Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Коротко о других изменениях

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Формируем резерв по сомнительным долгам

18 апреля 2011 86 просмотров

Порядок создания резерва

Формируем резерв по сомнительным долгам. Сначала расскажем о правилах формирования резерва в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтерский учет

22 февраля 2011 года Минюст России зарегистрировал приказ Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н. Этот документ, в частности, внес поправки в пункт 70 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н; далее – Положение). Теперь создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете стало обязанностью, а не правом компании. То есть в случае признания дебиторской задолженности сомнительной, резерв создается в обязательном порядке. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу, а зарезервированные суммы включаются в состав прочих расходов.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Необходимо отметить, что новый приказ официально опубликован в «Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти» 28 марта 2011 года. Но изменения, внесенные им, вступают в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года. Это означает, что фактически поправки действуют с 1 января. Поэтому торговой компании придется внести соответствующие изменения в учетную политику на 2011 год. Ведь теперь у нее нет возможности выбора – создавать резерв по сомнительным долгам или нет, поскольку его формирование в бухучете (при наличии сомнительных долгов) стало обязательным.

Составитель учетной политики – на сайте .

Для того чтобы создать резерв, следует определить:
– задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, установленные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);
– сумму, на которую нужно создать резерв, – отдельно по каждому сомнительному долгу (в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения задолженности полностью или частично).

Создание, а также периодические отчисления в резерв в бухучете отражают проводкой:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 63
– создан (увеличен) резерв по сомнительным долгам.

Для учета зарезервированных сумм используется специальный счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». А учет задолженности покупателей по счету 62 следует организовать таким образом, чтобы была возможность получить всю необходимую информацию о «дебиторке», которая не оплачена в срок.

Механизм создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не урегулирован. Поэтому, для того чтобы избежать разниц, в бухучете можно использовать порядок формирования резерва, установленный налоговым законодательством (отразив данный факт в учетной политике компании).

Налоговый учет: есть ограничения

Правила создания резерва в налоговом учете предусмотрены статьей 266 Налогового кодекса РФ. Определение сомнительного долга в налоговом законодательстве аналогично тому, которое применяется в бухгалтерском учете. Это задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Но есть и различия. Из пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ следует, что резерв можно создавать в отношении только той задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг). Иными словами, это долги покупателей. В бухгалтерском учете такого ограничения нет. Получается, что для целей бухучета (в отличие о налогового) резервировать нужно суммы и на покрытие иных долгов (например, задолженность поставщика перед торговой фирмой по авансовому платежу, в счет которого так и не отгрузили товар).

Обратите внимание: формирование резерва в налоговом учете является правом, а не обязанностью фирмы. Причем воспользоваться этим правом могут только те компании, которые применяют метод начисления.

Итак, решив создать резерв по сомнительным долгам, торговая фирма должна формировать его ежеквартально или ежемесячно (п. 3 ст. 266 Налогового кодекса РФ). Периодичность зависит от отчетного периода по налогу на прибыль. Им может быть I квартал (полугодие, 9 месяцев) или месяц (два месяца, три месяца и так далее до окончания года). Основание – пункт 2 статьи 285 Налогового кодекса РФ.

У фирм, которые платят налог на прибыль ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, отчетным периодом признается один месяц (два месяца, три месяца и т. д.).

При этом торговой компании необходимо соблюдать следующий алгоритм.

1. Провести инвентаризацию дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, по состоянию на последний день отчетного (налогового) периода по налогу на прибыль.

2. Из общей суммы этой задолженности выделить сомнительные долги.

3. Определить срок задержки платежей по сомнительным долгам.

4. Рассчитать размер резерва исходя из сроков задержки платежей в указанном далее порядке:
– если просрочка составляет менее 45 дней, то отчислений в резерв не делают;
– по задержкам со сроком от 45 до 90 дней (включительно) в резерв отчисляют 50 процентов от суммы задолженности;
– если срок неуплаты более 90 дней, резервируют 100 процентов от суммы задолженности.

Заметьте: при расчете отчислений в резерв дебиторская задолженность покупателя учитывается в сумме, включающей НДС.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/517, от 21 октября 2008 г. № 03-03-06/1/596.

5. Определить максимальный размер (нормативную величину) резерва по сомнительным долгам. Он составляет 10 процентов от выручки за отчетный период. Причем при определении максимального размера резерва выручка принимается без учета НДС (письмо Минфина России от 12 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/745).

6. Сравнить величину резерва, рассчитанную исходя из суммы дебиторской задолженности, с нормативом. Если есть превышение фактической суммы над нормативным размером, то резерв создают в рамках норматива. Если сумма, исчисленная исходя из дебиторской задолженности, меньше максимального размера, то резерв формируют на фактическую сумму.

7. Сумму отчислений в резерв включить в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Основание – пункт 3 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

За первое полугодие 2011 года выручка оптовой фирмы ЗАО «Меркурий» от реализации товаров составила 2 950 000 руб., включая НДС – 450 000 руб.

Предположим, что в I квартале 2011 года компания не создавала резерв по сомнительным долгам, поскольку таких задолженностей выявлено не было.

Учетной политикой предусмотрена одинаковая методика создания резерва для целей бухгалтерского и налогового учета.

ЗАО «Меркурий» перечисляет авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально. С такой же периодичностью фирма выявляет сомнительные долги и делает отчисления в соответствующий резерв.

По результатам инвентаризации на 30 июня 2011 года была обнаружена сомнительная дебиторская задолженность покупателя товаров – магазина ООО «Гермес». Срок оплаты поставки – 8 апреля 2011 года, соответственно просрочка составила 83 дня.

Сумма задолженности магазина – 424 800 руб., включая НДС – 64 800 руб.

Таким образом, сумма отчислений в резерв составила 212 400 руб. (424 800 руб. х 50%). Максимальная (нормативная) величина резерва равна 250 000 руб. (2 500 000 руб. х 10%). Фактическая сумма меньше норматива (212 400

В бухгалтерском учете оптовой компании делается запись:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 63
– 212 400 руб. – отражены отчисления в резерв по сомнительным долгам за первое полугодие 2011 года

Дополнительно отметим, что в некоторых случаях избежать разниц между бухгалтерским и налоговым учетом все же не удастся. Например, в таких ситуациях.

1. Если сомнительной оказалась дебиторская задолженность, возникшая не в связи с реализацией товаров (например, долг поставщика по предоплате). В бухгалтерском учете фирма обязана формировать резерв по всем сомнительным долгам. В налоговом учете по подобной задолженности резерв не создается.

2. Если фирма определяет свои налоговые доходы и расходы кассовым методом. В этом случае в налоговом учете резерв не формируется.

3. Если компания создает резерв в бухгалтерском, но добровольно отказывается от его создания в налоговом учете (при методе начисления).

4. Если в бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам образован в размере большем, чем позволяют нормативы налогового учета (10% от выручки).

Использование резерва

Формируем резерв по сомнительным долгам. Зарезервированные суммы (и в бухгалтерском, и в налоговом учете) направляют на покрытие убытков от списания безнадежных долгов. Безнадежной признается задолженность:
– по которой истек срок исковой давности (три года);
– которая является нереальной для взыскания по другим основаниям. Например, если обязательство прекращено в связи с невозможностью его исполнения на основании акта госоргана или из-за ликвидации должника.

Правила налогового учета

Итак, в данной ситуации списываемые безнадежные долги покрываются за счет ранее созданного резерва. На практике фактическая сумма безнадежных долгов, подлежащих списанию в данном отчетном (налоговом) периоде, может оказаться больше созданного резерва (возникнет перерасход зарезервированных сумм). В таком случае разница включается в состав внереализационных затрат (п. 5 ст. 266, подп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Возможна и обратная ситуация: резерв в текущем отчетном (налоговом) периоде использован не был (или использован не полностью). То есть долгов, признанных безнадежными, либо вовсе не оказалось, либо их сумма меньше суммы резерва. Тогда неиспользованные средства переносятся на следующий отчетный (налоговый) период. А далее действуют такие правила.

Если сумма вновь формируемого резерва больше неиспользованного остатка, то разница включается в состав внереализационных расходов, то есть резерв «досоздается». Причем с нормативом (10% от выручки) нужно сравнивать весь вновь сформированный резерв – сумму «досоздаваемого» резерва и остатка резерва, сформированного в предыдущем периоде.

Воспользуемся условиями предыдущего примера.

Предположим, что по результатам инвентаризации на 30 сентября 2011 года (по итогам 9 месяцев) в учете ЗАО «Меркурий» продолжает числиться сомнительная дебиторская задолженность ООО «Гермес» (424 800 руб.), то есть резерв использован не был. Поскольку просрочка оплаты превысила 90 дней, новый резерв создается на всю сумму задолженности (424 800 руб.). Но ранее уже было зарезервировано 212 400 руб. Значит, дополнительно отнести на внереализационные расходы нужно еще 212 400 руб. С нормативом (10% от выручки за 9 месяцев) сравнивается сумма 424 800 руб.

Если же вновь формируемый резерв меньше неиспользованного остатка, разницу включают в состав внереализационных доходов.

Отметим, что дебитор, долг которого признан сомнительным, может и погасить свою задолженность (полностью или частично). В этом случае зарезервированную сумму следует восстановить (отнести на внереализационные доходы).

Какие записи делают в бухучете

списание безнадежной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отражают проводкой по дебету счета 63 в корреспонденции с кредитом счета 62.

Если списываемая безнадежная задолженность превысит зарезервированные суммы, то разницу между ними отражают проводкой:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 62
– списана безнадежная дебиторская задолженность, не покрытая резервом.

Списание безнадежного долга не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания его отражают за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Дополнительные отчисления в резерв («досоздание») отражаются записью по дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 63.

Если покупатель полностью или частично погасит задолженность, по которой торговая фирма создавала резерв, то зарезервированные суммы восстанавливаются. В бухучете делаются проводки:

Дебет 51 (50) Кредит 62
– погашена задолженность покупателя;

Дебет 63
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.

Важно запомнить

Если у компании есть сомнительная дебиторская задолженность, то с этого года она обязана создавать соответствующий резерв в бухгалтерском учете. Поскольку в налоговом законодательстве порядок формирования такого резерва прописан четко, воспользоваться им можно и для целей бухучета. Но по правилам налогового учета резерв создается только под «дебиторку», возникшую в связи с реализацией товаров. В бухучете такого ограничения нет.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Упрощенка 9 декабря 2016 16:00 Пособия ФСС в 2017 году
Кдело 9 декабря 2016 13:00 Нормирование труда

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка