Журнал, справочная система и сервисы
№2
Январь

В свежем «Главбухе»

Готовы ли вы к проверкам

Подписка
6 номеров в подарок!
№2

Налоговый учет процентов

19 марта 2015 43 просмотра

О каких годах идет речь

Напрямую письмо Минфина России от 26.03.14 № 03-03-РЗ/13369 не содержит таких упоминаний. Однако, учитывая, что в самом его начале Минфин России рассматривает условие статьи 269 НК РФ, регулирующее предельную величину ставки процентов для целей налогового учета, следует сделать вывод, что и остальные положения письма касаются порядка применения норм главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в условиях до 2014 года.

Дата уплаты процентов по договору не важна

В соответствии с пунктом 1 статьи 328 НК РФ учет процентов по долговым обязательствам ведется по каждому виду долговых обязательств и срока действия долгового обязательства. При этом пунктом 3 статьи 328 НК РФ определено, что проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с главой 25 НК РФ.

На основании пункта 4 статьи 328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), в виде процентов в соответствии с условиями договора. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

На основании изложенных норм законодательства финансисты делают вывод, что проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов (расходов) равномерно в течение всего срока действия договора. При этом срок фактической уплаты процентов не важен.

В качестве доказательств справедливости своих рассуждений они ссылаются на определение Конституционного Суда РФ от 25.01.12 № 63-О-О, в котором особенности учета расходов, связанных с исполнением договора займа, признаны соответствующими конституционной обязанности платить законно установленные налоги. Причем финансисты трактуют этот общий вывод КС РФ расширенно. По их мнению, это означает, что порядок признания процентов по займам не может быть различным, а значит нужно опираться  на нормы статьи 272 Налогового кодекса РФ. И уже положения статьи 328 НК РФ применять не буквально, а с учетом принципа начисления.

В чем неоднозначность

Отметим, что Минфин России и ранее указывал, что проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора (вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов) на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами. Об этом – в письмах от 28.02.13 № 03-03-06/1/5969, от 09.10.12 № 03-03-06/1/529, от 25.09.12 № 03-03-06/1/500, от 23.12.10 № 03-03-06/1/802.

Вместе с тем с 2009 года начала формироваться судебная практика, в соответствии с которой равномерный учет процентов иногда признается неправомерным. А началось все с постановления Президиума ВАС РФ от 24.11.09 № 11200/09, в котором арбитры решили, что проценты в целях исчисления налога на прибыль учитываются в расходах того периода, в котором возникает обязательство по их уплате, а не равномерно.

Президиум ВАС отметил, что в силу пунктов 1 и 8 статьи 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической их оплаты. И в случае досрочного погашения долгового обязательства проценты включаются в состав расходов на дату прекращения договора. Также из пункта 4 статьи 328 НК РФ следует, что налогоплательщик в своем учете обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающихся к получению (выплате) на конец месяца.

Статьей 809 Гражданского кодекса РФ определено, что заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов в размерах и порядке, предусмотренных договором.

Таким образом, Президиум ВАС пришел к выводу, что совокупность  положений статей 272, 252 и 328 НК РФ устанавливает правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду. А также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора.

Арбитражная практика

Анализ судебных дел по вопросам признания в налоговых расходах процентов по заемным средствам показывает, что после выхода постановления Президиума ВАС РФ № 11200/09 сформировалась  устойчивая арбитражная практика, в которой суды выражают не согласие с мнением Минфина России.

Хотя были и арбитражные решения,  где суды согласились именно с логикой финансистов и решили спор в пользу налогоплательщиков. В частности, это постановления ФАС Северо-Западного от 28.05.13 № А42-4473/2012, от 18.02.13 № А42-1959/2012, от 18.01.13 № А42-2049/2012, Поволжского от 15.09.11 № А55-27130/2010 округов.

Налоговые органы применяют позицию ВАС РФ, представленную в постановлении № 11200/09, исключительно, когда речь идет о расходах. Когда же дело касается признания доходов в виде процентов по предоставленным (выданным) займам, то налоговики наоборот настаивает, что такие проценты должны признаваться равномерно на конец каждого отчетного периода, независимо от того, что обязанность по уплате таких процентов у заемщика, согласно условиям договора займа, не возникла.

Однако арбитражные суды применяют позицию, изложенную в постановлении № 11200/09, не только к процентным расходам, но и к процентным доходам (определения ВАС РФ и от 15.01.24  № ВАС-19281/13,  от 11.02.13 № ВАС-189/13, постановления ФАС Московского округа от 11.12.13 № А40-114062/12-90-582, от 19.10.12 № А40-28488/12-140-137).

Не без интересно буде обратиться и к постановлению Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.12.12 № 09АП-34574/2012.

В нем арбитры также указали, что при методе начисления доход учитывается в целях налогообложения прибыли в том периоде, в котором возникает обязанность по уплате процентов в соответствии с условиями договора. При этом суд также сослался и на определение КС РФ от 25.01.12 № 63-О-О. Однако, в отличие от финансистов, судьи оценили содержание данного определения совершенно иначе.

По их мнению, высший суд однозначно указал, что применение пункта 4 статьи 328 НК РФ дает возможность отнести на расходы для целей налогообложения прибыли проценты по долговым обязательствам лишь в том отчетом периоде, когда наступают сроки их уплаты.

Когда же признавать доходы и расходы в виде процентов

Ответ зависит от того, в отношении какого периода времени он сформулирован. Что касается условий до 2014 года, то безопаснее все же прислушаться именно к мнению арбитров. И если все-таки налогоплательщик следовал советам финансистов, то в договоре лучше указать обязанность заемщика уплачивать проценты ежегодно. Тогда будут все основания говорить о том, что у налогоплательщика было право учитывать ежегодно все начисленные проценты.

Кроме того, если налогоплательщик следовал советам Минфина России, а противоположная позиция налоговых инспекторов на месте привела к доначислениям, может лучше обратиться не в суд, а во все вышестоящие инспекции вплоть до ФНС России. Дело в том, что письмо Минфина России от 04.06.10 № 03-03-05/123 с аналогичным мнением было направлено для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам письмом ФНС России от 16.06.10 № ШС-37-3/4248 и размещено на официальном сайте ФНС (www.nalog.ru).

А как сказано в письме от 23.09.11 № ЕД-4-3/15678, ФНС России обращает внимание на необходимость неукоснительного применения налоговыми органами писем ФНС России, размещенных на сайте. И уж тем более, сама ФНС России должна следовать своим официальным позициям.

Что касается 2014 года, то теперь все сомнения порожденные постановлением Президиума ВАС РФ  № 11200/09 (о том, что дата учета процентов в составе расходов может зависеть от срока их уплаты) ушли в прошлое.

Федеральный закон от 28.12.13 № 420-ФЗ внес в пункте 8 статьи 272 НК РФ  уточнение. Цитируем: «В случае если договором займа или иным аналогичным договором (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами) предусмотрено, что исполнение обязательства по такому договору зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, расходы, начисленные исходя из этой фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а расходы, фактически понесенные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.».

Аналогичная норма в отношении периода учета в доходах процентов внесена с 2014 года и в пункт 6 статьи 271 НК РФ.

Сергей Рюмин,

управляющий партнер ООО «КАФ «ИНВЕСТАУДИТТРАСТ»»

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Про налоговые споры. Новый опрос для бухгалтеров

Ваша компания участвовала в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

Вы как бухгалтер участвовали в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

УНП 20 января 2017 15:00 КБК на 2017 год
РНК 20 января 2017 13:00 Дивиденды в 2017 году

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка