Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как узнать КБК по взносам и налогу на упрощенке

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Капвложения в арендованное имущество

1 августа 2012 116 просмотров

Неотделимые улучшения и выкуп имущества

Капвложения в арендованное имущество. Об улучшениях арендованного имущества говорится в статье 623 Гражданского кодекса РФ. Так, если арендатор произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, он имеет право на возмещение их стоимости после прекращения договора аренды. Однако только в том случае, если улучшения произведены с согласия арендодателя. Иначе стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит. Вопросы выкупа арендованного имущества прописаны в статье 624 Гражданского кодекса РФ.

В законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Обратите внимание, что отдельных положений о связи произведенных неотделимых улучшений арендованного имущества и его выкупной стоимости в Гражданском кодексе РФ нет.

Так что этот вопрос заинтересованным сторонам придется решать самостоятельно.

Начисление амортизации

Капвложения в арендованное имущество. На основании пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ амортизироваться могут только те неотделимые улучшения, которые произведены с согласия арендодателя. Иначе говоря, если арендодатель своего согласия на производство капитальных вложений не давал, то такие улучшения арендатору вообще нельзя амортизировать (письмо УФНС России по г. Москве от 24 марта 2006 г. № 20-12/25161).

Вопрос о том, кто именно должен начислять амортизацию, решен в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем.

Капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты.

Когда арендатор и арендодатель будут решать вопрос о том, что делать при выкупе имущества с оставшейся неамортизированной частью неотделимых улучшений, им нужно будет учесть указанные выше особенности.

Зачет стоимости улучшений при выкупе имущества

Капвложения в арендованное имущество. Иногда стороны решают зачесть стоимость неотделимых улучшений в счет выкупной цены. Однако этот вариант несет за собой много негативных последствий. Дело в том, что тогда получается, будто арендодатель компенсирует арендатору стоимость неотделимых улучшений. А это переворачивает всю картину с ног на голову.

Во-первых, по правилам пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ в этой ситуации амортизировать неотделимые улучшения должен был арендодатель. А фактически амортизировал их арендатор!

Поэтому им обоим придется подавать уточненные налоговые декларации. Только вот арендодателю это выгодно, так как у него уменьшаются платежи по налогу на прибыль, а арендатору нет, так как он помимо недоимки по налогу на прибыль должен будет еще и начислить пени.

Во-вторых, при таком варианте арендатору придется признать возникновение выручки от реализации арендодателю неотделимых улучшений (письма Минфина России от 18 марта 2008 г. № 03-03-09/1/195 и от 7 марта 2008 г. № 03-03-06/1/159). И самое неприятное здесь то, что появление выручки подразумевает и начисление НДС.

Правда, при этом, на наш взгляд, арендатор имеет право учесть и свои расходы на производство этих неотделимых улучшений. Ведь передачу неотделимых улучшений арендодателю можно рассматривать как реализацию прочего имущества. А, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ, доходы от реализации прочего имущества организация вправе уменьшить на цену его создания.

Изменение цены имущества при выкупе

Оказалось, что на самом деле все намного проще. Но выяснилось это, к сожалению, не так давно – в письме Минфина России от 6 июня 2012 г. № 03-03-10/61.

Финансисты пришли к выводу, что капитальные вложения в неотделимые улучшения объектов основных средств могут рассматриваться в контексте пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ. А в ней установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

А это означает, что после перехода права собственности на имущество в результате его покупки арендатор вправе увеличить первоначальную стоимость актива на недоамортизированную часть неотделимых улучшений и начислять амортизацию исходя из вновь сформированной стоимости объекта.

А как быть с бухгалтерским учетом

Капвложения в арендованное имущество. Если с налоговым учетом все выглядит довольно неплохо, то о бухгалтерском учете этого не скажешь.

Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, являющиеся собственностью арендатора, зачисляются им в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат.

Это следует из пункта 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, пункта 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

И если в налоговом учете финансисты не видят препятствий для того, чтобы в рассматриваемой ситуации включить остаточную стоимость капвложений в первоначальную стоимость нового актива, то в бухгалтерском учете это не так просто.

Если бы мы сейчас в целом перешли на МСФО, где одним из основных принципов учета является безусловный приоритет экономического содержания операции над ее юридической формой, то нам бы ничего не стоило включить остаточную стоимость одного основного средства в первоначальную стоимость другого. Ведь с экономической точки зрения это так и есть.

С другой стороны, связь между бухгалтерским и налоговым учетом, которые являются совершенно автономными системами, происходит по большому счету только через использование ПБУ 18/02 «Учет расчетов на налогу на прибыль». Так что проблемы, строго говоря, будут только у бухгалтеров, которым придется высчитывать временные разницы.

Турфирма ООО «Карина» в июне 2012 года арендовала помещение под офис сроком на 5 лет. Чтобы использовать его в своей деятельности, обществу пришлось произвести неотделимое улучшение – установить в помещении систему вентиляции и кондиционирования. Улучшения были произведены по согласованию с собственником помещения, компенсация за это капвложение не предусматривается. Стоимость работ – 264 000 руб. (в том числе НДС – 40 271 руб.).

В налоговом учете общество определило срок полезного использования системы в течение 10 лет, или 120 месяцев. Это было сделано согласно рекомендации завода-изготовителя.

Амортизация неотделимого улучшения начисляется линейным методом.

Норма амортизации составила 0,83% (1: 120 мес. х 100%).

Сумма ежемесячной амортизации равна 1857 руб. ((264 000 руб. – 40 271 руб.) х 0,83%).

Те же данные используются и для целей бухгалтерского учета.

Однако в июле 2013 года стороны договорились о выкупе помещения.

Стоимость сделки – 2 450 000 руб. (без учета НДС).

К этому моменту сумма амортизации неотделимого улучшения составила 24 141 руб. (1857 руб/мес. х 13 мес.).

Таким образом, в июле 2013 года в составе основных средств общества появился новый объект первоначальной стоимостью 2 649 588 руб. (2 450 000 + 264 000 – 40 271 – 24 141).

Объект относится к 10-й амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет).

Общество установило срок полезного использования помещения в течение 362 месяцев. Документально подтверждено, что предыдущим собственником имущество использовалось в течение 146 месяцев.

Таким образом, норма амортизации по данному объекту составит 0,46 процента (1 : (362 мес. – 146 мес.) х 100), а ежемесячная сумма амортизации – 12 188 руб. (2 649 588 руб. х 0,46%).

В бухгалтерском учете общества стоимость помещения была сформирована без учета остаточной стоимости неотделимого улучшения и составила 2 450 000 руб.

Норма амортизации была установлена такая же, как и в налоговом учете, поэтому сумма ежемесячной амортизации равна 11 270 руб. (2 450 000 руб. х 0,46%).

В силу этого при бухгалтерском учете амортизации неотделимого улучшения как отдельного объекта основных средств возникает отложенный налоговый актив в размере 371 руб. (1857 руб. х 20%).

А при учете амортизации помещения возникает отложенное налоговое обязательство в размере 184 руб. ((12 188 руб. – 11 270 руб.) х 20%).

В бухгалтерском учете это отразится следующими проводками.

В месяце установки системы вентиляции и кондиционирования:

Дебет 08 Кредит 60
– 223 729 руб. (264 000 – 40 271) – отражена стоимость приобретения и установки системы;

Дебет 19 Кредит 60
40 271 руб. – отражен «входной» НДС по улучшению;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС»
Кредит 19
40 271 руб. – предъявлен «входной» НДС к вычету;

Дебет 01 Кредит 08
223 729 руб. – принята система к учету как основное средство.

В месяце приобретения помещения бухгалтер записал:

Дебет 08 Кредит 60
2 450 000 руб. – приобретено ранее взятое в аренду помещение;

Дебет 01 Кредит 08
2 450 000 руб. – включено помещение в состав основных средств.

С момента начисления амортизации по приобретенному помещению:

Дебет 20 Кредит 02
11 270 руб. – начислена ежемесячная амортизация по производственному помещению;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 77
184 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство;

Дебет 20 Кредит 02
1857 руб. – начислена амортизация;

Дебет 09
Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
371 руб. – начислен ОНА.

С момента окончания амортизации неотделимого улучшения :

 Порядок начисления амортизации имущества нужно прописать в учетной политике.

Дебет 20 Кредит 02
11 270 руб. – начислена ежемесячная амортизация по производственному помещению;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 77
184 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство.

Важно запомнить

Арендодатель обязан компенсировать арендатору стоимость неотделимых улучшений имущества, только если они произведены с его согласия.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка