стоимость таких улучшений, то ссудополучатель начисляет амортизацию имущества в течение срока действия договора ссуды. При этом норма амортизации определяется либо в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1), либо устанавливается исходя из срока полезного использования безвозмездно полученного имущества (письмо Минфина России от 07.12.12 № 03-03-06/1/638). Не списанная по окончании договора ссуды часть затрат не учитывается для целей налогообложения даже при заключении нового договора (письмо Минфина России от 25.10.11 № 03-03-06/1/689).

Если затраты на создание неотделимых улучшений возмещаются ссудодателем, то ссудополучатель отражает эту компенсацию в составе выручки. А произведенные затраты относит к расходам (письма Минфина России от 13.12.12 № 03-03-06/1/651, от 25.01.10 № 03-03-06/1/19 и от 29.05.07 № 03-03-06/1/334). Амортизировать неотделимые улучшения в этом случае будет ссудодатель (п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 258 НК РФ).

Кроме того, Минфин России настаивает на необходимости начислить НДС при передаче неотделимых улучшений ссудодателю. Даже если затраты на их создание последний не возмещает и передача производится в связи с окончанием договора (письма от 25.02.13 № 03-07-05/5259 и от 24.01.13 № 03-07-05/01). В этом случае, по мнению ведомства, имеет место безвозмездная передача, которая является объектом обложения НДС.

Согласие ссудодателя не было получено

В этом случае ссудополучатель не вправе требовать возмещения стоимости улучшений (п. 3 ст. 623 ГК РФ). Более того, ссудодатель может потребовать приведения имущества в первоначальное состояние, что повлечет для ссудополучателя дополнительные затраты.

Налоговое ведомство считает, что расходы по созданию неотделимых улучшений, которые произведены без согласия собственника имущества, не уменьшают базу по налогу на прибыль организации (письма УФНС России по г. Москве от 24.03.06 № 20-12/25161 «Об учете для целей налогообложения прибыли затрат по реконструкции арендуемого здания» и от 16.02.05 № 20-12/9793 «О порядке исчисления налога на прибыль организаций»). Соглашается с такими выводами и суд (например, постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.11 № А65-12958/2010).

Бухгалтерский учет

Получение имущества в безвозмездное пользование ссудополучатель отражает следующими бухгалтерскими записями:
ДЕБЕТ 001
— принято к учету имущество, полученное в безвозмездное пользование, на дату составления акта приемки-передачи;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
— отражено ПНО, возникшее в связи с тем, что в бухучете доход от безвозмездного пользования не признается;

ДЕБЕТ 20, 26, 44, 91 КРЕДИТ 60, 10, 70, 69
— отражены расходы на содержание и текущий ремонт имущества, полученного в ссуду;

КРЕДИТ 001 — возвращено имущество, полученное в безвозмездное пользование.

Если компания создает неотделимые улучшения в полученное безвозмездно имущество, она отражает в бухучете следующие операции:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60, 10, 70, 69
— отражены затраты на создание неотделимых улучшений имущества, полученного по договору ссуды;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68
— отражен предъявленный подрядчиком НДС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
— приняты к учету в качестве основного средства неотделимые улучшения;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— заявлен НДС к вычету;

ДЕБЕТ 20, 26, 44, 91 КРЕДИТ 02
— начислена амортизация;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
— отражен ОНА, возникший в связи с тем, что в налоговом учете расходы принимаются только после передачи неотделимых улучшений ссудодателю.

Если по окончании договора ссуды компания передает неотделимые улучшения, стоимость которых возмещается ссудодателем, в бухучете необходимо отразить следующие операции:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91
— отражена задолженность ссудодателя за неотделимые улучшения;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
— начислен НДС на стоимость неотделимых улучшений при передаче ссудодателю;

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01
— списана начисленная на неотделимые улучшения амортизация;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01
— списана остаточная стоимость неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
— начислен НДС на стоимость неотделимых улучшений при передаче ссудодателю;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
— погашен ОНА;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
— получена оплата от ссудодателя.

Передача по окончании договора ссуды неотделимых улучшений, стоимость которых не возмещается ссудодателем, отражается так:
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01
— списана начисленная на неотделимые улучшения амортизация;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01
— списана остаточная стоимость неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 68
— начислен НДС на стоимость неотделимых улучшений при передаче ссудодателю;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
— отражено ПНО, в случае если в налоговом учете неотделимые улучшения были самортизированы не полностью.

Если неотделимые улучшения произведены без согласования с ссудодателем, ссудополучатель дополнительно должен сделать следующую запись:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
— отражено ПНО, возникшее вследствие того, что в налоговом учете расходы по амортизации не учитываются.

Е. Деева,
ведущий консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению ООО «Бейкер Тилли Русаудит»,
А. Кириченко,
советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Бюджетник 8 декабря 2016 15:00 КБК для учреждений на 2017 год
Кдело 8 декабря 2016 15:00 Приказ об увольнении

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка