Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как без ошибок выдать декабрьскую зарплату до Нового года

Подписка
Срочно заберите все!
№24

НДФЛ с аванса по договору нужно удержать

23 марта 2015 111 просмотров

Статьи по теме

Особенности договорных отношений

По договору подряда подрядчик выполняет по заданию заказчика определенную работу и сдает ее результат заказчику, который, в свою очередь, обязан принять этот результат и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ). К существенным условиям договора подряда относится начальный и конечный сроки выполнения работы. Не существенным, но допустимым является согласованное сторонами условие договора о сроках завершения отдельных этапов работы (промежуточных сроках) (п. 1 ст. 708 ГК РФ). Если договором не установлена обязанность заказчика выплатить аванс, оплата производится после окончательной сдачи заказчику результата работы. Иными словами, подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка только в случаях и в размере, указанных в законе или в договоре подряда (ст.711 ГК РФ).

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Общие положения о подряде применяются к договору возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).

Выплаты по рассматриваемым гражданско-правовым договорам могут состоять из нескольких частей – собственно вознаграждения исполнителю (оплаты за труд) и компенсации его издержек на выполнение работ, оказание услуг. Эти части должны быть внятно прописаны в самом договоре, а также в расчетных документах (например, в приемочных актах). Кроме того, если по рассматриваемым договорам предусмотрены авансовые и поэтапные платежи до подписания акта сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), то подобные условия тоже нужно закрепить в договоре.

Гражданско-правовой договор и НДФЛ

Вознаграждение физического лица – исполнителя по гражданско-правовому договору в общем случае облагается НДФЛ. При этом заказчик выступает в этом случае в качестве налогового агента и обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов исполнителя при их фактической выплате (ст. 209, п. 1 ст. 210, п.  1, 2, 4 ст. 226 НК РФ).

Для целей НДФЛ дата фактического получения дохода (в отсутствие трудового договора) определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). На основании этой нормы Минфин России в письме от 13.01.14 № 03-04-06/360 приходит к выводу, что суммы авансов, полученные исполнителем  в налоговом периоде, включаются в его доход данного налогового периода независимо от того, когда соответствующие работы (услуги) были выполнены (оказаны).

Но из этого правила есть исключение. К примеру, если исполнителем является индивидуальный предприниматель, нотариус, адвокат. Тогда они сами рассчитываются м бюджетом по НДФЛ.

В письме Минфина России от 06.08.12 № 03-04-06/8-220 разъяснено, что при заключении с физическим лицом гражданско-правового договора, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), организация-заказчик признается налоговым агентом в отношении таких доходов и перечисляет НДФЛ в бюджет по месту учета организации в налоговом органе. Место проживания исполнителя при этом роли не играет.

Если такой договор заключен с физическим лицом по месту нахождения филиала, то НДФЛ с аванса следует перечислять в бюджет по месту нахождения филиала.

Санкции за нарушение обязанностей налогового агента

Напомним, что несвоевременное удержание налоговым агентом НДФЛ из доходов физлиц и неуплата этих сумм в бюджет чревато пенями и штрафом.

Согласно пункту 3 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки – начиная со следующего дня после за установленного законодательством.

На основании пункта 7 статьи 75 НК РФ эти правила распространяются и на налоговых агентов. Таким образом, если налоговый агент несвоевременно перечислил НДФЛ, пени начисляются ему в целом по организации с учетом даты получения дохода каждым физлицом и сроков удержания НДФЛ по каждому физическому лицу (письмо ФНС России от 29.12.12 № АС-4-2/22690).

А в соответствии со статей 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы недоимки. Обратите внимание: штраф взимается и в случае, когда налог не перечислен, и в случае, когда он перечислен несвоевременно (письмо Минфина России от 19.03.13 № 03-02-07/1/8500).

Судебная практика

В постановлении от 14.10.13 № А56-72251/2012 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу, что общество обязано было удержать НДФЛ при выплате аванса по договору подряда с физлицом, сославшись на пункт 2 статьи 224 НК РФ. В этой норме указано, что исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за некоторыми исключениями, в состав которых аванс по договору подряда прямо не поименован).

Таким образом, в этом решении судьи однозначно определили полученный физлицом аванс как его налогооблагаемый доход.

К аналогичному выводу пришел ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 16.10.09 № А03-14059/2008.

Между тем, другие судьи не согласны с таким подходом.

В постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.11 № 17АП-4488/2011-АК (оставлено в силе постановлением ФАС Уральского округа от 14.11.11 № Ф09-7355/11 и поддержано определением ВАС РФ от 13.04.12 № ВАС-3320/12) указано следующее.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ для целей исчисления НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу. Согласно статье 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Таким образом, доходом для целей НДФЛ признается экономическая выгода в той мере, в какой ее можно оценить. Однако оценить выгоду физического лица, работающего по гражданско-правовому договору, можно только после того, как будут приняты результаты работ (услуг).

Следовательно, аванс нельзя рассматривать как получение дохода налогоплательщиком до тех пор, пока не подписан акт приемки-передачи (не приняты работы, услуги). Источник дохода (налоговый агент) в таком случае должен удержать НДФЛ после подписания акта приемки-передачи при окончательном расчете.

К аналогичному выводу пришел ФАС Московского округа в постановлении от 23.12.09 № КА-А40/13467-09: поступление денежных средств в качестве предоплаты или аванса до момента выполнения обязательств по договору не влечет возникновения объекта НДФЛ.

Однако следует заметить, что гораздо больше судебной практики по вопросу обложения НДФЛ сумм авансов существует применительно к договорам, заключенным с индивидуальными предпринимателями, которые самостоятельно расплачиваются с бюджетом. И эта практика склоняется к тому, что до сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг) оценить экономическую выгоду – доход для целей НДФЛ невозможно.

Сложность 

Казалось бы, вопрос  ясен. Нет дохода, который можно достоверно определить, – нет и налога. Однако при расчетах налогового агента с физлицом (не предпринимателем) по НДФЛ есть особенности.

Во-первых, пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику, при их фактической выплате. А во-вторых, в указанном  пункте добавлено, что удерживаемая сумма налога не может превышать половины выплаты. И это будет серьезным препятствием в случае, если физическому лицу выплачивались авансы без удержания НДФЛ, а после сдачи-приемки работ, услуг в распоряжении налогового агента для удержания  НДФЛ  остались мелкие суммы доплаты или вовсе ничего не осталось (если предоплата составила 100% вознаграждения по договору).

Проще говоря, при авансовом (поэтапном) способе расчетов по договору у налогового агента после приемки работ, услуг может не остаться денег для удержания НДФЛ и уплаты его в бюджет. А уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Поэтому лучше все-таки удерживать НДФЛ с каждого выплачиваемого физлицу аванса по гражданско-правовому договору. При этом  имеет смысл разделить работу (услуги) на этапы и подгадать так, чтобы сдача-приемка этапов работ, услуг осуществлялась поближе к дате выплаты аванса.

Елена Веденина,

эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка