Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как уже в следующем месяце изменится налог на прибыль

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Сверхнормативный НДС по рекламным расходам

23 июля 2008 22 просмотра

Нужно ли нормировать «входной» НДС по рекламным расходам?

Вычет НДС по нормируемым расходам также ограничен. Речь идет о представительских расходах, а также затратах на командировки. Согласно пункту 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ, вычет «входного» НДС по этим расходам должен соответствовать доле затрат, списанных в налоговом учете.

А вот с нормируемыми расходами на рекламу (см. таблицу ниже) все далеко не так однозначно. В пункте 7 статьи 171 кодекса о расходах на рекламу ничего не сказано. Означает ли это, что раз прямых ограничений по рекламному НДС нет, то сверхнормативный НДС по рекламным расходам можно засчитать полностью? 

Позиция Минфина

На практике чиновники разрешают засчитывать НДС только в пределах норматива (то есть 1% от выручки этот лимит установлен п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ). В частности, об этом сказано в письме Минфина России от 9 апреля 2008 г. № 03-07-11/134. То есть правило пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ в Минфине применяют и к рекламе.

Пример 1

ООО «Север» во II квартале 2008 года при проведении рекламной кампании оплатило агентству услуги по расклеиванию объявлений в подъездах жилых домов. Стоимость услуг составила 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.). Такие рекламные расходы в налоговом учете нормируются.

Выручка организации за первое полугодие 2008 года составила 4 000 000 руб. (без НДС). Предположим, что других нормируемых расходов на рекламу у компании не было. Предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в налоговую базу по налогу на прибыль, составит 40 000 руб. (4 000 000 руб. x 1%). Налог на прибыль предприятие рассчитывает ежеквартально.

Компания решила следовать точке зрения Минфина России. Таким образом, во II квартале 2008 года НДС может быть принят к вычету только в сумме, приходящейся на рекламные расходы в пределах норматива. Эта сумма составит 7200 руб. (40 000 руб. x 18%).

Соответственно, оставшуюся сумму сверхнормативного НДС в размере 1800 руб. (9000 7200) в этом налоговом периоде принять к вычету нельзя.

Бухгалтер компании сделал в учете такие записи:

Дебет 44 Кредит 60
50 000 руб. (59 000 9000) отражена стоимость услуг по расклеиванию объявлений в подъездах жилых домов;

Дебет 19 Кредит 60
9000 руб. отражен «входной» НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
7200 руб. принят к вычету НДС в пределах рассчитанного норматива.

Кроме того, поскольку в бухгалтерском учете рекламные расходы признаются в полном объеме, а в налоговом учете в пределах норматива, возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к образованию отложенного налогового актива:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
2400 руб. ((50 000 руб. 40 000 руб.) x 24%) отражен отложенный налоговый актив.

При этом, если следовать позиции чиновников, не принятый к вычету НДС бухгалтер должен списать на прочие расходы проводкой:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 19
1800 руб. включена в состав прочих расходов сверхнормативная сумма НДС;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
432 руб. (1800 руб. x 24%) отражено постоянное налоговое обязательство.

О других вариантах учета сверхнормативного НДС читайте ниже.

Что противопоставить мнению чиновников

Арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 15 марта 2005 г. № КА-А40/1512-05 судьи поддержали точку зрения налоговиков. Похожая позиция содержится и в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04, а также ФАС Уральского округа от 20 февраля 2006 г. № Ф09-746/06-С2. Но, к сожалению, судьи никак не аргументируют свою позицию, просто цитируя второй абзац пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ о необходимости нормировать вычет по любым лимитируемым расходам.

Между тем в постановлении ФАС Поволжского округа от 22 января 2008 г. № А55-5349/2007 арбитры сделали вывод прямо противоположный. По мнению судей этого округа, действие второго абзаца пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ не распространяется на вычеты, связанные с расходами на рекламу. Только на представительские затраты и командировочные расходы. Следовательно, НДС по рекламным расходам можно принимать к вычету в полном объеме.

Отметим, что налоговики не смогли обжаловать это постановление судей даже в Высшем арбитражном суде РФ. В этой инстанции пришли к выводу, что дело не подлежит передаче в Президиум ВАС РФ (определение ВАС РФ от 29 апреля 2008 г. № 5420/08). Таким образом, высшая судебная инстанция отказала налоговикам в пересмотре дела, тем самым, по сути, поддержав организацию.

Иными словами, создан очень хороший прецедент, позволяющий надеяться на то, что судьи поддержат организацию, решившую не нормировать «входной» НДС по рекламным расходам, а принять его к вычету в полном объеме. Но, конечно, смысл судиться есть только в том случае, если сумма НДС, которую нельзя принять к вычету, действительно значительна для организации.

Расход перестал быть сверхлимитным: подлежит ли пересчету вычет НДС?

Предположим, организация решила следовать позиции Минфина России и нормировать вычеты НДС по рекламным затратам. Тогда теоретически вполне возможна ситуация, когда налог, не принятый к вычету, можно будет полностью зачесть до конца года.

Дело в том, что налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, а по НДС квартал. То есть налог на прибыль рассчитывается в течение года нарастающим итогом, а НДС поквартально. Как следствие, сумма сверхнормативного НДС может быть принята к вычету в конце года, если рекламные расходы уложатся в норматив.

Позиция Минфина

НДС по рекламным расходам подлежит вычету только в том периоде, когда признаются соответствующие расходы. Сверхнормативный НДС по рекламным расходам относящийся к расходам текущего отчетного периода, к вычету не принимается ни сейчас, ни впоследствии. Именно такой вывод содержится в письмах Минфина России от 9 апреля 2008 г. № 03-07-11/134, а также от 11 ноября 2004 г. № 03-04-11/201.

Что противопоставить мнению чиновников

Окончательная величина нормируемых расходов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, определяется только по результатам года. Между тем сумма НДС, принимаемая к вычету, напрямую зависит от величины нормируемых расходов. И вполне возможно, что, не уложившись в норматив, скажем, в сентябре, к концу года компании удастся списать все расходы на рекламу в налоговом учете. И логично в таком случае принять к вычету весь НДС.

Таким образом, глава 21 Налогового кодекса РФ вовсе не запрещает принимать сверхнормативный НДС к вычету в последующих налоговых периодах вплоть до конца года. То есть вычет можно переносить на более поздние налоговые периоды.

Пример 2

Продолжим рассматривать ситуацию из примера 1. Выручка организации за 9 месяцев 2008 года составила 6 000 000 руб. (без НДС). Предположим, что других нормируемых расходов на рекламу у компании по-прежнему не было. Таким образом, предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в налоговую базу по налогу на прибыль, возрастет и составит 60 000 руб. (6 000 000 руб. x 1%), что больше затрат на рекламу (50 000 руб. без учета НДС).

Если следовать позиции Минфина

Оставшуюся сумму сверхнормативного НДС в размере 1800 руб. (9000 7200) нельзя принять к вычету в III квартале 2008 года. А вот при расчете налога на прибыль можно учесть оставшуюся сумму рекламных расходов. Соответственно, будет погашен отложенный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
2400 руб. погашен отложенный налоговый актив.

Альтернативная точка зрения

В этом случае оставшуюся сумму сверхнормативного НДС в размере 1800 руб. (9000 7200) можно принять к вычету в III квартале 2008 года (при условии, что в предыдущем примере сверхнормативный НДС не был включен в прочие расходы). А также учесть и оставшуюся сумму рекламных расходов. Проводки в бухучете будут такими:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
1800 руб. принята к вычету оставшаяся сумма НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
2400 руб. погашен отложенный налоговый актив.

Ксожалению, инспекторы при проверках скорее всего будут придерживаться позиции Минфина. В то же время арбитражная практика по этому вопросу до сих пор не сложилась.

Сверхнормативный НДС в налоговом учете: включать в расходы или нет?

Не всегда всю сумму НДС по рекламным расходам можно принять к вычету. Такое может произойти в двух случаях. Во-первых, по итогам года, если нормируемые расходы по рекламе превысят пороговое значение. Во-вторых, когда компания не уложилась в норматив внутри года. Разумеется, второй случай возникнет, если бухгалтер будет действовать в соответствии с рекомендациями Минфина России и не станет переносить вычет на конец года.

Позиция Минфина

Чиновники против того, чтобы оставшуюся не принятой к вычету сумму НДС включать в расходы при расчете налога на прибыль. Об этом, например, сказано в письме Минфина России от 11 ноября 2004 г. № 03-04-11/201. Основание: пункт 49 статьи 270 Налогового кодекса РФ, в котором сказано, что при расчете налога на прибыль не учитываются иные необоснованные расходы. К таковым относится и сверхнормативный рекламный НДС.

Пример 3

Выручка организации за 2008 год составила 8 000 000 руб. (без НДС). Таким образом, предельная сумма расходов на рекламу, включаемая в налоговую базу по налогу на прибыль, по итогам года составит 80 000 руб. (8 000 000 руб. x 1%).

В IV квартале 2008 года компания заказала расклейку объявлений. Стоимость услуги составила 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). То есть затраты без НДС равны 100 000 руб. (118 000 18 000). Следовательно, 20 000 руб. (100 000 80 000) учесть в расходах не получится. Этой сумме соответствует НДС в размере 3600 руб. (20 000 руб. x 18%). Значит, компания в IV квартале 2008 года может принять к вычету только 14 400 руб. (18 000 3600).

Проводки в бухучете будут такими:

Дебет 60 Кредит 51
118 000 руб. оплачены услуги по расклейке объявлений;

Дебет 44 Кредит 60
100 000 руб. отражена стоимость услуг по расклеиванию объявлений;

Дебет 19 Кредит 60
18 000 руб. отражен «входной» НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
14 400 руб. принята к вычету сумма НДС, уложившаяся в норматив;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 19
3600 руб. включена в состав прочих расходов сверхнормативная сумма НДС;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
5664 руб. ((20 000 руб. + 3600 руб.) x 24%) отражено постоянное налоговое обязательство.

Что противопоставить мнению чиновников

В то же время между налогом на прибыль и НДС нет прямой связи. К тому же даже сверхнормативные расходы никак нельзя признать необоснованными. Просто они не уложились в норматив. Поэтому сверхнормативный НДС, который нельзя принять к вычету, можно включить в прочие расходы и в налоговом учете. Основанием будет подпункт 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Однако и в этом случае скорее всего доказывать свою правоту придется в судебном порядке. А предсказать исход дела непросто, поскольку арбитражной практики по этому вопросу пока нет.

Сверхнормативный рекламный НДС: принимать к вычету рискованно, учитывать при расчете налога на прибыль опасно

Если вы решите принять к вычету НДС в большем размере, чем этого требует Минфин, вероятность претензий со стороны налоговиков достаточно велика. Судя по отсутствию арбитражной практики по этому вопросу, большинство компаний предпочитают не спорить. И принимают НДС к вычету по методике, рекомендованной Минфином.

Формально противопоставить какие-либо аргументы позиции финансового ведомства достаточно сложно. Можно попробовать сослаться на то, что формулировка пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ касается только командировочных и представительских расходов, а не затрат на рекламу. Есть судебные прецеденты, где судьи поддержали такой подход (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 22 января 2008 г. № А55-5349/2007). Однако прислушаются ли к такому мнению чиновники и судьи в другом подобном случае, неизвестно.

Некоторые компании, решив не принимать к вычету рекламный НДС, списывают его в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Но такой вариант, на мой взгляд, еще более опасен. Ведь доначисления налога на прибыль в данном случае будут больше, чем доначисления НДС (в случае если компания решит принять налог сверх нормы к вычету, а налоговики потом этот вычет снимут). Повод для доначисления налога на прибыль у инспекторов будет такой. Перечень ситуаций, когда сумму НДС можно учесть в расходах на товары (работы, услуги), приведен в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. О сверхнормативном рекламном НДС там ничего не сказано. Поэтому уменьшать налогооблагаемую прибыль на его величину нельзя.

Порядок учета затрат на рекламу в налоговом учете

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка