Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Договоры строительного подряда, признание выручки

23 июля 2012 163 просмотра

Общий порядок отражения выручки

Договоры строительного подряда, признание выручки. Порядок признания выручки в бухгалтерском учете установлен Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99).

В соответствии с данным документом выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
  • сумма выручки может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
  • право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
  • расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухучете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Краткосрочные договоры

Договоры строительного подряда, признание выручки. Применительно к договорам строительного подряда выполнение подпункта о переходе права собственности означает приемку работ заказчиком в порядке, установленном статьей 753 Гражданского кодекса РФ. До этого момента выручка в бухгалтерском учете не признается, а произведенные при выполнении работ затраты образуют незавершенное производство.

Заключен договор подряда, сроки начала и окончания работ по которому приходятся на один календарный год. В соответствии с условиями договора стороны ежемесячно подписывают форму № КС-2 на стоимость выполненных за месяц работ, не являющихся этапами выполненных работ и не означающих приемку заказчиком результатов работ, выполненных за данный период.

При таких условиях выручка у подрядчика в бухгалтерском учете признается один раз в момент приемки заказчиком результатов выполненных работ по договору в целом. В течение же срока строительства в учете подрядчика формируется незавершенное производство. Подписываемая ежемесячно форма № КС-2 может использоваться сторонами для целей определения очередного авансового (промежуточного) платежа согласно подписываемой справке № КС-3 и (или) для целей управленческого учета.

То же и в налоговом учете: в течение срока строительства у подрядчика признаются для целей налогообложения косвенные расходы, а прямые расходы формируют незавершенное производство.

Выручка на основании подписанных форм № КС-2 не признается до момента сдачи подрядчику результата работ по договору в целом.

Однако такой порядок касается лишь краткосрочных договоров, начало и окончание работ по которым приходится на один календарный год.

Для долгосрочных договоров следует руководствоваться Положением по бухгалтерском учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).

К долгосрочным договорам строительного подряда относят договоры, срок выполнения работ по которым составляет более 12 месяцев. К ним относятся и договоры строительного подряда, начало и окончание работ по которым приходится на разные календарные годы (например, начало выполнения работ – ноябрь 2011 года, окончание – июль 2012 года).

Долгосрочные договоры

Договоры строительного подряда, признание выручки. Согласно ПБУ 2/2008, доход по договору строительного подряда признается на отчетную дату способом «по мере готовности». Этот способ предусматривает, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату.

Выручка и расходы признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору подряда (этапа).

Экономический смысл такого способа определения дохода заключается в том, что организация в течение всего срока выполнения строительных работ по договору признает в бухгалтерском учете в каждом отчетном периоде финансовый результат в размере части нормативной (запланированной) прибыли по договору в целом. Он определяется пропорционально степени завершенности работ на отчетную дату.

Такой подход к учету требует от строительной организации налаженной эффективной системы финансового планирования.

Последовательность действий подрядчика по применению ПБУ 2/2008 можно изложить следующим образом.

  1. Выбор объекта бухгалтерского учета по договору строительного подряда.
  2. Оценка возможности достоверного определения финансового результата по договору в целом на отчетную дату.
  3. В случае возможности достоверного определения финансового результата по договору в целом на отчетную дату:
  4. определение величины выручки по договору в целом на отчетную дату;определение степени завершенности работ на отчетную дату;определение выручки, расходов и финансового результата на отчетную дату.
  5. В случае невозможности достоверного определения финансового результата по договору в целом на отчетную дату действует специальный порядок.

Выбор объекта бухгалтерского учета

Договоры строительного подряда, признание выручки. Под объектом бухучета следует понимать объект учета доходов, расходов и финансовых результатов применительно к конкретному договору строительного подряда.

В отдельных случаях объект бухгалтерского учета устанавливается с учетом особенностей заключения договоров подряда.

Когда признавать выручку

Как учитывать объекты

В случае если одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:

а) на строительство каждого объекта имеется необходимая техническая документация;

б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.

Например, заключен договор генерального подряда на строительство нескольких жилых многоквартирных домов в одном микрорайоне.

При этом на строительство каждого дома составлены техническая документация и смета.

В этом случае генеральный подрядчик определяет в качестве объекта бухгалтерского учета каждый строящийся многоквартирный жилой дом.

Два и более договора, заключенные организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться для целей бухгалтерского учета как один договор при соблюдении одновременно следующих условий:

а) в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;

б) договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).

Например, с генподрядчиком заключен ряд договоров строительного подряда, предметом каждого из которых является строительство жилого дома. При этом дома строятся на основании единого проекта застройки микрорайона, с единой сметной стоимостью и определенной по ней нормой прибыли. В таком случае у генподрядчика будет один объект бухгалтерского учета по всем заключенным договорам.

Если при исполнении договора в техническую документацию вносится дополнительный объект строительства (дополнительные работы), для целей бухгалтерского учета строительство дополнительного объекта (выполнение дополнительных работ) должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

а) дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;

б) цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.

Например, если при строительстве жилого дома подрядчику дополнительно поручили возвести объекты внешнего благоустройства, конструктивно и технологически отличающиеся от основного объекта строительства, то строительство таких объектов должно рассматриваться как отдельный договор.

Особенности договоров

При определении объекта бухгалтерского учета необходимо принимать во внимание все нюансы заключаемых договоров. Так, например, при строительстве долгосрочных объектов за счет бюджетных средств финансирование может выделяться ежегодно по сметам, составленным на календарный год, исходя из выделенных на текущий год ассигнований.

И хотя договор подряда один, длится в течение нескольких лет и по формальным признакам должен учитываться в рамках ПБУ 2/2008, единой сметы на строительство такого объекта нет и единую норму прибыли определить по договору в целом невозможно. Это позволяет сделать вывод, что в качестве объекта бухгалтерского учета следует признавать объем работ, определяемый по такому договору на каждый календарный год. Это позволяет в рамках данного календарного года признавать доход не в соответствии с ПБУ 2/2008, а, согласно статье 12 ПБУ 9/99, после сдачи заказчику результата выполненных работ по договору за этот год.

Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства (менее 12 месяцев), может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат («котловым» методом).

Однако если некоторые договоры по формальным признакам попадают под действие ПБУ 2/2008, то данное Положение можно не применять. Правда, при условии, что сумма выручки по договорам, сроки начала и окончания выполнения работ по которым приходятся на разные календарные годы, не является существенной в общей сумме выручки по всем договорам подряда за календарный год. В то же время уровень существенности определяется учетной политикой организации.

Определение выручки по договору и ее корректировка

Договоры строительного подряда, признание выручки. На каждую отчетную дату подрядчик признает в бухгалтерском учете выручку по договору методом «по готовности» исходя из степени завершенности работ на отчетную дату. Для этого, как правило, необходимо иметь информацию о величине выручки по договору в целом (далее– выручка по договору).

Для определения величины выручки по договору в качестве исходной величины принимается стоимость работ, определенная условиями заключенного договора строительного подряда.

Изменение выручки

Выручка по договору подряда может меняться в результате следующих обстоятельств.

Во-первых, если в ходе исполнения договора по согласованию сторон изменилась общая стоимость работ (далее– отклонения). Это может произойти в результате использования подрядчиком более дорогих материалов, выполнения дополнительных работ, ранее не учтенных при согласовании цены (увеличение выручки по договору), невыполнения подрядчиком каких-либо работ, предусмотренных первоначальными соглашениями с заказчиком (уменьшение выручки по договору).

Например, проектом производства работ и сметой было предусмотрено использование подрядчиком бетона марки 400. Однако после внесения изменений в проектную документацию оказалось, что подрядчик должен использовать бетон марки 500.

В результате подрядчик и заказчик согласовали увеличение стоимости работ на сумму предполагаемых (либо фактических) расходов подрядчика на удорожание стоимости бетона. И наоборот, если бы были внесены изменения на применение более дешевого бетона, то стороны могли согласовать уменьшение цены работ по договору.

Измененная таким образом выручка по договору принимается для расчета выручки на отчетную дату в отчетном периоде, в котором у подрядчика возникла уверенность в том, что данные отклонения будут приняты заказчиком и сумма этих отклонений может быть достоверно определена.

Во-вторых, если подрядчиком в адрес заказчика были выставлены претензии и требования (далее– претензии), например, о возмещении затрат, не учтенных в смете на строительство, которые подрядчик понес в связи с действиями (бездействием) должностных лиц заказчика, а также в других случаях.

Например, заказчик прекратил поставку материалов для выполнения работ подрядчиком, хотя договором подряда было предусмотрено выполнение работ из материалов заказчика и утвержден график их поставки.

В результате у подрядчика возник простой. В течение срока простоя подрядчик продолжал нести расходы по содержанию строительной площадки.

После возобновления поставок материалов подрядчик предъявил заказчику требование о возмещении ему расходов, связанных с содержанием строительной площадки в период простоя по вине заказчика.

Увеличенная на сумму предъявленных претензий величина выручки принимается для расчета выручки на отчетную дату в том отчетном периоде, в котором у подрядчика возникла уверенность в том, что данные претензии будут удовлетворены заказчиком и сумма таких претензий может быть достоверно определена.

В-третьих, если условиями договора либо дополнениями к нему предусмотрена выплата дополнительной суммы (далее – поощрительные платежи) в связи, например, с досрочным выполнением работ по договору.

Так, условиями договора предусмотрена выплата подрядчику премии за досрочное выполнение работ. До определенного момента (начальный период и срединный период строительства) подрядчик не может быть уверен в том, что он выполнит условия для получения премии. В эти периоды выручка по договору, принимаемая для расчета величины выручки за отчетные периоды, сумму премии в себя не включает.

На конечном этапе строительства у подрядчика появляется уверенность в том, что работы будут выполнены досрочно и премия заказчиком будет выплачена.

В том отчетном периоде, в котором у подрядчика такая уверенность появилась, а сумма этого платежа может быть достоверно определена, величина выручки по договору подлежит увеличению на сумму премии.

Отражение выручки строитальной организации в отчетности

Признание выручки на отчетную дату

Определенная на отчетную дату величина выручки по договору принимается для расчета величины выручки, признаваемой в бухгалтерском учете исходя из степени завершенности работ по договору на отчетную дату.

В соответствии с условиями договора цена работ определена в сумме 10 000 000 руб. без учета НДС.

На первую отчетную дату для определения выручки, исходя из степени завершенности работ на отчетную дату, будет применяться цена договора подряда в сумме 10 000 000 руб. (без НДС).

В следующем отчетном периоде в договор были внесены изменения, связанные с уменьшением цены договора из-за уменьшения объемов работ, подлежащих выполнению, на 500 000 руб. без учета налога на добавленную стоимость.

Значит, на отчетную дату во втором отчетном периоде для расчета выручки, исходя из степени завершенности работ, будет применяться скорректированная цена договора подряда 9 500 000 руб. (10 000 000–500 000).

Величина выручки, признаваемой на отчетную дату в бухгалтерском учете, исходя из степени завершенности работ (методом «по готовности»), определяется нарастающим итогом с даты начала выполнения работ по договору до отчетной даты.

В конкретном отчетном периоде выручка признается как разница между ее величиной, определенной исходя из степени завершенности работ на отчетную дату нарастающим итогом, и величиной выручки, признанной в бухгалтерском учете на начало отчетного периода.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка