Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

В январе у вас новые сроки отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Как начислять амортизацию по модернизированному ОС и другие вопросы по улучшенному объекту

25 марта 2015 1001 просмотр

Сайт журнала «РНК»

Электронный журнал «РНК»

В результате проведения модернизации имущество приобретает новые качества, улучшаются его свойства, изменяется назначение (п. 16 письма Госкомстата России от 09.04.01 № МС-1-23/1480, п. 14 и 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н). Зачастую такая операция отражается в налоговом и бухгалтерском учете по-разному.

Сходство в том, что затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость имущества и погашаются посредством амортизации (п. 2 ст. 257 НК РФ, п. 14 и 27 ПБУ 6/01, п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).

Рассмотрим, что важно учесть для того, чтобы правильно отразить модернизацию имущества в учете компании.

Какие работы не являются модернизацией

Минфин России и суды признают следующие виды работ не модернизацией, а ремонтом:
— замена лифта, который учитывается как единый инвентарный объект в составе здания, на новый со схожими характеристиками (письмо Минфина России от 05.12.12 № 03-03-06/1/628 и постановление ФАС Московского округа от 01.12.10 № А40-15827/10-116-96);
— замена сломанных деталей основного средства на аналогичные новые (письмо Минфина России от 03.08.10 № 03-03-06/1/518, постановления ФАС Северо-Западного от 11.07.13 № А21-9380/2012 и Поволжского от 17.05.11 № А65-20282/2010 округов);
— установка газобаллонного оборудования на автомобиль (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.10.10 № А32-23439/2008-26/334);
— замена процессора в компьютере на более мощный, выпускаемый в настоящее время, если марка заменяемого процессора уже была снята с производства (письмо Минфина России от 27.05.05 № 03-03-01-04/4/67).

Значит, стоимость указанных работ компания вправе учесть в расходах единовременно.

Как модернизацию оформить документально

Стоимость модернизации отражается на дату ее окончания и приемки работ, которые могут быть оформлены актом, содержащим необходимые реквизиты первичного документа (ст. 9 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).

Для этих целей может применяться акт приема-передачи работ или акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств, аналогичный унифицированной форме № ОС-3 (утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7).

Кроме того, информацию по модернизации необходимо внести в инвентарную карточку ОС

Когда можно не приостанавливать амортизацию

Если компания модернизирует объект основного средства и срок проведения работ превышает 12 месяцев, начисление амортизации приостанавливается (п. 3 ст. 256 НК РФ). При этом оформляется приказ руководителя о модернизации имущества и приостановлении амортизации.

Бывает, что компания модернизирует комплекс объектов (например, здание). В этом случае общий срок модернизации может быть длительным, но каждый объект по отдельности находится на модернизации короткий промежуток времени. Возникает вопрос: может ли компания продолжать модернизацию комплекса объектов или ее нужно приостановить?

Минфин России в письме от 23.10.09 № 03-03-06/1/682, рассматривая подобную ситуацию, ограничился ссылкой на общую норму НК РФ о том, что на время длительной модернизации начисление амортизации приостанавливается (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Но нам удалось найти решение суда в пользу налогоплательщика. Так, в деле, которое рассмотрел ФАС Западно-Сибирского округа, компания в течение двух лет реконструировала угольный комплекс, состоящий из отдельных объектов амортизируемого имущества, которые могут функционировать самостоятельно. Реконструкция каждого объекта проводилась несколькими этапами сроком менее 12 месяцев. В связи с этим суд согласился, что компания продолжала амортизировать комплекс зданий (постановление от 26.09.07 № Ф04-6686/2007(38514-А27-41, оставлено в силе определением ВАС РФ от 13.02.08 № 1031/08).

Увеличился срока полезного использования. Как амортизировать ОС

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после модернизации такой срок увеличился. Большинство разъяснений финансового ведомства сводятся к тому, что Налоговый кодекс не предусматривает изменение нормы амортизации.

Значит, несмотря на то что срок полезного использования объекта увеличится, амортизацию компания продолжает начислять в прежнем порядке (по нормам, которые определены при вводе ОС в эксплуатацию). Такие выводы Минфин России сделал в письмах от 11.02.14 № 03-03-06/1/5446, от 03.10.13 № 03-03-06/1/40974 и от 13.03.06 № 03-03-04/1/216.

Но у финансового ведомства есть и другое мнение на этот счет. Так, в письме от 26.09.12 № 03-03-06/1/503 Минфин России указал, что амортизацию по модернизированному ОС можно начислять по нормам, которые определены с учетом увеличенного срока полезного использования. Но в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее компания включила такое основное средство.

Срок полезного использования не изменился. Как начислять амортизацию

Нередко, несмотря на проведенную модернизацию, срок полезного использования основного средства не изменяется. Минфин России в письмах от 03.11.11 № 03-03-06/1/714, от 05.07.11 № 03-03-06/1/402, от 27.12.10 № 03-03-06/1/813 и от 10.09.09 № 03-03-06/2/167 разъясняет, что в этом случае компания продолжает начислять амортизацию по модернизированному ОС по первоначально утвержденным нормам.

Учитывая, что стоимость основного средства при модернизации увеличивается, компания будет продолжать амортизировать это имущество по нормам, которые были определены при введении этого основного средства в эксплуатацию, уже после истечения срока полезного использования до полного списания объекта.

Отметим, что некоторые суды занимают иную, более выгодную для налогоплательщиков позицию. Если в результате модернизации срок полезного использования не изменился, а первоначальная стоимость имущества увеличилась, компания вправе списывать ежемесячную амортизацию в большем размере. Такие выводы содержат постановления ФАС Московского от 06.04.11 № КА-А40/2125-11 и от 03.06.09 № КА-А40/4667-09, Волго-Вятского от 07.05.08 № А29-6646/2007 и Поволжского от 17.07.07 № А49-998/07 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 22.11.07 № 14740/07) округов.

Как амортизировать ранее самортизированный объект

При проведении модернизации основного средства, которое полностью самортизировано, как правило, его стоимость увеличивается и прекращает быть нулевой. В этом случае Минфин России отмечает, что компания вправе начислять амортизацию до полного списания стоимости ОС по нормам, которые были установлены при введении имущества в эксплуатацию (письма Минфина России от 18.11.13 № 03-03-06/4/49459, от 09.06.12 № 03-03-10/66, от 03.11.11 № 03-03-06/1/714 и от 23.09.11 № 03-03-06/2/146).

Отметим, что некоторые практики рассчитывают в рассматриваемой ситуации норму амортизации заново — считая первоначальной стоимостью затраты на модернизацию, а срок полезного использования исчисляют с момента завершения работ. Однако разъяснений ведомств или судебной практики, подтверждающих правомерность такого расчета, найти не удалось.

Компании было бы выгоднее единовременно списать стоимость самортизированного объекта, увеличенную в рамках модернизации. Но налоговики на местах выступают против такого варианта учета. Причем суды поддерживают проверяющих в этом вопросе (постановления ФАС Московского от 23.04.12 № А40-24244/11-75-102 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 08.06.12 № ВАС-7428/12) и Волго-Вятского от 17.02.11 № А29-6272/2007 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 21.04.11 № ВАС-5223/11) округов).

Как учесть амортизационную премию по модернизированному ОС

Ни налоговики, ни финансисты не запрещают компаниям учитывать при налогообложении прибыли амортизационную премию по модернизированному имуществу. Но не совсем ясно, в какой момент компания вправе списать в налоговые расходы такую сумму.

В последнее время Минфин России придерживается мнения, что такой расход компания вправе отразить в том отчетном или налоговом периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основного средства (письма от 28.05.13 № 03-03-06/1/19228, от 14.12.11 № 03-03-06/2/198 и от 14.11.11 № 03-03-06/2/171).

Но ранее ведомство считало, что в расходы компания вправе списать амортизационную премию в следующем месяце после ввода модернизированного ОС в эксплуатацию (письма от 26.07.07 № 03-03-06/1/529, от 16.04.07 № 03-03-06/1/236 и от 16.07.07 № 03-03-06/1/486). Основание — пункт 2 статьи 259 НК РФ, в соответствии с которым организация начинает амортизировать имущество с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно введено в эксплуатацию.

Полагаем, что компании целесообразно следовать более поздним разъяснениям финансового ведомства. Тем более что такая позиция выгоднее компании.

Как посчитать базу по налогу на имущество после модернизации

Сейчас налогом на имущество организаций облагается только недвижимость. Со стоимости движимого имущества налог уплачивается только в том случае, если это имущество принято на учет до 1 января 2013 года (п. 8 ст. 374 НК РФ и письмо Минфина России от 20.12.13 № 03-05-05-01/56232). В случае модернизации недвижимости стоимость таких работ увеличивает первоначальную стоимость объекта ОС и, следовательно, включается в базу по налогу на имущество организаций. Если же в рамках модернизации проводятся работы с движимым ОС, порядок расчета налога на имущество зависит от того, когда объект был принят на учет:
— затраты на модернизацию движимого имущества, принятого на учет после 1 января 2013 года, не учитываются для расчета базы по налогу на имущество (письмо Минфина России от 15.03.13 № 03-05-05-01/8051);
— расходы на модернизацию движимого имущества, состоящего на учете в компании на начало 2013 года, включаются в базу по налогу на имущество. Причем независимо от того, проводилась модернизация до или после этой даты (письмо Минфина России от 01.03.13 № 03-05-05-01/6096).

Как отразить модернизацию ОС в бухгалтерском учете

Рассмотрим, как отразить модернизацию имущества в бухгалтерском учете, на примере. Компания приобрела более мощный двигатель для производственного станка. В бухгалтерском учете эта операция отражается следующим образом:
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— перечислена продавцу оплата за двигатель;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
— принят на учет двигатель к установке;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— отражен НДС со стоимости двигателя;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— принят к вычету НДС со стоимости двигателя по счету-фактуре продавца;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 10
— отражена передача двигателя для установки;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— перечислена подрядчику оплата за работы по установке двигателя;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
— отражены расходы на оплату работ по установке двигателя;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— отражен НДС со стоимости работ по установке двигателя;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
— увеличена первоначальная стоимость станка на стоимость двигателя и работ по его установке;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
— принят к вычету НДС со стоимости работ по установке двигателя;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
— отражено ОНО, образовавшееся в связи с применением амортизационной премии в налоговом учете;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
— отражен ОНА, образовавшийся в связи с применением различных правил расчета амортизации по модернизированному ОС в бухгалтерском и налоговом учете.

Исходя из технических характеристик двигателя, компания приняла решение не увеличивать срок полезного использования станка. Поэтому до окончания первоначально установленного срока полезного использования она продолжит начислять амортизацию исходя из остаточной стоимости станка, увеличенной на цену двигателя и затрат по его установке. При этом в бухгалтерском учете годовая сумма амортизационных отчислений должна быть пересчитана (письмо Минфина России от 15.12.09 № 03-05-05-01/81):
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
— начислена амортизация на модернизированный ОС с учетом новой стоимости;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68
— погашена часть ОНО, образовавшегося в связи с применением амортизационной премии в налоговом учете;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
— погашена часть ОНА, образовавшегося в связи с применением различных правил расчета амортизации по модернизированному ОС в бухгалтерском и налоговом учете.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

ФД 5 декабря 2016 16:00 Как провести PEST-анализ
Зарплата 2 декабря 2016 18:00 НДФЛ с больничного листа в 2017 году

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка