Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

В чем постоянно путаются бухгалтеры, когда платят НДФЛ и взносы

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Снижение цены договора

3 апреля 2009 28 просмотров

Особенности сделок с недвижимостью

Снижение цены договора возможно. Экономическое содержание договоров в части определения цены может быть схоже, однако налоговые обязательства застройщика могут различаться в зависимости от вида сделки. Это вызвано тем, что их налогообложение базируется на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связано.

Рассмотрим наиболее распространенные варианты сделок по передаче застройщиком квартир в построенных домах с учетом принятого решения об изменении цены.

Договор участия в долевом строительстве

Отношения, связанные с привлечением средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве, регулирует Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ.

Напомним основные моменты.

Суть договора заключается в том, что одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный срок построить многоквартирный дом или иной объект недвижимости и после получения разрешения на их ввод в эксплуатацию передать соответствующий объект участнику долевого строительства.

А другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод его в эксплуатацию.

Оформление. Договор заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 3 ст. 4 закона № 214-ФЗ).

Обязательными (существенными) условиями договора являются:
– определение подлежащего передаче конкретного объекта долевого строительства;
– срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику;
– цена договора, сроки и порядок ее уплаты;
– гарантийный срок на объект долевого строительства.

При отсутствии в договоре всех этих условий договор считается незаключенным.

Способы определения цены договора

Исходя из статьи 5 закона № 214-ФЗ, могут использоваться следующие варианты определения цены договора.

Вариант 1. Цена договора определяется как размер денежных средств, подлежащих уплате участником для финансирования строительства объекта, то есть как единая твердая цена.

Вариант 2. Цена договора определяется как сумма денежных средств на возмещение затрат по строительству объекта и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Разграничение средств. Условия о цене, сформулированные для второго варианта, уже на стадии заключения договора позволяют разграничить средства, поступающие на возмещение затрат застройщика на строительство квартиры, и средства, являющиеся платой (вознаграждением) за деятельность застройщика по организации строительства. Это важно для налоговой квалификации поступающих средств.

Поскольку налогообложение указанных составляющих цены различно, далее мы будем рассматривать вопрос о снижении цены исходя из второго варианта ее определения в договоре. При этом сделаем еще одну оговорку: поскольку застройщик обычно для выполнения строительных работ привлекает подрядные организации, он является одновременно и заказчиком.

Итак, заказчик-застройщик (далее – застройщик), заключая договоры долевого участия, определяет их цену как сумму денежных средств на возмещение затрат на строительство объекта и на оплату своих услуг как заказчика-застройщика. Причем, на момент заключения договора порой сложно определить, какой размер средств будет необходим для возмещения затрат в части строительства конкретной квартиры, подлежащей передаче участнику. Ведь вся сумма затрат по строительству будет определена только по его окончании.

Так что застройщик определяет сумму затрат на возмещение приблизительно, исходя из планируемой стоимости строительства, которая, согласно подпункту 9.1 пункта 1 статьи 21 закона № 214-ФЗ, подлежит отражению в проектной декларации.

При таком варианте определения цены в договоре необходимо отразить последствия недостаточности или превышения возмещаемых участником средств над фактическими затратами. Возможные риски удорожания строительства, как правило, берет на себя застройщик, и участник не несет риски такого удорожания и не доплачивает разницу.

Что касается образовавшейся у застройщика экономии средств, то стороны в договоре могут предусмотреть следующие возможности ее использования:
– разница в виде экономии подлежит возврату участнику;
– разница удерживается застройщиком в свою пользу в качестве дополнительного вознаграждения.

Учет и налогообложение. Разграничение сумм, получаемых застройщиком от участника долевого строительства на возмещение затрат по созданию объекта и на оплату вознаграждения, позволяет застройщику правильно организовать бухгалтерский и налоговый учет.

Денежные средства, поступившие застройщику от дольщика на финансирование строительства (возмещение затрат), являются для застройщика средствами целевого финансирования. Они не подлежат обложению налогом на прибыль на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при условии их использования по целевому назначению.

При этом целевое назначение средств определяется исходя из условий заключенного договора и норм закона № 214-ФЗ. Так, согласно статье 18 данного закона, застройщик использует денежные средства, полученные от дольщиков, исключительно для строительства многоквартирных домов или иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.

Налогом на добавленную стоимость средства целевого финансирования не облагаются. Ведь в этом случае нет реализации. Получение и расходование целевых средств на строительство не является платой за реализацию товаров, работ, услуг и имущественных прав. А вот вознаграждение застройщика за услуги по организации строительства подлежит обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Снижение цены договора

Снижение цены договора происходи по правилам, установленным законом.

Правовые основания. Стороны договора вправе изменить условия о цене. Однако возможность подобного изменения, а также случаи внесения корректировок должны быть предусмотрены договором.

Соглашение об изменении цены подлежит государственной регистрации, так как оно является неотъемлемой частью зарегистрированного договора и, следовательно, на него распространяется требование об обязательной государственной регистрации (п. 3 ст. 4, п. 3 ст. 25.1 закона № 214-ФЗ).

Налоговые последствия снижения цены договора зависят от размера такого снижения. Поступившие застройщику от дольщиков денежные средства являются целевыми средствами, поэтому значительное снижение цены договора может повлечь за собой недостаток средств для окончания строительства. В результате чего застройщик, чтобы завершить строительство, будет вынужден использовать собственные средства.

Здесь важно учесть то, что использование застройщиком собственных средств на финансирование долевого строительства многоквартирного жилого дома в части, приходящейся на стоимость строительства квартиры для участника, не влечет за собой уменьшения налогооблагаемой базы по прибыли застройщика. Поскольку передача квартиры не является операцией, учитываемой в целях исчисления прибыли.

ПРИМЕР

Заказчик-застройщик – ООО «Ваш дом» заключил договоры долевого участия в строительстве многоквартирного жилого дома. Строительство ведется подрядными организациями.

В примере рассматриваются расчеты по одному договору.

Цена договора определена как сумма денежных средств на возмещение затрат по строительству объекта (отдельной квартиры) в размере 5 000 000 руб. и вознаграждение заказчика-застройщика в размере 59 000 руб. (в том числе НДС – 9000 руб.). То есть общая сумма договора составляет 5 059 000 руб.

Кроме того, в качестве дополнительного вознаграждения, согласно условиям договора, застройщик удерживает в свою пользу разницу между суммой фактических затрат на строительство квартиры и полученными от участника средствами.

По условиям договора первоначальный платеж составляет 75 процентов от суммы возмещения (вносится сразу), остаток уплачивается в течение года с момента заключения договора. Сумма вознаграждения застройщика перечисляется при окончательном расчете (в первый платеж не входит). Реализуются же услуги заказчика-застройщика единовременно – по окончании строительства.

Первый платеж (3 750 000 руб.) был уплачен своевременно, а со вторым возникли проблемы.

В связи с финансовыми трудностями дольщик обратился с просьбой о снижении цены договора. Застройщик с учетом кризисной ситуации и падения спроса на недвижимость счел возможным пойти ему навстречу. Стороны пришли к соглашению об уменьшении первоначальной цены договора на 500 000 руб. за счет средств на возмещение затрат по строительству объекта.

Налоговые последствия уменьшения цены договора зависят от того, какой окажется фактическая стоимость построенной квартиры по данным учета застройщика. Здесь возможны два варианта.

Вариант 1

Предположим, что стоимость строительства квартиры по данным учета застройщика составит 4 484 000 руб. (в том числе НДС, предъявленный подрядчиками, – 684 000 руб.).

При таком варианте, несмотря на уменьшение цены договора на 500 000 руб., у застройщика будет достаточно средств для финансирования строительства квартиры за счет участника, и при этом останется экономия (дополнительное вознаграждение) в размере 16 000 руб. Фактическая стоимость услуг заказчика-застройщика составила 48 600 руб. (в том числе НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, – 3600 руб.). В учете организации указанные операции отражены следующими записями.

При получении средств (на дату получения):

Дебет 51
Кредит 76 субсчет «Расчеты с участниками долевого строительства»
– 3 750 000 руб. – поступил первоначальный платеж от дольщика;

Дебет 51
Кредит 76 субсчет «Расчеты с участниками долевого строительства»
– 750 000 руб. (4 500 000 – 3 750 000) – поступил окончательный платеж от дольщика;

Дебет 51    Кредит 62
– 59 000 руб. – получен аванс в счет вознаграждения застройщика;

Дебет 76 субсчет «НДС с авансов полученных»
Кредит 68
– 9000 руб. (59 000 руб. ? 18% : 118%) – начислен НДС с суммы аванса.

В ходе строительства:

Дебет 08    Кредит 60
– 3 800 000 руб. (4 484 000 – 684 000) – отражена сумма затрат по строительству;

Дебет 19    Кредит 60
– 684 000 руб. – выделен налог на добавленную стоимость, предъявленный подрядчиками;

Дебет 20    Кредит 10 (02, 60, 70, 69...)
– 45 000 руб. (48 600 – 3600) – учтены фактические затраты заказчика-застройщика;

Дебет 19    Кредит 60
– 3600 руб. – выделен «входной» налог на добавленную стоимость по услугам заказчика-застройщика;

Дебет 68    Кредит 19
– 3600 руб. – принят к вычету «входной» НДС по услугам заказчика-застройщика.

При передаче объекта долевого строительства участнику:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с участниками долевого строительства»
Кредит 08

– 3 800 000 руб. – передан дольщику готовый объект (списана стоимость строительства квартиры за счет средств участника);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с участниками долевого строительства»
Кредит 19
– 684 000 руб. – списана за счет средств участника сумма НДС по строительству;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с участниками долевого строительства»
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 16 000 руб. (4 500 000 – 4 484 000) – учтена выручка в виде дополнительного вознаграждения (сумма экономии);

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 59 000 руб. – отражена выручка от реализации услуг заказчика-застройщика;

Дебет 90 субсчет «НДС»
Кредит 68
– 11 440,68 руб. (50 000 руб. ? 18% + 16 000 руб. ? 18% : 118%) – начислен НДС с реализации услуг заказчика-застройщика и дополнительного вознаграждения;

Дебет 68
Кредит 76 субсчет «НДС с авансов полученных»

– 9000 руб. – принят к вычету НДС с аванса за услуги заказчика-застройщика;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж»
Кредит 20
– 45 000 руб. – списаны расходы заказчика-застройщика на оказание услуг.

Вариант 2

Сохраним все условия примера, кроме одного: предположим, что стоимость затрат на строительство квартиры по данным учета застройщика составит 4 543 000 руб. (в том числе НДС, предъявленный подрядчиками, – 693 000 руб.).

При таком варианте у застройщика будет недостаточно средств целевого финансирования для строительства квартиры. Списывать разницу придется за счет собственных средств (прибыли).

В учете ООО «Ваш дом» возникшая разница в сумме 43 000 руб. (4 500 000 – 4 543 000) отражена следующими записями.

В ходе строительства:

Дебет 08    Кредит 60
– 3 850 000 руб. (4 543 000 – 693 000) – учтены затраты по строительству;

Дебет 19    Кредит 60
– 693 000 руб. – выделен налог на добавленную стоимость, предъявленный подрядчиками.

При передаче объекта долевого строительства участнику:

Дебет 76    Кредит 08
– 3 813 559,32 руб. (4 500 000 руб. : 118%) – передан дольщику готовый объект (списана стоимость строительства квартиры за счет средств участника);

Дебет 76    Кредит 19
– 686 440,68 руб. (4 500 000 руб. ? 18% : 118%) – списана за счет средств участника сумма НДС по строительству;

Дебет 91    Кредит 08
– 36 440,68 руб. (3 813 559,32 – 3 850 000) – списана отрицательная разница между суммой, полученной от дольщика, и фактическими затратами по строительству его доли (без учета для целей налогообложения);

Дебет 91    Кредит 19
– 6559,32 руб. (686 440,68 – 693 000) – списан «входной» НДС в части превышения (без учета для целей налогообложения).

Какой счет выбрать

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, счет 86 «Целевое финансирование» предназначен для обобщения информации о движении средств, необходимых для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и т. д.

Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счете 86 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». А их использование – по дебету счета 86.

Однако, по мнению автора, средства целевого назначения, полученные для финансирования тех или иных мероприятий, могут отражаться указанным образом лишь в отношении тех из них, которые организация осуществляет для себя. В рассматриваемом же случае речь идет о строительстве для дольщика. И использование полученных от него средств при передаче готовой квартиры придется отразить следующей записью:

Дебет 86    Кредит 08
– передан дольщику готовый объект (списана стоимость строительства его квартиры).

А это не соответствует Плану счетов – такой корреспонденции в нем не предусмотрено.

Следовательно, вопрос о применении счета 86 «Целевое финансирование» является спорным.

Использовать же счет 83 «Добавочный капитал», как указано в Плане счетов (при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств), тоже нельзя, так как у организации добавочного капитала не возникает.

Поэтому, по мнению автора, учет таких средств следует вести на отдельном субсчете счета 76.

Договор купли-продажи

Если на часть квартир застройщик не привлек на стадии строительства средства дольщиков и строительство объекта завершено, то квартиры будут отчуждаться по договору купли-продажи. В соответствии с пунктом 1 статьи 549 Гражданского кодекса РФ по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество. Такой договор считается заключенным с момента государственной регистрации (п. 2 ст. 558 Гражданского кодекса РФ). Таким образом, заключая договор купли-продажи квартиры или нежилого помещения, застройщик распоряжается своей собственностью и определяет цену договора исходя из цены возможной реализации с учетом ситуации, сложившейся на рынке недвижимости. Для целей исчисления налоговых обязательств застройщиком будет приниматься цена, указанная в зарегистрированном договоре купли-продажи. Поэтому, если стороны заключали предварительный договор по одной цене, а окончательный договор по более низкой, то такое изменение цены не влечет за собой никаких дополнительных налоговых последствий.

Решение принимает организация

Решение принимает организация Поскольку План счетов не содержит правил применения счетов при долевом строительстве, строительная компания может вести учет и на счете 86 – выбрать порядок учета она может самостоятельно. Ведь на основе Плана счетов и Инструкции по его применению организация утверждает рабочий план счетов, содержащий полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. И в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, строительная организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией.

Поскольку План счетов не содержит правил применения счетов при долевом строительстве, строительная компания может вести учет и на счете 86 – выбрать порядок учета она может самостоятельно.

Ведь на основе Плана счетов и Инструкции по его применению организация утверждает рабочий план счетов, содержащий полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета.

И в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, строительная организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией.

С позиции налогового законодательства изменение застройщиком ценовой политики и отчуждение квартиры по цене ниже, чем планировалось, нельзя рассматривать как скидку с цены, так как договоры заключаются с указанием конкретной цены.

Выручка застройщика, учитываемая при налогообложении прибыли, будет определяться исходя из всей поступившей от покупателя суммы, уплаченной по договору купли-продажи квартиры.

Операции по реализации квартир НДС не облагаются на основании подпункта 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ.

Реализация квартир по цене ниже ее фактической себестоимости влечет возникновение убытков по такой деятельности, которые относятся на финансовые результаты и могут быть учтены в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ).

ПРИМЕР

Первоначально часть квартир в строящемся доме, на которые не были заключены договоры долевого участия, застройщик предполагал выставить на продажу по более высокой цене (по 5 000 000 руб.), рассчитывая получить прибыль. Однако на момент окончания строительства цены упали и застройщик вынужден был продать их дешевле. Цена продажи квартиры по договору – 4 500 000 руб. Фактические же затраты на ее строительство составили 4 600 000 руб. с учетом НДС, предъявленного подрядчиками.

В учете застройщика операции, связанные с превышением затрат, будут отражены следующими записями:

Дебет 41    Кредит 08
– 4 600 000 руб. – учтена стоимость квартиры в качестве товара;

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 4 500 000 руб. – отражена выручка от реализации квартиры;

Дебет 51    Кредит 62
– 4 500 000 руб. – получены средства по договору купли-продажи квартиры;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость»
Кредит 41
– 4 600 000 руб. – списана себестоимость проданной квартиры;

Дебет 99
Кредит 90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж»

– 100 000 руб. – отражен убыток от продажи квартиры.

Обратите внимание: финансисты в письме от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02 рекомендуют расходы, связанные с возведением объектов строительства (предназначенных для продажи), отраженные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», списывать с кредита этого счета в дебет счета 43 «Готовая продукция». Однако, по мнению автора, счет 43 уместен, если застройщик осуществлял работы собственными силами (выполнял функции подрядчика) полностью или частично. А если строительство велось исключительно подрядным способом, то счет 41 видится более логичным.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка