Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Отправляем пояснения по НДС не разом, а частями

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Товарный кредит: особенности учета

18 марта 2009 29 просмотров

Учет у кредитора

Сельскохозяйственная организация, которая предоставляет другой организации что-либо взаймы, становится кредитором. Этот термин применяют независимо от того, в какой форме предоставлен заем – деньгами, сырьем, материалами или иными вещами.

Если по договору взаем переданы вещи, то это будет договор товарного кредита.

Налог на прибыль

Стоимость имущества, которое кредитор передал заемщику по договору товарного кредита, при исчислении налога на прибыль в расходы не включается (п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Аналогично обстоят дела и со стоимостью имущества, которое заемщик вернул кредитору: оно не должно включаться в доходы (подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

А вот проценты, полученные кредитором, представляют собой внереализационный доход (п. 6 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Заемщик может уплатить проценты в натуральной форме: например, вернуть кредитору больше сырья или материалов, чем брал у него в долг. Тогда такой доход должен оцениваться исходя из цены сделки, то есть исходя из цены, указанной в договоре (п. 5 ст. 274 Налогового кодекса РФ). Если же в договоре цена передаваемых материалов не указана, доходы придется определять исходя из на аналогичные ценности.

Налог на добавленную стоимость

Для целей налогообложения НДС нельзя сделать вывод о том, что передача имущества в рамках товарного кредита признается реализацией.

Однако исходя из статьи 807 Гражданского кодекса РФ, ценности, переданные по договору товарного кредита, переходят в собственность заемщика. Возмездная передача права собственности на товары признается реализацией, которая является объектом начисления НДС (п. 1 ст. 39 и ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: от обложения НДС на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ освобождено предоставление займов только в денежной форме. А операции по предоставлению займа в натуральной форме являются объектом обложения НДС. При этом налогом облагаются как операция по получению займа, так и операция по его возврату.

Поэтому, передавая имущество по договору товарного кредита, организация обязана начислить НДС и выставить заемщику счет-фактуру. Такой подход поддерживают и арбитражные судьи (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 28 июля 2008 г. № А48-3879/07-6 и ФАС Уральского округа от 17 января 2008 г. № Ф09-11146/07-С2).

Проценты, полученные кредитором, также облагаются НДС. Однако расчет суммы этого налога в данном случае происходит в особом порядке. Кредитор должен начислить НДС только на ту часть, которая превышает ставку рефинансирования (подп. 3 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ). Здесь применяют расчетную ставку в зависимости от того, по какой ставке облагаются ценности, являющиеся предметом товарного кредита (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Предоставленные по товарному кредиту ценности в бухгалтерском учете отражают в качестве финансовых вложений на счете 58 «Финансовые вложения», к которому можно открыть субсчет «Предоставленные займы» (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»). Однако это справедливо в том случае, когда данная операция предусматривает уплату заемщиком процентов.

Сами проценты признаются прочими доходами организации (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Пример 1

ООО «Заречье» (кредитор) 2 марта 2009 года предоставило товарный кредит в виде 1000 кг комбикорма стоимостью 20 руб/кг (без учета НДС) ЗАО «Краснохолмское» (заемщик). Указанная стоимость соответствует той, по которой комбикорм числился в учете ООО «Заречье».

По условиям договора ЗАО «Краснохолмское» должно вернуть 31 марта 2009 года 1000 кг комбикорма аналогичного качества и заплатить кредитору 4000 руб. в качестве процентов.

Реализация комбикорма облагается НДС по ставке 10 процентов (п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ). Предположим, что ставка рефинансирования в марте 2009 года составляет 13 процентов годовых.

Бухгалтер ООО «Заречье» сделал такие проводки.

На 2 марта 2009 года:

ДЕБЕТ 58    КРЕДИТ 10  – 20 000 руб. (20 руб/кг х 1000 кг) – передан заемщику комбикорм по договору товарного кредита;

ДЕБЕТ 58    КРЕДИТ 68  – 2000 руб. (20 000 руб. х 10%) – начислен НДС.

На 31 марта 2009 года:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по процентам»  КРЕДИТ 91  – 4000 руб. – начислены проценты по договору товарного кредита;

ДЕБЕТ 51  КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по процентам»  – 4000 руб. – получена сумма процентов от заемщика;

ДЕБЕТ 10    КРЕДИТ 58  – 20 000 руб. – получены 1000 кг комбикорма в погашение товарного кредита;

ДЕБЕТ 19    КРЕДИТ 58  – 2000 руб. – отражен НДС, предъявленный заемщиком, на основании счета-фактуры;

ДЕБЕТ 68    КРЕДИТ 19  – 2000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный заемщиком.

Кроме того, необходимо рассчитать сумму процентов за 29 дней (с 3 по 31 марта 2009 года) исходя из ставки рефинансирования:

22 000 руб. х 13% : 365 дн. х 29 дн. = 227,23 руб.

С превышения суммы полученных процентов нужно начислить НДС:

ДЕБЕТ 91    КРЕДИТ 68
– 342,98 руб. ((4000 руб. – 227,23 руб.) х 10% : 110%) – отражен НДС с суммы процентов, превышающих ставку рефинансирования.

Учет у заемщика

Организация, получившая заем, становится заемщиком (должником) и у нее возникают расходы в связи с полученным займом.

Налог на прибыль

Стоимость имущества, полученного заемщиком, не увеличивает налогооблагаемую прибыль, и, соответственно, стоимость имущества, которое передано кредитору в счет погашения долга, не учитывается в расходах заемщика (подп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ). На практике бывает, что заемщик для погашения товарного кредита приобретает сырье (материалы), но цена их отличается от той, по которой он сам их получал. В результате в учете заемщика возникают положительные (отрицательные) стоимостные разницы. В целях налогообложения прибыли эти разницы заемщик учитывать не должен (см. письмо Минфина России от 13 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/82).

А вот за пользование полученным имуществом заемщик включает в состав внереализационных расходов, но с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Налог на добавленную стоимость

«Входной» НДС по сырью или материалам, полученным от кредитора, заемщик может принять к вычету в общеустановленном порядке на основании счета-фактуры.

Обратите внимание: с 1 января 2009 года перечислять кредитору НДС отдельным платежным поручением не требуется. Дело в том, что с указанного момента абзац второй пункта 4 статьи 168 и пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ, требовавшие это, утратили силу.

Однако организациям следует помнить, что если, например, товарный кредит был выдан в 2008 году, а его погашение состоялось в 2009 году, то перечислять НДС отдельными платежными поручениями нужно. Ведь такое требование содержится в пункте 12 статьи 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ.

При возврате ценностей кредитору заемщик должен начислить НДС и выставить кредитору счет-фактуру. Это же правило действует, когда заемщик уплачивает кредитору проценты в натуральной форме, то есть передает в счет их уплаты дополнительное количество материалов.

А может ли заемщик принять к вычету НДС, который кредитор уплатил с суммы процентов по товарному кредиту? К сожалению, сделать это не получится. Дело в том, что одно из основных условий для вычета – это наличие счета-фактуры, полученного от контрагента (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Кредитор на сумму полученных процентов оформляет счет-фактуру только в одном экземпляре, а вот передача ее заемщику законодательством не предусмотрена (п. 19 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).

Бухгалтерский учет

Операции, связанные с получением товарного кредита, в бухучете учитываются по правилам ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». Стоимость полученных ценностей в зависимости от срока предоставленного займа отражают по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

На основании пункта 4 ПБУ 15/2008 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства. Отметим, что новое Положение отличается от прежнего ПБУ 15/01, согласно пункту 17 которого задолженность по полученным займам и кредитам показывалась с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров. Суммы начисленных и причитающихся к уплате процентов целесообразно учитывать, например, на субсчете «Проценты по займам», открываемом к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Товарный кредит в виде 1000 кг комбикорма стоимостью 20 руб/кг (без учета НДС) бухгалтер ЗАО «Краснохолмское» отразил следующими проводками.

На 2 марта 2009 года:

ДЕБЕТ 10    КРЕДИТ 66  – 20 000 руб. (20 руб/кг х 1000 кг) – оприходован комбикорм, полученный от ООО «Заречье» по договору товарного кредита;

ДЕБЕТ 19    КРЕДИТ 66  – 2000 руб. – отражен «входной» НДС, предъявленный кредитором;

ДЕБЕТ 68    КРЕДИТ 19  – 2000 руб. – принят к вычету «входной» НДС на основании счета-фактуры, полученного от ООО «Заречье».

На 31 марта 2009 года:

ДЕБЕТ 91    КРЕДИТ 76  – 4000 руб. – начислены проценты по договору товарного кредита;

ДЕБЕТ 76    КРЕДИТ 51  – 4000 руб. – перечислена сумма процентов кредитору.

Для целей налогообложения прибыли ЗАО «Краснохолмское» может учесть проценты в пределах ставки рефинансирования, увеличенной в 1,5 раза.

Эта сумма составила:

22 000 руб. х 13% х 1,5 : 365 дн. х 29 дн. = 340,85 руб.

Оставшаяся сумма процентов – 3659,15 руб. (4000 – 340,85) – налогооблагаемую прибыль сельхозпредприятия не уменьшает.

Если ЗАО «Краснохолмское» применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», то с этой разницы нужно начислить постоянное налоговое обязательство в размере 731,83 руб. (3659,15 руб. х 20%).

В учете на эту сумму бухгалтер запишет:

ДЕБЕТ 99    КРЕДИТ 68  – 731,83 руб. – отражено постоянное налоговое обязательство.

Для упрощения примера предположим, что ЗАО «Краснохолмское» для своих нужд закупило 10 000 кг комбикормов по такой же цене, что и получило взаем. Из этого количества оно передало для погашения обязательства по товарному кредиту 1000 кг. Возврат товарного кредита бухгалтерия отразила в учете так:

ДЕБЕТ 66    КРЕДИТ 10   – 20 000 руб. (20 руб/кг х 1000 кг) – передан кредитору комбикорм в счет погашения долга;

ДЕБЕТ 66    КРЕДИТ 68   – 2000 руб. (20 000 руб. х 10%) – начислен НДС со стоимости возвращенного комбикорма.

Отметим, что при приобретении комбикорма (в том числе и для возврата долга) ЗАО «Краснохолмское» уплатило поставщику соответствующую сумму налога на добавленную стоимость. Этот налог оно имеет право принять к вычету по общим правилам на основании счета-фактуры поставщика.

Юридические аспекты договора товарного кредита

Понятие товарного кредита дано в статье 822 Гражданского кодекса РФ. В этом случае кредитор предоставляет заемщику вещи, определенные родовыми признаками (сырье, материалы, товары и т. п.). Это имущество переходит в собственность заемщика, который использует их по своему усмотрению. Впоследствии он возвращает равное количество таких же вещей того же рода и качества.

За пользование товарным кредитом заемщик уплачивает кредитору проценты (в денежной или натуральной форме). Как правило, размер процентов и порядок их выплаты указывают в договоре.

Если информации об уплате процентов в договоре нет, то их рассчитывают исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на день возврата должником имущества.

Рыночные цены определяют по правилам, предусмотренным статьей 40 Налогового кодекса РФ.

На основании Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ в 2009 году размер процентов не должен превышать более чем в 1,5 раза ставку рефинансирования.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться





  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка