Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Какие люди в нашей бухгалтерии!

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Как избежать ошибок в учете МПЗ

13 июля 2010 398 просмотров

МПЗ в отличие от основных средств учитываются по группам

Правила принятия МПЗ к учету можно найти в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Напомню, что к МПЗ относятся объекты, которые либо служат менее года, либо дешевле 20 000 руб. Они делятся на различные категории: сырье и материалы, запасные части, ГСМ, топливо, тара, спецодежда, спецоборудование, спецоснастка и т. д.

Учитываются они на счете 10 по соответствующим субсчетам. При выделении субсчетов важно, как компания выделит номенклатурные позиции МПЗ. В каждой номенклатурной позиции объединяются однородные объекты учета. Потому что в отличие от основных средств учет МПЗ не пообъектный, а групповой. Вместо инвентарных объектов выделяются их группы. Этот момент важен при списании МПЗ. Ведь компания может приобрести один вид МПЗ у различных поставщиков и по разным ценам.

Способ списания запасов компания обязательно прописывает в своей учетной политике. Это может быть ФИФО, по средней себестоимости либо по стоимости каждой единицы продукции. ЛИФО на сегодняшний день не применяется. Чаще всего слушатели на семинарах интересуются списанием МПЗ способом по стоимости каждой единицы. Бухгалтеры спрашивают, когда этот способ применяется и в чем он заключается. Он используется только для индивидуально определимых объектов МПЗ. То есть тех, которые можно отличить друг от друга. Например, номерные запасные части, компьютерные платы или иные запчасти с серийными номерами. При этом каждый объект можно идентифицировать.

Если компания не может разграничить каждый объект МПЗ, то учет по фактической цене единицы неприменим. Обычно бухгалтер, который хочет использовать этот учет, предлагает привязать к каждому объекту МПЗ бирочку и брать конкретный объект со склада. А себестоимость этой единицы списывать с бухучета. Но, во-первых, это трудоемко. А во-вторых, немыслимо на практике. Например, компания купила бензин у одного поставщика по 10 руб., а у другого по 15 руб. Все это сливается в одну емкость. Понятно, что потом «выловить» отдельно бензин стоимостью 10 руб. просто невозможно. Так что в этом случае применяется только ФИФО либо МПЗ списываются по средней себестоимости.

Учитываются МПЗ либо на счетах 15, 16, либо на счете 10, на котором помимо МПЗ выделяется еще отдельный субсчет для ТЗР.

Учет МПЗ ведется с использованием норм естественной убыли

В любой компании запасы в момент заготовления или при транспортировке контролируются с учетом норм естественной убыли (постановление Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814).

То есть когда компания заготавливает МПЗ, она может увеличить себестоимость новых объектов на сумму утраченных МПЗ. Конечно, в пределах норм естественной убыли. Суммы потерь сверх норм предъявляются либо транспортной компании, либо поставщику. Это зависит от того, целы ли пломбы вагона, в котором привезли МПЗ. То же самое касается и грузового автотранспорта.

Чтобы стоимость утраченных в пределах норм МПЗ включить в себестоимость полученного сырья или товаров, нужно сделать следующее. Заранее пригласить представителя независимой организации, например торгово-промышленной палаты. Затем принять МПЗ и если обнаружится недостача, то составить акт, который подпишет независимый представитель.

Стоимость испорченных или утраченных в процессе транспортировки МПЗ относится на счета отклонений (счет 16) или на транспортно-заготовительные расходы. То есть компания признает задолженность поставщику и увеличивает в пределах норм естественной убыли стоимость поступивших МПЗ. Это делается в случае, если пломба на вагоне или грузовой машине цела. Другими словами, компания увеличивает стоимость того, что доставлено, на стоимость того, что утрачено, в пределах норм.

Проводка ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 60 и одновременно ДЕБЕТ 76 (претензии) КРЕДИТ 94 делается в случае, если в утрате части МПЗ виновата транспортная компания. Например, если в пути сорвали пломбу или перегружали товар в другую машину и т. д.

Далее начинается процесс хранения МПЗ на складах. Если компания оплачивает складские услуги, то недостача при таком хранении также относится на счет 76. Если МПЗ хранятся на собственном или арендованном складе, то в пределах норм естественной убыли недостача относится на себестоимость, а сверхнормативные потери отображаются на счете взысканий с материально ответственного лица, то есть на счете 73. На нем отражаются суммы ущерба, который должен возместить материально ответственный сотрудник.

Не каждый сотрудник несет материальную ответственность за недостачу

Замечу, что материальная ответственность может быть как полной, так и ограниченной. Полная материальная ответственность предусмотрена только для определенного перечня должностей. Он утвержден Минтрудом в постановлении от 31 декабря 2002 г. № 85. Такие должности разделены на три группы. Первая связана с ответственностью по хранению и транспортировке. Вторая – с отпуском МПЗ. А к третьей относятся топ-менеджеры компании.

Таким образом, в первую и вторую группы входят кладовщики, экспедиторы, водители. С ними, как правило, заключают договоры о полной материальной ответственности и взыскивают ущерб за неправильное хранение или транспортировку МПЗ. А вот полная материальная ответственность генерального директора или главбуха на практике встречается крайне редко.

Чтобы наступила полная материальная ответственность, нужно выполнить все условия, предусмотренные трудовым законодательством. Иначе компания со своего работника не сможет ничего взыскать.

Первое. С работником заключается письменный трудовой договор. В нем прописывается, что сотрудник заступает на должность, по которой предусмотрена полная материальная ответственность. Индивидуальная или коллективная, уже не важно.

Второе. При приеме на работу компания знакомит сотрудника с его должностной инструкцией. В ней описывается, каким образом соблюдается материальная ответственность. При этом компания обеспечивает своему сотруднику надлежащие условия для хранения и отпуска МПЗ. Допустим, компания хочет, чтобы за канцелярские товары несла ответственность офис-менеджер. Тогда ей выделяется специальное помещение, в которое никто, кроме нее, не может зайти. В нем должна быть прочная дверь с замком. Если же канцтовары хранятся у ответственного сотрудника в столе, который не запирается, то ни о какой материальной ответственности речи быть не может.

Для кассиров условия полной материальной ответственности специально оговорены ЦБ РФ (порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации утвержден решением совета директоров ЦБ РФ от 22 сентября 1993 г. № 40).

Обязательно должны быть отдельное помещение, железная дверь, решетка, отдельное окошко и т. д.

Третье. Помимо трудового договора заключается отдельный договор о полной материальной ответственности. Даже если сотрудник работает на двух должностях, которые предусматривают полную материальную ответственность, с ним заключаются два разных договора. В рамках одного договора прописывать материальную ответственность по разным должностям нельзя.

Материально ответственный сотрудник обязан присутствовать при приеме МПЗ. Если он принимает дела по хранению МПЗ от другого материально ответственного работника, то он должен присутствовать на инвентаризации этих ценностей. Например, когда увольняется кладовщик, а на его смену приходит новый. Если компания в этой ситуации не провела инвентаризацию, то новый материально ответственный сотрудник может отказаться возмещать ущерб. И суд поддержит работника.

Обращаю внимание, что материально ответственный сотрудник не входит в состав инвентаризационной комиссии. Если же он все-таки подпишет акт инвентаризации как член комиссии, то этот документ признают недействительным.

Материально ответственный работник только присутствует при инвентаризации. По ее итогам он дает расписку, что инвентаризация проведена в его присутствии и претензий к комиссии он не имеет. Если этот работник не может присутствовать: заболел или отъехал, комиссия работает без него. Но компания в этом случае увеличивает ее состав для повышения объективности инвентаризации. Обычно с трех до пяти или семи человек. Мнение большого коллектива считается непредвзятым.

Теперь несколько слов о самом договоре материальной ответственности. Если ответственность индивидуальная, то договор подписывается конкретным материально ответственным работником. Если коллективная, то договор подписывает специально выбранный руководитель трудового коллектива либо каждый его сотрудник. Если подписывает один представитель, то нужно составить протокол о его выборах. Как правило, такой возможностью пользуются продавцы, кладовщики.

Факт недостачи обязательно отражается в бухучете

Теперь поговорим о результатах инвентаризации МПЗ. Первое – недостача. В бухгалтерском учете в этом случае делается проводка ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10 или 41. Кредит счета зависит от того, недостачу чего обнаружили. Не стоит забывать при этом либо соответствующую долю счета 16, либо субсчет ТЗР счетов 10, 41. То есть соответствующая доля транспортно-заготовительных расходов, как и все записи по кредиту счета 10, списывается в дебет того счета, куда списаны ТМЦ: ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 16 или 10, 41 субсчет ТЗР. Вот эта проводка делается сразу по результатам инвентаризации еще до принятия решения о том, как будет покрыта недостача. Ведь ее можно отнести на себестоимость или взыскать, например, с кладовщика. То есть независимо от того, что произошло, компания фиксирует факт недостачи.

Но бывают ситуации, когда недостача обнаруживается из-за банальных технических ошибок. Например, основное средство переместили из одного подразделения в другое, а в бухучете это перемещение никак не отразили. В этом случае в одном подразделении обнаружена недостача, а в другом – излишек. Тогда отражать недостачу не нужно, ведь это просто приведение бухгалтерского учета к фактическому состоянию.

Может возникнуть и такая ситуация. Например, у компании два разных магазина. В одном недостача сахарного песка, а в другом излишек того же песка. В этом случае это именно недостача и именно излишек, а не ошибки с перемещением объекта. Потому что невозможно документально подтвердить, что сахарный песок просто перенесли из одного магазина в другой, а указать в аналитическом учете якобы забыли. А основное средство, например компьютер или автомобиль, можно переместить из одного филиала в другой и забыть зафиксировать.

Затем руководитель компании или председатель инвентаризационной комиссии принимает решение о том, что делать с недостачей. В пределах норм естественной убыли списать недостачу можно на затраты. А торговая компания спишет ее на издержки обращения.

Сверх норм естественной убыли недостача списывается на счет 73. Но если не установлен виновник недостачи или взыскать с него ущерб невозможно, то делается проводка ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 94. Как правило, это происходит в тех случаях, когда в недостаче виновата сама компания. Например, она не обеспечила условия хранения или не провела инвентаризацию при приемке-передаче дел от одного материально ответственного сотрудника другому.

Если же недостача произошла из-за угона или кражи, то тогда, по мнению налоговиков, ее нельзя сразу учесть в расходах по налогу на прибыль. Сначала нужно получить справку из милиции о том, что уголовное дело по факту угона или кражи прекращено. Учесть в расходах похищенные МПЗ можно только в день получения справки. Тогда бухгалтер все равно сделает проводку ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 94. Но такую справку быстро не получишь, ведь уголовное расследование может надолго затянуться. И все это время недостача не должна числиться на счете 94.

Дело в том, что в отличие от налогообложения в бухгалтерском учете ситуация иная. Чтобы учесть в расходах сумму недостачи украденных МПЗ, можно не дожидаться справки из милиции. Как только становится ясно, что никто не возместит ущерб, стоимость активов списывается на убытки проводкой ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 94. То есть данная проводка в бухучете не связана с моментом признания краденных МПЗ в расходах компании для целей налогового учета.

Такое различие в учетах не случайно. Ведь похищенные МПЗ уже не являются активами компании. А это должно быть отражено в бухгалтерской отчетности. Иначе она не будет достоверной.

Что касается НДС, то восстанавливать налог по недостачам не требуется. Об этом сказал ВАС РФ в решении от 23 октября 2006 г. № 10652/06.

Прощенный долг не является доходом сотрудника

Если руководитель компании простит виновного в недостаче сотрудника, то есть согласится не взыскивать с него сумму ущерба, то в этом случае тоже делается проводка ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 94. А если задолженность сотрудника уже отразили в бухучете, то она списывается проводкой ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 73. При прощении признать эти расходы в налоговом учете нельзя.

Также в этом случае возникает вопрос о доначислении НДФЛ. В Налоговом кодексе нет оснований для налогообложения этой операции. С одной стороны, сотрудник получил доход. Но с другой стороны – НДФЛ облагаются либо доходы в денежной или натуральной форме, либо материальная выгода. А в данном случае нет дохода ни в денежной, ни в натуральной форме. Ведь работник по факту не получал ни денег, ни товаров.

Стоимость недостачи и излишков определяется по рыночной цене

Налоговики считают, что недостачу надо взыскивать с виновного не по учетной, а по рыночной стоимости. Для того чтобы учетную цену сравнять с рыночной, делается проводка либо ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 98, либо ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 91. Это определяется в учетной политике – по Инструкции по применению плана счетов. В тот момент, когда сотрудник погасит задолженность, бухгалтер отражает эту операцию по дебету 50, 51 и кредиту 73. При этом одновременно делают проводку ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 91.

Разница между рыночной и учетной стоимостью включается в доходы компании. Причем независимо от того, в какой момент по учетной политике этот доход должен появиться в бухучете. Например, в компании обнаружена недостача МПЗ на 100 руб. Их рыночная стоимость составила 120 руб. Так вот с 20 руб. придется заплатить налог на прибыль.

Излишки приходуются по рыночной стоимости проводкой ДЕБЕТ 10, 41 и т. д. КРЕДИТ 91. Обратите внимание, что кредитуется именно счет 91, а не 98. То есть в момент выявления излишков появляется доход и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Если готовая продукция отражается на счете 43 по себестоимости, это не означает, что по результатам инвентаризации компания может оприходовать излишки также по себестоимости. Стоимость излишков определяется в соответствии с тарифной политикой компании. То есть по той цене, по которой продукция отпускается покупателям.

Путаница при отпуске МПЗ приведет к неприятным налоговым последствиям

Теперь про бухгалтерский учет пересортицы. Допустим, по итогам инвентаризации выявлены три лишние единицы товара А стоимостью по 3 руб. за штуку и обнаружена недостача трех единиц товара Б стоимостью по 5 руб. за штуку.

Компания приходует излишек: ДЕБЕТ 10/А КРЕДИТ 94 – 9 руб. (3 руб. х 3 ед.). И списывает недостачу: ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10/Б – 15 руб. (5 руб. х 3 ед.). Итого на дебете счета 94 – 15 руб., а на кредите счета 94 – 9 руб. Нужно забалансировать счет 94. Для этого делается проводка ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 94 – 6 руб. (15 руб. – 9 руб. = 6 руб.). Некоторые бухгалтеры ставят при балансировании счета 94 ДЕБЕТ 91, а не ДЕБЕТ 73. Если же руководство компании простит долг кладовщику, то только тогда при балансировании будет использоваться счет 91.

– У компании возникла пересортица, а материально ответственного сотрудника нет. На какой счет в этом случае нужно списать стоимость недостачи? – На счет 91. Но эти убытки нельзя учесть при налогообложении прибыли. Так как данные расходы не направлены на получение дохода. Это непроизводственные потери.

Теперь рассмотрим обратную ситуацию, когда сумма излишка превысила недостачу. При инвентаризации обнаружены три единицы товара А по 3 руб. за штуку. А трех единиц товара Б по 2 руб. за штуку не хватает. Компания приходует излишек: ДЕБЕТ 10/А КРЕДИТ 94 – 9 руб. (3 руб. х 3 ед.). А недостачу списывает: ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10/Б – 6 руб. (2 руб. х 3 ед.). Итого на дебете счета 94 – 6 руб., а на кредите – 9 руб. Нужно забалансировать счет 94. Для этого по дебету счета 94 отражается 3 руб. (9 руб. – 6 руб. = 3 руб.). В бухгалтерском учете эта разница включается в доходы компании. А в налоговом учете вся сумма излишка, то есть 9 руб., облагается налогом на прибыль. Дело в том, что по законодательству можно списывать недостачу в пределах норм естественной убыли и приходовать излишек, выявленный при инвентаризации. Поэтому компания при пересортице приходует на внереализационные доходы не 3 руб., а 9 руб. При этом 6 руб. в расход взять нельзя, потому что это сверх норм естественной убыли.

Лектор:

Ефремова Анна Алексеевна,

заместитель генерального директора аудиторско-консультационной группы «Развитие бизнес-систем».

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка