Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Желаю вам в новом году

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Сделка по передаче требования

5 октября 2009 7 просмотров

Юридические аспекты

Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке или перейти к другому лицу на основании закона.

Сделка по передаче требования – уступка права требования (или цессия) осуществляется путем заключения договора, в соответствии с которым первоначальный кредитор (цедент) уступает свое право требования новому кредитору (цессионарию). Вопросы, связанные с переходом прав кредитора к другому лицу, регулируются главой 24 Гражданского кодекса РФ (ст. 382-390).

Схема отношений сторон выглядит следующим образом.

При заключении соглашения об уступке права требования согласия должника не требуется, если это не предусмотрено договором или законом. Однако должник обязательно должен быть уведомлен о состоявшемся переходе прав.

Право требования переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали на момент уступки (если иное не предусмотрено законом или договором).

В частности, это права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе и право на неуплаченные проценты.

В соответствии со статьей 389 Гражданского кодекса РФ сделка по передаче требования должна быть совершена в той же форме, что и сделка, из которой это требование возникло. Например, если договор займа был заключен в письменной форме и заверен нотариусом, соответственно, договор цессии также должен быть заверен нотариально. А уступка требования по сделке, требующей государственной регистрации, должна быть зарегистрирована в соответствующем порядке.

Составление сторонами акта к договору цессии законодательством не предусмотрено. Право требования переходит от кредитора к другому лицу в день совершенной сделки (уступки требования), то есть в день подписания договора. В то же время в пункте 5 статьи 271 Налогового кодекса РФ установлено, что дата получения дохода определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования. По мнению чиновников Минфина России (см. письмо от 15 августа 2005 г. № 03-03-04/2/48), положения Налогового кодекса РФ не противоречат нормам гражданского законодательства. В целях же налогообложения под актом уступки права требования следует понимать договор. Соответственно, датой признания доходов в этом случае следует считать дату подписания договора об уступке права требования.

Учет у кредитора (цедента)

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Поступления от выбытия права требования организация учитывает в составе прочих доходов на основании пунктов 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99.

При этом сумма уступаемого требования отражается в составе прочих расходов на счете 91.

Для учета расчетов с цессионарием может использоваться счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Налогообложение

Для цедента операции по уступке права требования задолженности, как правило, убыточны.

Налог на прибыль. Убыток от реализации права требования налогоплательщик принимает для целей налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 279 Налогового кодекса РФ в следующем порядке:
– 50 процентов от суммы убытка подлежат включению во внереализационные расходы на дату уступки права требования;
– 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Убыток, полученный цедентом по сделке от уступки права требования долга третьему лицу, образуется на дату подписания договора уступки права требования, независимо от наступления срока платежа по договору о реализации товаров, работ, услуг (письмо Минфина России от 28 сентября 2007 г. № 03-03-06/2/187).

В случае продажи долга до наступления предусмотренного договором срока платежа сумма убытка не может превышать сумму процентов, которую организация уплатила бы с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса РФ. При этом размер процентов по долговому обязательству определяется за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренной в договоре.

Вместе с суммой основного долга цедент может продавать и сумму задолженности в виде штрафных санкций, причитающихся к получению с должника на основании решения суда. В этом случае учесть в расходах начисленные проценты при определении суммы убытка от реализации права требования представляется сомнительным. По мнению специалистов Минфина России, изложенному в письме от 14 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/242, причин для уменьшения дохода от реализации права требования на сумму задолженности по оплате штрафных санкций на основании положений Налогового кодекса РФ не имеется.

Налог на добавленную стоимость. Следует отметить, что начислять НДС при передаче имущественных прав (не путать с перепродажей права требования) организация не должна. Поскольку она уже заплатила налог при реализации работ в момент передачи заказчику результатов выполненных работ согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ. Поэтому при передаче своего права требования на оплату выполненных работ второй раз налог на стоимость этих работ начислять не нужно.

Правомерность такого подхода подтвердил ВАС РФ в определении от 14 марта 2008 г. № 10887/07. В нем судьи указали на то, что соглашение об уступке денежного требования связано с исполнением договора по реализации товаров (работ, услуг). Исходя из положений пункта 1 статьи 155 Налогового кодекса РФ, налогообложению в данном случае подлежат не операции по реализации имущественных прав (уступки права требования), а операции по реализации товаров (работ, услуг).

В случае если право требования реализовано с прибылью, то НДС следует начислить с суммы превышения средств, полученных в оплату уступки, над задолженностью (п. 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ). При этом сумма НДС рассчитывается по ставке 18% / 118% на дату погашения задолженности.

При уступке права требования по договору участия в долевом строительстве следует руководствоваться нормами, изложенными в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ. В этом случае налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права с учетом налога, и расходами на приобретение указанных прав.

Учет у нового кредитора (цессионария)

Отражение операций производится в соответствии со следующей нормой: перечисление оплаты должником является надлежащим исполнением и прекращает обязательство (п. 1 ст. 408 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Дебиторская задолженность, приобретенная организацией по договору уступки права требования, согласно пункту 3 ПБУ 19/02, представляет собой финансовое вложение организации и учитывается по дебету одноименного счета 58 в корреспонденции с кредитом счета 76 (на субсчете учета расчетов с цедентом).

Приобретенное право принимается к учету по первоначальной стоимости, которая определяется исходя из цены его приобретения (п. 8, 9 ПБУ 19/02).

На дату погашения должником денежного обязательства организация отражает выбытие финансового вложения. При этом стоимость выбывшего финансового вложения признается прочим расходом организации. Его нужно отразить по дебету счета 91 (субсчет «Прочие расходы») и кредиту счета 58 (п. 11 ПБУ 10/99). Одновременно сумма денежных средств, полученная от должника, учитывается в составе прочих доходов. Она отражается по кредиту счета 91 (субсчет «Прочие доходы») и дебету счета 76 (субсчет учета расчетов с должником). Такие правила установлены в пунктах 7, 16 ПБУ 9/99 и пункте 34 ПБУ 19/02.

Налогообложение

У организации в связи с покупкой права требования возникает два объекта налогообложения – по НДС и налогу на прибыль. База для их исчисления будет одинаковая – разница между суммой долга и суммой, предусмотренной договором цессии (стоимостью уступки).

Налог на добавленную стоимость. При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника, над суммой расходов на приобретение требования. Такой порядок установлен в пункте 4 статьи 155 Налогового кодекса РФ.

Для цессионария моментом определения налоговой базы по НДС является либо день последующей уступки денежного требования, либо день исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Значит, при получении средств от должника у организации возникает налоговая база по НДС в размере превышения полученной суммы над суммой расходов на приобретение данного требования. Налоговая ставка в этом случае определяется расчетным путем (будет равной 18% / 118%).

Налог на прибыль. Обратите внимание: для учета доходов и расходов при получении оплаты от должника у организации (цессионария) применяются те же нормы, что и для операций, связанных с дальнейшей реализацией приобретенного права требования.

В соответствии с пунктом 5 статьи 271 Налогового кодекса РФ датой получения дохода является день получения исполнения по денежному обязательству. То есть организация отражает в составе доходов суммы, полученные от должника, на дату их получения. Этот доход уменьшается на стоимость приобретения права требования и сумму расходов, связанных с его приобретением.

Расходы в виде уступленной дебиторской задолженности признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором признаются доходы от уступки права требования (подп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ). При этом по сделке, длящейся более одного отчетного (налогового) периода, расходы должны признаваться исходя из принципа равномерности и пропорциональности формирования доходов и расходов.

Если должник погашает свое обязательство частями, расходы списываются в сумме признаваемого дохода, то есть поступивших средств (до момента полного списания установленной суммы). Такие разъяснения были даны в письме Минфина России от 13 июля 2005 г. № 03-03-04/2/29.

Это следует учесть и при начислении НДС: налогооблагаемая база у организации, купившей право требования, возникнет только после того, как поступающая от должника частями сумма превысит величину расходов, и с этого момента будет определяться на каждую очередную дату получения денежных средств.

Организация-подрядчик (ООО «Вега») купила у заказчика (цедента) право требования долга к третьему лицу за 2 000 000 руб. (сумма долга – 3 000 000 руб.). При этом свой долг перед цедентом ООО «Вега» не погасило, он будет закрываться путем зачета взаимных требований (предположим, что цедент не расплатился с подрядчиком – ООО «Вега» – за выполненные работы, в связи с чем и продал ему свое право требования к третьему лицу за сумму, равную своей задолженности).

Как отразить в учете организации приобретение права и получение платы от должника, если денежные средства от него поступают частями в сумме 1 000 000 руб.? Когда принимать к учету расходы и в какой сумме? Организация (цессионарий) применяет общую систему налогообложения (метод начисления).

Бухгалтер ООО «Вега» отразил операции следующим образом.

На дату образования задолженности заказчика за выполненные работы:

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 2 000 000 руб. – выполнены работы по договору подряда (начисление НДС и списание расходов по работам в примере не рассматриваются).

Отметим, что операции, связанные с обычной деятельностью компании – выполнением СМР, отражаются в обычном порядке. Способ и дата погашения задолженности перед цедентом для целей налогообложения по этим операциям у цессионария не оказывают никого влияния на формирование налоговой базы по результатам реализации выполненных работ. То есть учет расходов по ним и налогообложение производятся в общеустановленном порядке.

На дату приобретения права требования:

Дебет 58
Кредит 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Цедент»)
– 2 000 000 руб. – принято к учету право требования.

На дату получения оплаты от должника (до достижения суммы 2 000 000 руб.):

Дебет 51
Кредит 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Должник»)
– 1 000 000 руб. – получены денежные средства от должника;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Должник»)
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 1 000 000 руб. – признан доход от выбытия финансового вложения;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 58
– 1 000 000 руб. – списан расход в размере стоимости выбывшей части финансового вложения;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Цедент»)
Кредит 62
– 1 000 000 руб. – произведен взаимозачет с цедентом.

Налогообложения указанных операций пока не происходит.

На дату получения оплаты от должника (превысившей сумму 2 000 000 руб.):

Дебет 51
Кредит 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Должник»)
– 1 000 000 руб. – получены денежные средства от должника;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по договору цессии» (аналитический счет «Должник»)
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 1 000 000 руб. (3 000 000 – 2 000 000) – признан доход от превышения суммы доходов над расходами на приобретение права требования;

Дебет 91 субсчет «НДС»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 152 542,37 руб. (1 000 000 руб. х 18% : 118%) – начислен НДС.

Как видим, после того, как полученная от должника сумма достигла стоимости уступки требования (2 000 000 руб.), на дату получения последующих платежей все поступившие суммы полностью будут учитываться в составе прочих доходов (расходов уже не будет) и с них нужно будет уплатить НДС по ставке 18% / 118%.

Таким образом, у организации-подрядчика (цессионария) полученная по сделке сумма превышения доходов над расходами, равная 1 000 000 руб. (3 000 000 – 2 000 000), будет учтена при обложении налогом на добавленную стоимость и (за минусом начисленного с суммы превышения НДС) при налогообложении прибыли.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка