Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23

«Незавершенка» в строительной отрасли

6 ноября 2008 40 просмотров

Особенность строительной отрасли – наличие у подрядчиков и заказчиков большого количества «незавершенки». При этом ее стоимость в бухгалтерском учете формируют одни расходы, а в налоговом – другие. Поэтому в бухучете возникают временные разницы. Как организовать учет, чтобы минимизировать эти разницы? Давайте обсудим...

Бухгалтерский учет

У застройщика в составе «незавершенки» по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам на построенных объектах до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору. При хозспособе в составе «незавершенки» отражаются фактически произведенные застройщиком затраты (на приобретение оборудования, инструмента, инвентаря и т. п.).

Все эти расходы учитываются застройщиком на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

У подрядчика в составе «незавершенки» учитываются затраты по объектам исходя из условий договора на строительство.

Если договором на строительство предусмотрена поэтапная сдача работ заказчику, то расходы, накопленные на счете 20 «Основное производство», списываются на счет 90 «Выручка» (субсчет «Себестоимость продаж») в том месяце, когда выделенный в договоре этап сдан заказчику и к нему перешли риски случайной гибели или повреждения результатов строительно-монтажных работ. Причем списываются те расходы, которые осуществлялись при строительстве именно переданного этапа. Если к концу месяца этап не передан заказчику, то все расходы по нему должны остаться в «незавершенке» на счете 20.

Если условиями договора не предусмотрена поэтапная сдача работ, то есть заказчик принимает объект в целом по выполнении всех работ, возложенных на подрядчика, то затраты учитываются на счете 20 до оформления приемки-сдачи всего комплекса работ. Оформленные по отдельно выполненным работам акты (форма № КС-2) и справки (форма № КС-3) не дают подрядчику права списывать расходы, понесенные на выполнение этих работ. Поскольку подписание промежуточных актов приемки работ не означает перехода к заказчику риска гибели объекта (п. 3 ст. 753 Гражданского кодекса РФ, п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51). Таково требование законодательства.

На практике же зачастую заключаются долгосрочные договоры (более одного налогового периода). Каким же образом в этом случае подрядчик должен учитывать свои доходы и расходы? Акты по форме № КС-2 вполне конкретно определяют объем выполненных работ (и в натуральных, и в стоимостных единицах). Считаю, что подрядчик может определять свои доходы по этим договорам по мере готовности работ (например, ежемесячно) и соответственно списывать свои расходы по этим работам. Но такой порядок определения доходов и расходов обязательно должен быть закреплен в учетной политике. В этом случае незавершенное производство будет представлять собой расходы по тем работам, акты (формы № КС-2) по которым заказчиком не подписаны.

Налоговый учет

Как и в бухгалтерском учете, для целей налогового учета в незавершенное производство также включаются законченные, но не принятые заказчиком работы (письмо Минфина России от 29 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/807). Из-за чего же тогда возникают разницы между бухгалтерским и налоговым учетом «незавершенки»?

Разницы возникают из-за того, что организация устанавливает в налоговом учете перечень прямых расходов, отличный от перечня в бухгалтерском учете. Ведь, согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ, организациям предоставлено право самостоятельно установить и закрепить в учетной политике для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов. При желании минимизировать разницы строительной организации необходимо в налоговом учете считать прямыми те же расходы, что и в бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете все прямые расходы учитываются на счете 20. По мнению автора, к прямым можно отнести и те, которые при закрытии месяца списываются со счета 25 на счет 20. Следовательно, в налоговом учете необходимо закрепить, что прямыми расходами признаются расходы, которые отражаются в бухучете на счетах 20 и 25.

Правда, согласно пункту 1 статьи 319 Налогового кодекса РФ, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу невозможно (в данном случае это расходы, учитываемые на счете 25), налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов. Таким образом, для целей налогового учета методика распределения прямых расходов по объектам строительства должна совпадать с методикой, применяемой в бухгалтерском учете. При такой организации учета расходов незавершенное производство будет формироваться по каждому объекту строительства, а прямые расходы будут списываться по мере реализации работ.

Что касается долгосрочных договоров (с длительностью более одного налогового периода), по которым не предусмотрена поэтапная сдача работ заказчику, статьей 316 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что доход от реализации распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода. Соответственно расходы признаются в момент признания дохода.

При этом налогоплательщик обязан утвердить в учетной политике (для целей налогообложения) принципы и методы, согласно которым распределяются доходы и расходы. Самым удобным способом распределения доходов и расходов, по мнению автора, является признание дохода по актам формы № КС-2, подписанным заказчиком, и признание расхода по выполненным по этим актам работам. Такой способ признания доходов и расходов позволит исключить появление разниц между бухгалтерским и налоговым учетом расходов.

Если возникли разницы

При использовании данных бухгалтерского учета при оценке «незавершенки» для целей налогового учета нужно быть очень внимательным. В налоговом учете, например, зачастую применяются повышенные либо пониженные коэффициенты при начислении амортизации основных средств, используемых на объектах строительства, а это не что иное, как прямые расходы.

В составе зарплаты могут быть такие начисления (не предусмотренные трудовым или коллективным договором), которые нельзя признавать расходом при исчислении налога на прибыль, а в бухгалтерском учете это, конечно же, расходы.

ПБУ 18/02 могут не применять малые предприятия и некоммерческие фирмы (п. 2 ПБУ 18/02).

ПРИМЕР 1

Организация ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Предположим, организация ввела в эксплуатацию грузовой автомобиль, который используется только на объекте строительства «А». Срок полезного использования и метод начисления амортизации (линейный) одинаков и для бухгалтерского, и для налогового учета. При этом учетной политикой организации для целей налогового учета утверждено применение специального коэффициента начисления амортизации, равного 2, так как данный автомобиль используется для работы в условиях повышенной сменности. В бухгалтерском учете ежемесячно начисляется амортизация в размере 30 000 руб. В налоговом учете – 60 000 руб.

Амортизация автомобиля – это прямые расходы, которые учитываются в бухгалтерском учете по дебету счета 20.

Допустим, что прямые расходы по объекту «А» в конце месяца полностью списаны на себестоимость выполненных работ, то есть в бухгалтерском учете сделана проводка:

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 20
– списаны расходы, включая амортизацию.

В налоговом учете расходы оказались выше, чем в бухгалтерском учете. То есть при расчете налогооблагаемой прибыли организация в составе прямых расходов учтет сумму в размере 60 000 руб. Эта сумма должна найти свое отражение в налоговом регистре по начислению амортизации (или по формированию облагаемой базы по налогу на прибыль). В результате база по налогу на прибыль, по данным бухгалтерского учета, будет выше, чем по данным налогового на сумму 30 000 руб.

ПРИМЕР 2

Воспользуемся условиями предыдущего примера, но на этот раз предположим, что организация применяет ПБУ 18/02.

Поскольку бухгалтерская прибыль в отчетном периоде больше, чем налогооблагаемая в налоговом учете, появляется временная налогооблагаемая разница. Бухгалтеру необходимо начислить отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 7200 руб. ((60 000 руб. – 30 000 руб.) × 24%) – начислено отложенное налоговое обязательство.

Отложенное обязательство со временем погашается проводкой:

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– погашено отложенное налоговое обязательство.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка