Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Выплата участнику общества

19 января 2010 69 просмотров

Выплата прибыли сверх пропорции дивидендом не признается

По общему правилу часть прибыли компании, предназначенная для выплаты дивидендов, распределяется пропорционально долям участников в уставном капитале общества. Об этом сказано в пункте 2 статьи 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ. Между тем тот же самый пункт вполне допускает, что возможен и иной порядок распределения прибыли между участниками – непропорционально их долям. И нередко ООО пользуются данной возможностью и прописывают в уставе соответствующее условие о непропорциональном распределении прибыли. Такой порядок нисколько не противоречит гражданскому законодательству, но на практике может привести к серьезному налоговому спору.

Дело в том, что в гражданском и налоговом законодательстве подход к дивидендам различается. И если, согласно Гражданскому кодексу РФ, выплаты из прибыли, непропорциональные долям, продолжают считаться дивидендами, то с позиции Налогового кодекса РФ такие выплаты к дивидендам уже не относятся. Связано это с тем, что в пункте 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ четко закреплено понятие «дивиденд». Так, для целей налогообложения дивидендом признается только тот доход, который начислен учредителю пропорционально его доле в уставном капитале. Действует это правило и в том случае, если прибыль распределяется между участниками – физическими лицами и в том случае, если участниками общества выступают другие организации. Никаких уточнений и дополнительных условий к пункту 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ нет. Таким образом, если участник получит часть прибыли, непропорциональную его доле, то считать эту выплату дивидендом нельзя. Следовательно, к этой выплате нельзя применять и более выгодный порядок налогообложения, который предусмотрен только для дивидендов. Именно такие разъяснения чиновники дают организациям – письма Минфина России от 24 июня 2008 г. № 03-03-06/1/366, от 30 января 2006 г. № 03-03-04/1/65, УФНС России по г. Москве от 19 апреля 2007 г. № 20-12/036014@(a) и др.

Сразу скажу, что оспаривать мнение чиновников и применять к непропорциональным выплатам тот же порядок налогообложения, который действует и в отношении дивидендов, не стоит. Суды в подобных ситуациях организации не поддерживают и занимают сторону контролирующих ведомств (определение ВАС РФ от 10 апреля 2008 г. № 4537/08, постановления ФАС Московского округа от 25 мая 2009 г. № КА-А41/4239-09, ФАС Поволжского округа от 8 июля 2008 г. № А55-16023/07, ФАС Уральского округа от 12 декабря 2007 г. № Ф09-10292/07-С2, ФАС Северо-Западного округа от 12 января 2006 г. № А44-2409/2005-7 и др).

При этом имейте в вид, вот какой нюанс. Если организация распределяет прибыль между участниками непропорционально, то общий порядок налогообложения нужно применить не ко всей выплате, а только к той ее части, которая превышает пропорцию.

Для наглядности приведу пример. Один из участников общества – физическое лицо с долей в уставном капитале в 25 процентов. Согласно уставу общества, ему положены дивиденды в размере 50 процентов от прибыли, распределяемой между участниками. Предположим, что по итогам 2009 года собрание участников приняло решение направить на выплату дивидендов 2 000 000 руб. из чистой прибыли. В результате данному участнику полагается выплата в 1 000 000 руб. (2 000 000 руб. ? 50 %). Дивиденды физических лиц – резидентов облагаются НДФЛ по ставке 9 процентов, все прочие выплаты – по ставке 13 процентов. Поскольку прибыль распределяется непропорционально – 50 процентов от прибыли при наличии доли в 25 процентов, выплату участника в 1 000 000 руб. для целей налогообложения нельзя признать дивидендом. Вместе с тем это вовсе не означает, что со всей выплаты организация обязана удержать налог по повышенной ставке 13 процентов. С части выплаты, которая укладывается в пропорцию, компания вправе удержать налог по ставке, предусмотренной для выплаты дивидендов. И только с выплаты сверх пропорции налог следует начислить по более высокой ставке.

На цифрах получаем следующее: с 500 000 руб., укладывающихся в пропорцию (2 000 000 руб. ? 25%), организация удержит НДФЛ по ставке 9 процентов, а с оставшейся части, которая также составит 500 000 руб. (1 000 000 – 500 000), налог будет удержан уже по ставке 13 процентов. Требовать удержания налога по повышенной ставке со всей суммы выплаты инспекторы не вправе. Аналогичный подход подтверждают и разъяснения чиновников – письмо Минфина России от 24 июня 2008 г. № 03-03-06/1/366, и судей – постановление ФАС Московского округа от 25 мая 2009 г. № КА-А41/4239-09.

Рекомендация лектора

Не перепутайте ставки

Если участник – физическое лицо, то с дивидендов уплачивается НДФЛ в порядке, предусмотренном в статье 214 Налогового кодекса РФ. В отношении дивидендов, получаемых резидентом, примените НДФЛ по ставке 9 процентов, в отношении нерезидентов – 15 процентов. Если окажется, что выплата не является дивидендом, то с нее придется удержать налог в общем порядке: по ставке 13 процентов с резидентов и по ставке 30 процентов с нерезидентов – статья 224 Налогового кодекса РФ.

Если получателем дивидендов является юридическое лицо, то выплаты придется обложить налогом на прибыль по ставке 9 процентов, если речь идет о российской организации, или 15 процентов – если получателем будет иностранная компания. Такой порядок изложен в статье 284 Налогового кодекса РФ. Если же платеж не является дивидендом, то налог участники общества должны будут оплатить самостоятельно. Причем для российских компаний в отношении этих выплат будет действовать общая ставка налога на прибыль – 20 процентов. Иностранные организации обязаны будут уплатить налог с выплаты в соответствии с законодательством своей страны.

Кстати, если российская компания получает дивиденды от зависимой организации, то к такой выплате следует применить нулевую ставку налога на прибыль – подпункт 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса РФ.

По мнению судей, платежи за счет прошлогодней прибыли также являются дивидендами

Идем дальше. Очень часто бухгалтеров волнует такой вопрос: можно ли считать дивидендами выплаты за счет нераспределенной прибыли прошлых лет? И следовательно, не возникнет ли у компании претензий от инспекции, если она применит к этим выплатам более выгодный порядок налогообложения, который предусмотрен исключительно для дивидендов?

Сразу скажу, что однозначного ответа на этот вопрос нет. Даже сами чиновники не могут определиться с конкретной позицией. Так, например, в письме Минфина России от 23 августа 2002 г. № 04-02-06/3/60 финансисты пришли к выводу, что дивиденды могут быть начислены и выплачены только за счет чистой прибыли организации отчетного года. Аргумент такой: источником выплаты дивидендов является чистая прибыль компании – пункт 2 статьи 42 закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ, пункт 1 статьи 28 закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ. При этом понятие «чистая прибыль» раскрывается лишь в бухгалтерском учете, согласно которому показатели «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль» нетождественны. Они имеют разное значение и формируются на разных счетах. Таким образом, обобщать эти источники финансирования нельзя, а значит, и выплаты из нераспределенной прибыли прошлых лет нельзя считать дивидендами. Следовательно, и пониженные ставки налогообложения, которые установлены для дивидендов, по отношению к данным выплатам применять нельзя.

Затем Минфин России кардинально изменил свою позицию. Так в письме от 18 мая 2007 г. № 03-08-05 чиновники согласились с тем, что начисление и выплата дивидендов возможны не только за счет текущей прибыли, но и за счет прибыли прошлых лет, остающейся после налогообложения. Такой вывод они сделали на основе анализа пункта 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что дивидендом признается любой доход, полученный участником, при распределении прибыли организации, остающейся после налогообложения. В кодексе не уточняется, что речь идет только о прибыли текущего года. Таким образом, выплаты за счет нераспределенной прибыли прошлых лет на полном основании можно считать дивидендами и применять к ним более выгодный порядок налогообложения. Кстати, аналогичная позиция встречается и в отдельных разъяснениях налоговиков – письма УФНС России по г. Москве от 27 ноября 2008 г. № 18-15/3/110666@, от 11 сентября 2008 г. № 28-11/085977 и др.

И наконец, в своих последних разъяснениях Минфин России вообще отказывается от каких-либо комментариев по данной теме, ссылаясь на то, что вопрос о возможности выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет не относится к его компетенции (письма Минфина России от 5 августа 2009 г. № 03-04-06-01/204, от 17 марта 2008 г. № 03-04-06-01/60, от 6 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/83).

Как видите, официальная позиция, которая сложилась на сегодняшний день, слишком неоднозначна. Поэтому нельзя достоверно сказать, насколько опасно или, напротив, безопасно выплаты из прошлогодней прибыли считать дивидендами и применять в их отношении пониженные ставки налогов.

Вместе с тем с определенностью могу заявить, что если компания сочтет выплаты дивидендами и в случае претензий от проверяющих обратится в суд, то арбитры окажутся на стороне компаний. По мнению судей, прямого запрета на выплату дивидендов за счет прибыли прошлых лет в законодательстве нет. Главное требование пункта 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ – чтобы источником выплаты дивидендов являлась прибыль, остающаяся после налогообложения. В связи с этим платежи из нераспределенной прибыли пришлых лет можно считать дивидендами и облагать их в льготном порядке – по более низким налоговым ставкам (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23 марта 2007 г. № Ф08-7128/2006, от 22 марта 2006 г. № Ф08-1043/2006-457А, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 августа 2005 г. № А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1, ФАС Поволжского округа от 10 мая 2005 г. № А55-9560/2004-43 и др.).

На основе изложенного решение о налогообложении выплат за счет нераспределенной прибыли прошлых лет каждой конкретной организации придется принимать самостоятельно. С одной стороны, есть все основания считать данные выплаты дивидендами и применять к ним льготные налоговые ставки. Но, с другой стороны, такой подход может вызвать претензии у проверяющих. Поэтому не исключено, что организации придется обращаться в суд, чтобы отстоять правомерность своей позиции.

Если по итогам года получен убыток, платежи учредителям в течение года нельзя считать дивидендами

Следующий момент. Организации могут выплачивать дивиденды не только по итогам года. Промежуточная прибыль компании, полученная за I квартал, полугодие и девять месяцев, также может быть направлена на выплату дивидендов (статья 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ, пункт 1 статьи 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).

Теперь предположим, что за квартал и за полугодие компания выплатила своим учредителям дивиденды, начислив на них налоги по пониженным ставкам, а по итогам года в компании получился убыток. Как быть с выплатами в таком случае? Они продолжают считаться дивидендами или нет?

Ответ на этот вопрос вряд ли порадует бухгалтеров. Дивидендами такие выплаты признаваться уже не будут, ведь дивиденды – это выплаты из чистой прибыли, итоговое значение которой определяется по итогам года. Раз по итогам года получен убыток, то и речи ни о каких дивидендах идти не может. Аналогичного мнения придерживаются и чиновники, и судьи (письма ФНС России от 19 марта 2009 г. № ШС-22-3/210, Минфина России от 24 декабря 2008 г. № 03-03-06/1/721, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10 октября 2008 г. № А66-1084/2008 и др).

Получается, что промежуточные выплаты в пользу учредителей – это некие безвозмездно перечисленные им суммы. И раз эти выплаты дивидендами не признаются, то у компании нет оснований облагать их по пониженным ставкам. Выходит, налоги нужно пересчитать.

Так, например, если учредителями компании являются физлица-резиденты, то на выплаченные им в течение года суммы надо будет доначислить НДФЛ: вместо ставки 9 процентов применить стандартные 13 процентов. При этом, производя перерасчет, важно помнить, что НДФЛ по ставке 13 процентов и налог, удерживаемый с дивидендов, подлежат зачислению на разные КБК. Это значит, что компании придется или делать зачет между двумя видами НДФЛ, или уплачивать НДФЛ по повышенной ставке в полном размере, а изначально уплаченную сумму налога по ставке 9 процентов возвращать на свой расчетный счет.

Имейте в виду, что в этой ситуации организации могут начислить пени и взыскать с нее штраф за несвоевременную уплату НДФЛ, – статьи 75, 123 Налогового кодекса РФ. То есть выплата промежуточных дивидендов гражданам изначально связана с определенными налоговыми рисками.

Несколько другая ситуация складывается, когда учредителями являются юридические лица. Так как полученный доход дивидендом не признается, то компания как источник выплаты данного дохода налоговым агентом не является. Это значит, что уплаченный ею налог на прибыль следует вернуть. Между тем у организации-учредителя, напротив, появится обязанность уплатить налог. Полученную сумму – «не дивиденд» ей придется включить в состав внереализационных доходов и учесть при налогообложении на общих основаниях – письмо Минфина России от 14 октября 2005 г. № 03-03-04/1/276. Из этого правила есть только одно исключение. Если компании-учредителю принадлежит более 50 процентов уставного капитала общества, от которого поступила безвозмездная выплата, то учитывать ее при расчете налога на прибыль учредителю не понадобится – подпункт 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Учитывая все сложности, которые возникают у компании и ее участников при переквалификации дивидендов, осуществлять промежуточные платежи стоит только в том случае, если есть твердая уверенность, что по итогам года компания получит прибыль и ее хватит на покрытие выплаченных в течение года промежуточных сумм. При малейших сомнениях я бы рекомендовала повременить с выплатами до конца года или же потратить на дивиденды нераспределенную прибыль прошлых лет, естественно, при ее наличии.

Периодичность выплат дивидендов в налоговом законодательстве не ограничена

Как я уже упоминала, гражданское законодательство разрешает выплачивать дивиденды не только по итогам года, но и по итогам отчетных периодов. Однако некоторым учредителям и этого кажется недостаточным. И тогда они принимают решение о выплате дивидендов ежемесячно. Причем решение о выплате за месяц порой может быть оформлено и до окончания того самого месяца.

Налоговики в таких случаях непреклонны. Они считают, что данные выплаты дивидендами назвать никак нельзя. Ведь такие выплаты не соответствуют нормам Гражданского кодекса РФ. Значит, и применять пониженные ставки к данным выплатам организации не вправе. В итоге следует доначисление налога, пеней и штраф по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Организации мириться с таким подходом не желают. Они напоминают инспекторам, что понятия «дивиденд» в гражданском и налоговом законодательстве не совпадают. В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный участником при распределении прибыли, – пункт 1 статьи 43 НК РФ. При этом про периодичность распределения прибыли в НК РФ ничего не говорится. Таким образом, ежемесячные выплаты из чистой прибыли полностью соответствуют понятию «дивиденд» с позиции налогового законодательства. Отсюда делаем вывод, что компания и в отношении этих выплат имеет полное право применять пониженные ставки, предусмотренные для дивидендов.

Еще один аргумент в пользу правомерности данного подхода. Если бы компания выплачивала дивиденды по итогам квартала или года, то сумма НДФЛ была точно такой же, как и при их ежемесячной выплате. Следовательно, состав правонарушения, предусмотренный в статье 123 Налогового кодекса РФ, в принципе отсутствует – ведь занижения налоговой базы не происходит. Таким образом, штрафовать компанию не за что.

Сразу скажу, что судьи в этом споре оказались на стороне компаний. Они признают ежемесячные выплаты дивидендами и одобряют применение к ним пониженных налоговых ставок – постановления ФАС Московского округа от 20 июля 2009 г. № КА-А41/6492-09, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 августа 2005 г. № А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1. Арбитры подтверждают, что в налоговых правоотношениях используется понятие дивидендов в трактовке, приведенной в Налоговом кодексе РФ. И ежемесячные выплаты в пользу учредителей из чистой прибыли компании этой трактовке не противоречат. При этом абсолютно не важно, что дивиденды с налоговой точки зрения отличаются от толкования данного понятия в других нормативных актах, не относящихся напрямую к налогообложению.

Подводим итог: компания может делать выплаты участникам и ежемесячно. Если у проверяющих возникнут по этому поводу претензии, организация сможет их оспорить. Правда, в отдельных случаях сделать это получится только в суде.

Рекомендация лектора

Выплаты из фонда не являются дивидендами

Нередко на практике встречается следующая ситуация. Предположим, что в 2008 году организация дивиденды не выплачивала и из полученной прибыли образовала специальный фонд. По итогам 2009 года прибыли не оказалось и участники приняли решение выплатить «дивиденды» из фонда, который сформировали еще в прошлом году. Так вот, обратите внимание: несмотря на то что фонд был сформирован из чистой прибыли, выплаты в пользу учредителей из этого фонда уже однозначно не будут считаться дивидендами. Следовательно, к ним нельзя будет применять льготный порядок налогообложения. Источником выплаты в данном случае является уже не прибыль организации, а средства специального фонда. На это внимание организаций обратили и чиновники в письме Минфина России от 14 мая 2009 г. № 07-02-06/119.

Вопросы после лекции

– Ольга Степановна, наша компания совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД. Подскажите, прибыль, полученную от деятельности на ЕНВД, мы можем направить на выплату дивидендов или нет?

– Да, можете. Смотрите, источником выплаты дивидендов является чистая прибыль организации. Этот показатель нужно рассчитывать по данным бухгалтерского учета – письмо Минфина России от 11 марта 2004 г. № 04-02-05/3/19. Компании, которые совмещают общую систему налогообложения и ЕНВД, от ведения бухучета и составления отчетности не освобождены – пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. При этом бухучет при совмещении этих режимов ведется в целом по организации – пункт 1 статьи 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Таким образом, чистая прибыль по данным бухучета в вашей компании будет включать как прибыль, полученную от деятельности на ЕНВД, так и прибыль, полученную от деятельности, подпадающей под общую систему. И всю эту прибыль компания может направить на выплату дивидендов.

– Мы планируем выплатить дивиденды за 2009 год. Скажите, можно ли их выплатить не деньгами, а имуществом компании?

– Да, можно. В пункте 1 статьи 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ прямо сказано, что дивиденды можно выдать имуществом, если это предусмотрено уставом акционерного общества. Для ООО такой оговорки в законодательстве нет. Вместе с тем нет и запрета на такую выплату. В статье 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ просто говорится о распределении прибыли. Подразумевается, что участники общества могут получить не только деньги, но и иное имущество.

– Мы выплачиваем дивиденды наследнику участника. Нужно ли в этом случае удерживать НДФЛ с дивидендов?

– Да, нужно. По общему правилу доходы, получаемые от граждан в порядке наследования, НДФЛ не облагаются – пункт 18 статьи 217 Налогового кодекса РФ. Однако в вашем случае объектом наследования являются не денежные средства в виде дивидендов, а право на их получение. Поэтому положения указанного мною пункта здесь не применяются. В результате при выплате дивидендов наследнику ваша компания в общем порядке должна удержать НДФЛ по ставке 9 процентов, если наследник является резидентом, или по ставке 15 процентов, если он нерезидент. Аналогичный подход и у чиновников – письмо Минфина России от 29 октября 2007 г. № 03-0406-01/363.

Лектор:

Макаркина Ольга Степановна,

налоговый консультант, ведущий аудитор ЗАО «ДомиЛекс». 

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка