Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Новые коэффициенты‑дефляторы на 2017 год

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Важное о НДС в строительстве

16 августа 2011 21 просмотр

Сдача строительных работ

В этой части семинара мы в основном будем говорить об особенностях начисления и уплаты НДС строительными компаниями. Важное о НДС в строительстве.

Для начала – про подрядчиков. Подрядная организация, как правило, работает на общем режиме налогообложения и платит НДС. По правилу из статьи 146 НК РФ НДС начисляется в момент, когда компания получает предоплату или когда происходит реализация. Реализация в нашем случае происходит, когда работа полностью сдана заказчику и все риски перешли на нее.

Если применяется ПБУ 2/2008 (утверждено приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. № 116н. – Примеч. ред.), то есть строительные работы касаются не одного периода, получается, что ежемесячной реализации нет. Тогда по НДС при реализации проводка будет Дебет 90 Кредит 68. Может быть, у каких-то компаний только через три-четыре года, когда объект будет сдаваться.

Если вторая сторона по договору проводит оплату на основании форм № КС-2 и № КС-3, это считается предоплатой. И тогда НДС обязательно нужно начислять не с реализации, а с предоплаты.

Переходим к генподрядчикам и застройщикам. При получении работ генподрядчик делает проводку Дебет 20 Кредит 60, а застройщик – Дебет 08 Кредит 60.

Хотелось бы подробнее остановиться на том, как правильно оформлять в договоре порядок приемки работ. Как правило, в договорах стороны предусматривают лишь следующие параметры:

  • оплата работ производится на основании принятых форм № КС-2 и № КС-3;
  • идет речь о промежуточных работах и прописаны сроки начала и окончания общих договорных работ;
  • подписываются акт готовности объекта, акт приемки в эксплуатацию законченного объекта, акт приемки-передачи основных средств, по которым происходит передача рисков.

Все это может привести к тому, что налоговая инспекция признает: приемка всех рисков по работам, согласно формам № КС-2 и № КС-3, не совершалась. Дополнительным аргументом в пользу налоговиков выступает и то, что по договору стоимость работ пересматривается по окончании, а не ежемесячно.

Часто бухгалтеры интересуются, можно ли ежемесячно на основании «КСок» использовать счет 60, если реализации не было. Ответ однозначный: нет. И тем более нельзя делать проводку Дебет 19 Кредит 60 или брать НДС к вычету.

Если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная сдача-приемка работ, то заказчик сможет принять к вычету НДС по строительным работам только после того, как работы будут выполнены полностью и заказчик примет их результат к учету. Такой вывод содержится в письмах Минфина России от 14 октября 2010 г. № 03-07-10/13, от 20 марта 2009 г. № 03-07-10/07, от 5 марта 2009 г. № 03-07-11/52.

Чиновники в своих разъяснениях ссылаются на то, что формы № КС-2 и № КС-3 самостоятельно нельзя расценивать как акты предварительной приемки результата отдельного этапа работ. Форма № КС-2 – это расшифровка выполненных подрядчиком объемов работ с целью определения их стоимости, по которой будут производиться расчеты с подрядчиком в порядке, предусмотренном договором. Справка по форме № КС-3 может служить лишь основанием для определения суммы авансового платежа, промежуточного финансирования по договору.

Поэтому если ежемесячное подписание актов по форме № КС-2 не связано с окончанием этапа работ, зафиксированного в договоре, заказчик не может принять работы к учету.

Значит, у него нет права на вычет «входного» НДС по строительным работам.

Причем даже если у него есть счет-фактура от подрядчика.

К тому же у подрядчика вообще нет обязанности начислять НДС с выполненных промежуточных работ и ежемесячно выставлять счета-фактуры на реализацию, поскольку результаты таких работ еще не реализованы. Поэтому он должен составить счет-фактуру после выполнения всего договора в целом или отдельного этапа, предусмотренного договором и отраженного отдельным актом.

Между тем суды разных федеральных округов в таких ситуациях поддерживают налогоплательщиков и отменяют решения инспекций о начислении недоимки по НДС. По мнению судей, при наличии счетов-фактур и форм № КС-2 и № КС-3 предъявление НДС к вычету правомерно.

Суды считают неубедительными ссылки налоговиков на то, что, поскольку условиями договора подряда не предусмотрено поэтапное закрытие строительно-монтажных работ, вычет возможен только после завершения строительства. Такие доводы судей, к примеру, можно посмотреть в постановлении ФАС Уральского округа от 23 апреля 2009 г. № Ф09-2305/09-С2. Аналогичные выводы косвенно содержат и постановления ФАС Московского округа от 19 января 2010 г. № КА-А40/15097-09, от 5 мая 2009 г. № КА-А40/3471-09, ФАС Северо-Западного округа от 20 июня 2007 г. № А21-7523/2006.

Но даже несмотря на положительную судебную практику, можно с большой степенью уверенности говорить о том, что избежать претензий от налоговиков будет сложно. Поэтому обезопасить себя можно, прописав в договоре, что приемка и сдача работ с переходом всех рисков происходит ежемесячно и подтверждается формами № КС-2 и № КС-3.

Если этапы принимаются именно таким способом, нужно в договоре подробно расписать, что является этапом. В этом случае поможет календарный план выполнения работ. Хорошо, чтобы этот план был помесячным. В договоре упоминается, что этапы работ за месяц определяются календарным планом.

Важно, что при поэтапной сдаче работ счета-фактуры на реализацию и начисление НДС необходимо производить ежемесячно и не писать там общих фраз по работам, предусмотренным договором. То есть в счете-фактуре фразу «строительство дома» писать нельзя. В документе прописываются работы из календарного плана и из формы КС. О том, что счет-фактура с записью «Выполнены работы по договору подряда от» в рассматриваемой нами ситуации не могут служить основанием для принятия к вычету НДС, говорится в письме Минфина России от 22 января 2009 г. № 03-07-09/02 (правильный ответ на вопрос № 1 теста – б).

Рекомендация лектора

Нельзя забывать про резерв на гарантийный ремонт

Если в договорах предусмотрены какие-то гарантийные обязательства, с 2011 года нужно делать резерв для целей бухучета на гарантийный ремонт в размере обязательств компании. Это предусмотрено ПБУ 8/2010, которое утверждено приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. № 167н. Не создавать такой резерв в бухучете могут только малые предприятия и только в случае, если пропишут в учетной политике. Для целей налогообложения обязанности создавать такой резерв нет. Это право компании. Чтобы оценить обязательства для формирования резерва на гарантийный ремонт, можно сделать сметы на гарантийный ремонт, ориентируясь на договоры. Для резерва используется отдельный субсчет счета 96. Все, что касается резерва, надо закрепить в учетной политике.

Операции, не облагаемые НДС

Не облагается НДС продажа готовых квартир, коттеджей, то есть жилья, а также услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве. Это следует из статьи 149 НК РФ. В этом случае при заполнении декларации по НДС нельзя забывать, что в разделе 7 нужно будет внести данные, а также выписать счета-фактуры на не облагаемые НДС операции. Как заполнять декларацию в этой ситуации, можно посмотреть в письме ФНС России от 12 августа 2010 г. № ШС-37-3/8932@.

Выдача займов в денежной форме организациям тоже не облагается НДС. В этой ситуации правильно выписывать счета-фактуры на выдачу займов и вести раздельный учет «входного» НДС. Есть письмо Минфина России от 28 апреля 2008 г. № 03-07-08/104, в котором чиновники ссылаются на необходимость ведения раздельного учета.

В этом разъяснении Минфин уточнил: для определения пропорции в случае с займами надо учитывать сумму процентов, предусмотренных при предоставлении займа, а сумму самого займа не учитывать.

В отличие от выдачи займов поручительство облагается НДС (правильный ответ на вопрос № 2 теста – а). Очень часто в строительном холдинге одна из компаний оформляет кредиты в банках. Для этого другая компания холдинга или физлицо предоставляют поручительство. Поручительство обязательно должно быть платным и выступать как отдельная услуга.

Если происходит уступка требования и речь идет о жилом помещении, разница между тем, сколько вложено и за сколько продано, будет облагаться НДС. Этого требует статья 155 НК РФ.

А вот если уступка идет при строительстве нежилого помещения, вся сумма облагается НДС. И хотя это в Налоговом кодексе четко не прописано, многочисленные письма чиновников это неоднократно подчеркивали. Например, такой вывод сделан в письме ФНС России от 15 октября 2007 г. № ШТ-6-03/777@. При передаче права требования налоговая база определяется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 153 НК РФ. Иначе говоря, выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате этих прав.

Признание финансового результата по договору

Рассмотрим порядок признания финансового результата и расчета НДС по разным видам строительных договоров на примере генподрядной организации. Первая группа – договоры, по которым происходит сдача работ заказчику по этапам, соответствующим выписанным формам № КС-2 и № КС-3. Для целей бухучета выручка от реализации работ по таким договорам определяется по этапам, в сумме, подтверждаемой актами по форме № КС-2. Тогда же и начисляется НДС с реализации.

Возьмем следующую ситуацию. Общая цена договора на строительство без учета НДС – 20 000 000 руб. Согласно форме № КС-2 генподрядчиком в этом месяце приняты работы от субподрядной организации на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС – 180 000 руб. Прочие расходы по договору за этот месяц – 500 000 руб. За этот месяц выписан заказчику акт по форме № КС-2 на сумму 3 540 000 руб. (в том числе НДС – 540 000 руб.).

В бухгалтерском учете генподрядчик сделает такие записи.

В расчетном месяце в расчетах с субподрядчиком:

Дебет 20 Кредит 60.11
– 1 000 000 руб. – приняты работы от субподрядчика;

Дебет 19 Кредит 60.11
– 180 000 руб. – выделен НДС в работах субподрядчика;

Дебет 68 Кредит 19
– 180 000 руб. – сумма «входного» НДС предъявлена к вычету;

Дебет 60.11 Кредит 51
– 1 180 000 руб. – осуществлена оплата субподрядчику в счет принятых работ.

В расчетном месяце при определении финансового результата будут следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 26
– 500 000 руб. – отражены прочие затраты по договору;

Дебет 62 Кредит 90
– 3 540 000 руб. – определена выручка по формам № КС-2, включая НДС;

Дебет 90 Кредит 68
– 540 000 руб. – выделен НДС с реализации;

Дебет 51 Кредит 62
– 3 540 000 руб. – поступил аванс по договору;

Дебет 90 Кредит 20
– 1 500 000 руб. – признаны расходы отчетного периода;

Дебет 90 Кредит 99
– 1 500 000 руб. – выявлен финансовый результат.

В отчете о прибылях и убытках генподрядчик отразит в текущем месяце:

  • выручку в размере 3 000 000 руб.;
  • расходы в размере 1 500 000 руб.

Вторая группа: договоры, по которым не выделена поэтапная сдача работ и происходит сдача работ по окончании договора, и формы № КС-2 и № КС-3 являются промежуточными расчетными документами, соответствующими физической готовности объекта. Для целей бухучета выручка от реализации работ по таким договорам определяется по «мере готовности» по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору, подтвержденного актами по форме № КС-2.

Условия примера таковы. Общая цена договора на строительство дороги без учета НДС – 20 000 000 руб. Согласно форме № КС-2 генподрядчиком в этом месяце приняты работы от субподрядной организации на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС – 180 000 руб. Прочие расходы по договору за этот месяц – 500 000 руб. За этот месяц выписан заказчику акт по форме № КС-2 на сумму 3 540 000 руб. (в том числе НДС – 540 000 руб.) исходя из фактически выполненных объемов работ.

В соответствии с учетной политикой бухгалтер применяет субсчета: 46.1 «Выполненные этапы по незавершенным работам», 46.2 «Работы, принятые к оплате», 62.12 «Аванс от заказчика», 76.АВ «НДС по авансам полученным», 76.НДС «НДС за выполненные работы, отложенный до реализации», 60.11 «Расчеты с субподрядчиком по мере готовности работ», 60.12 «Первоначальный аванс субподрядчику», 76.ВА «НДС по авансам выданным».

В бухгалтерском учете генподрядчик сделает такие записи.

В расчетном месяце в расчетах с субподрядчиком:

Дебет 20 Кредит 60.11
– 1 000 000 руб. – приняты работы от субподрядчика;

Дебет 19 Кредит 60.11
– 180 000 руб. – выделен НДС в работах субподрядчика;

Дебет 68 Кредит 19
– 180 000 руб. – сумма «входного» НДС предъявлена к вычету;

Дебет 60.11 Кредит 51
– 1 180 000 руб. – осуществлена оплата субподрядчику в счет принятых работ.

В расчетном месяце при определении финансового результата:

Дебет 20 Кредит 26
– 500 000 руб. – отражены прочие затраты по договору;

Дебет 46.1 Кредит 90
– 3 540 000 руб. – определена выручка «по мере готовности», включая НДС;

Дебет 90 Кредит 76.НДС
– 540 000 руб. – выделен НДС, отложенный до реализации;

Дебет 62.12 Кредит 46.2
– 3 540 000 руб. – предъявлен заказчику счет на оплату;

Дебет 46.2 Кредит 46.1
– 3 540 000 руб. – списана непредъявленная выручка при предъявлении счета заказчику;

Дебет 51 Кредит 62.12
– 3 540 000 руб. – поступил аванс по договору;

Дебет 76.АВ Кредит 68
– 540 000 руб. – начислен НДС с аванса;

Дебет 90 Кредит 20
– 1 500 000 руб. – признаны расходы отчетного периода;

Дебет 90 Кредит 99
– 1 500 000 руб. – выявлен финансовый результат.

На дату подписания акта готовности объекта либо акта приемки в эксплуатацию законченного объекта, по которым происходит передача рисков, делают проводки:

Дебет 76.НДС Кредит 68
– 3 600 000 руб. (20 000 000 руб. х 18%) – начислен НДС со стоимости работ;

Дебет 68 Кредит 76.АВ
– 3 600 000 руб. (23 600 000 руб. х 18% : 118%) – сумма НДС с полученного аванса заявлена к вычету.

В отчете о прибылях и убытках генподрядчик отразит в текущем месяце:

  • выручку в размере 3 000 000 руб.;
  • расходы в размере 1 500 000 руб.

О лекторе

Эльвира Сайфулловна Митюкова, к. э. н., лектор ИПБ России, по данным журнала «Семинар для бухгалтера», вошла в число лучших лекторов России.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Упрощенка 9 декабря 2016 16:00 Пособия ФСС в 2017 году

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка