Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Какие люди в нашей бухгалтерии!

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Восстановленный налог на добавленную стоимость

21 февраля 2011 120 просмотров

Когда налог придется восстановить

Сразу скажем, что по остаткам неиспользованных товаров (материалов) налог восстанавливают в полной сумме (той, которая ранее была принята к вычету). А по основным средствам (нематериальным активам) – в сумме, пропорциональной их остаточной стоимости в бухучете.

Нормы законодательства

В Налоговом кодексе РФ содержится исчерпывающий перечень ситуаций, когда «входной» налог по приобретенным ценностям необходимо восстановить (п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Вот они.

1. Вклад в уставный капитал других компаний (подп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Затраты в виде взноса в уставный капитал, вклада в простое товарищество не признаются в составе налоговых расходов. Поэтому ни стоимость переданного имущества, ни восстановленный налог на добавленную стоимость отнести на налоговые затраты нельзя.

2. Использование имущества в необлагаемых операциях. Если товары (материалы, объекты основных средств и т. п.), «входной» налог по которым был принят к вычету, фирма начнет использовать в необлагаемых операциях, то налог тоже восстанавливают (подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Делают это в том налоговом периоде, в котором имущество начинает использоваться в необлагаемой деятельности.

3. Переход на спецрежимы. Частным случаем использования активов в необлагаемой деятельности является переход компании на специальные налоговые режимы (упрощенную систему или «вмененку»). Восстанавливать налог в этом случае обязывает все тот же подпункт 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Это необходимо сделать в налоговом периоде, предшествующем переходу на спецрежим.

4. Получение освобождения от налога по статье 145 Налогового кодекса РФ. Налог восстанавливают в периоде, предшествующем получению освобождения (п. 8 ст. 145 Налогового кодекса РФ).

В последних трех из перечисленных случаев восстановленный налог на добавленную стоимость включается в состав прочих расходов по статье 264 Налогового кодекса РФ.

Требования чиновников

Кроме того, финансисты настаивают на восстановлении налога и в иных случаях. Назовем некоторые из них:
– товар похищен или испорчен (письма Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-07-11/194, от 1 ноября 2007 г. № 03-07-15/175);
– объект основных средств списывается до окончания срока его амортизации – налог восстанавливают с остаточной стоимости (письмо Минфина России от 29 января 2009 г. № 03-07-11/22).

Аргумент специалистов финансового ведомства во всех случаях один: списываемые активы перестают использоваться в облагаемых НДС операциях.

Правда, недавно чиновники изменили свою точку зрения относительно восстановления налога по ценностям, утраченным в результате стихийных бедствий и иных чрезвычайных событий. Из письма Минфина России от 3 декабря 2010 г. № 03-07-03/209 следует, что восстанавливать «входной» НДС в этих случаях не надо. А многочисленная арбитражная практика подтверждает, что не нужно восстанавливать налог в ситуациях, прямо не упомянутых в закрытом перечне пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Так, в частности, ФАС Дальневосточного округа пришел к выводу, что не следует делать восстановление ранее зачтенного «входного» НДС по товарам, списываемым в связи с истечением срока годности (см. ).

Возврат к облагаемым операциям

Теперь предположим, что фирма возвращается к облагаемым налогом на добавленную стоимость операциям. Это может произойти, в частности, если с начала года компания перешла с общего режима на упрощенную систему или «вмененку», а в течение года утратила право на спецрежим. В таком случае ей придется вновь применять общую систему налогообложения и платить НДС. Аналогичная ситуация – если в середине года фирма потеряла право на освобождение от налога по статье 145 Налогового кодекса РФ.

Как только норматив выручки (2 000 000 руб. за три предшествующих месяца) будет превышен или компания начнет продавать подакцизные товары без ведения раздельного учета, она потеряет право на освобождение от налога.

В подобных случаях возникает такая сложность. Переходя с облагаемой на не облагаемую НДС деятельность, компания восстановила «входной» налог по остаткам товаров (иных ценностей) и недоамортизированной части стоимости основных средств. Но это имущество в необлагаемых операциях могло быть не использовано (использовано не полностью).

Вопрос заключается в том, можно ли зачесть ранее восстановленный налог (или его часть) по таким ценностям при возврате к облагаемым операциям.

Позиция чиновников

Финансисты и налоговики настаивают на том, что повторный вычет невозможен.

В частности, в письме Минфина России от 23 июня 2010 г. № 03-07-11/265 чиновники указали, что, восстановив налог по товарам (работам, услугам), компании (в большинстве случаев) включают его сумму в состав прочих расходов.

Кроме того, возможность зачета ранее восстановленного налога прямо не предусмотрена нормами Налогового кодекса РФ. А раз так, то подобный вычет неправомерен.

А в письме Минфина России от 11 апреля 2007 г. № 03-07-11/100 рассмотрен частный случай – когда компания восстановила НДС по объекту основных средств, потому что стала использовать его в бизнесе, не облагаемом данным налогом. Затем назначение актива снова поменялось, и его вновь начали применять в операциях, облагаемых НДС. Чиновники опять же посчитали, что повторно принять к вычету ранее восстановленный налог компания не вправе. Аргумент все тот же: вычет налога в такой ситуации Налоговым кодексом РФ не предусмотрен.

Аналогичные выводы содержатся и в разъяснениях налогового ведомства (см. письма УФНС России по г. Москве от 4 июля 2007 г. № 18-11/3/063013@, ФНС России от 19 июля 2005 г. № 03-1-03/1217/13@).

Справедливости ради отметим: есть одно исключение. Речь идет о восстановленном налоге по похищенным товарам (сверх норм естественной убыли).

По недостачам в пределах норм естественной убыли налог не восстанавливают.

Если правоохранительные органы выявят лиц, виновных в краже товаров, то финансисты рекомендуют следующий порядок действий. Судебными решениями на этих граждан может быть возложена обязанность компенсировать торговой фирме ущерб либо вернуть утраченное имущество. Так вот, если похититель возвращает товар, то, по мнению чиновников, бухгалтер магазина делает исправительные (сторнирующие) проводки за тот период, в котором налог был восстановлен (эти записи отменяют восстановление налога). Иными словами, «возвращают» его к вычету.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 1 ноября 2007 г. № 03-07-15/175.

В марте 2011 года в ходе ежеквартальной инвентаризации в магазине бытовой техники была обнаружена недостача товаров (сверх норм естественной убыли) на сумму 300 000 руб. Эти товары облагаются НДС по ставке 18 процентов.

В апреле было установлено, что в хищениях виновен кладовщик. Похититель вернул товары.

В учете магазина делаются записи:

Дебет 94 Кредит 41
– 300 000 руб. – отражена недостача;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 54 000 руб. (300 000 руб. х 18%) – восстановлен НДС по похищенным товарам;

Дебет 73 Кредит 94
– 300 000 руб. – отнесена недостача на виновное лицо;

Дебет 41 Кредит 73
– 300 000 руб. – возвращены товары;

Дебет 19
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 54 000 руб.– сторнирован (принят к вычету) ранее восстановленный налог;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 19
– 54 000 руб.– исключен ранее восстановленный налог из состава расходов.

Есть альтернативная точка зрения

При возвращении на общий режим (утрате права на освобождение и т. п.) компания, по нашему мнению, вправе снова принять к вычету ранее восстановленный налог. Разумеется, в той его части, которая относится к так и не реализованным товарам, не использованным материалам или недоамортизированным основным средствам.

Иными словами, когда активы вновь начинают использовать в деятельности, облагаемой налогом, все условия для вычета будут соблюдены, а именно: ценности приняты на учет, имеется счет-фактура, выставленный продавцом и, самое главное, имущество вновь начинают использовать в операциях, облагаемых НДС. Запрета на вычет налога в данной ситуации Налоговый кодекс РФ не содержит. Следовательно, зачет ранее восстановленного налога правомерен.

К аналогичным выводам приходят и судьи. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 13 декабря 2010 г. № КА-А41/15743-10 рассмотрена следующая ситуация. Переходя с общего режима на уплату единого налога на вмененный доход, компания восстановила «входной» налог с остаточной стоимости объекта основных средств.

С 1 января следующего года она вернулась на общий режим. И приняла к вычету «входной» налог по данному активу, приходящийся на недоамортизированную часть его стоимости (по данным бухгалтерского учета).

Арбитры сочли это правомерным, поскольку объект используется для операций, облагаемых НДС.

Но обратите внимание: налог, восстановленный, в частности, при переходе на спецрежим, включается в состав прочих налоговых расходов. Значит, в момент возврата на общий режим и повторного вычета НДС сумму налога логично отнести на доходы (например, внереализационные).

Перечень внереализационных доходов открыт (ст. 250 Налогового кодекса РФ).

С 1 января 2010 года магазин ООО «Торгсервис» перешел с общего режима на упрощенный. На 1 января 2010 года на балансе числились нереализованные товары на сумму 500 000 руб. (без учета НДС), а также основные средства, остаточная стоимость которых составляла 300 000 руб. НДС по этому имуществу был ранее принят к вычету. Товары облагаются налогом по ставке 18 процентов.

Сумма восстановленного налога:

(500 000 руб. + 300 000 руб.) х 18% = 144 000 руб.

31 декабря 2009 года бухгалтер сделал следующую запись:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 144 000 руб. – восстановлен НДС, ранее принятый к вычету.

В налоговом учете эту сумму включили в состав прочих расходов.

С 1 января 2011 года розничная организация вернулась на общий режим. К этому времени все товары были проданы, а остаточная стоимость основных средств, «входной» налог по которым был ранее восстановлен, составила 220 000 руб.

Таким образом, приходящийся на них «входной» НДС в сумме 39 600 руб. (220 000 руб. х 18%) после возвращения на общий режим можно снова поставить к вычету.

Бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС»
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 39 600 руб. – принят к вычету ранее восстановленный НДС.

В налоговом учете эту сумму включили в состав внереализационных доходов.

Делаем выводы

Никакого запрета на повторный вычет в Налоговом кодексе РФ нет. А все сомнения и неясности должны толковаться в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ). К тому же право на повторный вычет вполне укладывается в нормы статьи 171 Налогового кодекса РФ. Иными словами, если компания восстановила «входной» НДС, то это вовсе не значит, что право на повторный вычет она теряет.

Таким образом, если величина повторных вычетов велика, есть смысл рискнуть.

Не исключено, что право на эти вычеты удастся отстоять в суде, поскольку аргументы достаточно весомы. Если же желания судиться с контролерами нет, ранее восстановленный налог к зачету лучше не ставить.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка