Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Законные способы выгодно учесть кредиторку и дебиторку по итогам года

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Неотделимые улучшения арендованного объекта

20 апреля 2010 16 просмотров

Налог на прибыль

По общему правилу неотделимые улучшения – это собственность арендодателя (если иное не предусмотрено договором), которая переходит к нему на баланс по окончании срока аренды. Основание – пункт 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ. Однако стороны сделки могут предусмотреть и иной порядок. Например, передача усовершенствований возможна сразу после завершения работ.

Порядок налогового учета неотделимых улучшений арендованного имущества зависит от того, возмещает собственник стоимость капитальных вложений или нет.

Арендодатель компенсирует расходы арендатора

Для предприятия-арендатора неотделимые улучшения арендованного объекта, выполненные по согласованию с собственником (и возмещаемые им), не признаются амортизируемым имуществом. Основание – пункт 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Здесь сказано, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, стоимость которых арендодатель возмещает, амортизируются им же. То есть в рассматриваемой ситуации компания-арендатор не должна начислять амортизацию по таким улучшениям.

У неотделимых улучшений – свой срок службы

С 1 января 2010 года пункт 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ действует в редакции Федерального закона от 25 ноября 2009 г. № 281-ФЗ. И теперь применяется такая норма: начислять налоговую амортизацию неотделимых улучшений арендатор вправе исходя из срока полезного использования данного актива согласно Классификации (утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1). Соответственно, предприятие может отнести усовершенствование к отдельной амортизационной группе, отличной от той, в которую включен арендованный объект (письмо Минфина России от 21 января 2010 г. № 03-03-06/2/7). Также не запрещается использовать и срок эксплуатации, установленный для самого объекта аренды.

Иными словами, компания вправе самостоятельно выбрать, исходя из какого срока полезного использования (для арендованного основного средства или для капитальных вложений) амортизировать неотделимые улучшения арендованного объекта. Напомним, что раньше арендаторы были лишены права выбора. Пункт 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2010 года) предписывал амортизировать усовершенствования только исходя из срока службы улучшенного объекта аренды.

Если собственник возмещает предприятию стоимость капвложений, то при переходе усовершенствований на баланс арендодателя имеет место передача результатов выполненных работ.

Значит, сумму компенсации стоимости неотделимых улучшений следует рассматривать как выручку от реализации работ. Аналогичной позиции придерживается и Минфин России (см., например, письма от 25 января 2010 г. № 03-03-06/1/19, от 7 марта 2008 г. № 03-03-06/1/159).

Затраты на создание неотделимых улучшений можно учесть в составе налоговых расходов, связанных с выполнением работ. Это точка зрения контролирующих ведомств (см., например, письмо Минфина России от 29 мая 2007 г. № 03-03-06/1/334, письмо МНС России от 21 июня 2004 г. № 02-4-07/229).

Собственник не возмещает стоимость капвложений

В этом случае предприятие-арендатор вправе учитывать неотделимые улучшения как объекты собственного имущества – до момента их передачи на баланс арендодателя (в течение срока действия договора аренды).

Поэтому арендатор получает право амортизировать произведенные капитальные вложения в налоговом учете (п. 1 ст. 258, п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

Начинают начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода актива в эксплуатацию, а прекращают – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем передачи объекта на баланс собственника.

Передавая неотделимые улучшения собственнику (без получения от него компенсации), организация не получает никаких доходов. То есть в данном случае речь идет о безвозмездной передаче имущества. Следовательно, расходы, связанные с такой передачей, в частности остаточную стоимость переданного усовершенствования, нельзя включить в состав налоговых затрат. Основание – пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

А если собственник возместил расходы частично

На практике встречаются случаи, когда стороны договариваются – по окончании срока действия договора аренды часть стоимости созданных неотделимых улучшений (например, 70%) арендодатель возмещает арендатору, а другую часть (30%) не компенсирует. Вправе ли предприятие-арендатор амортизировать капвложения в этом случае?

Официальные разъяснения Минфина России или налоговых органов по данному вопросу отсутствуют. Арбитражная практика пока тоже не сложилась.

Редакция журнала направила в Минфин России официальный запрос. Ответ будет опубликован на страницах журнала.

Есть два варианта действий в данной ситуации.

Первый заключается в следующем. В отношении компенсируемой части стоимости неотделимых улучшений арендатор не вправе начислять амортизацию, а в отношении оставшейся части (невозмещаемой) может амортизировать ее в общеустановленном порядке.

Иными словами, в течение срока действия договора аренды арендатор вправе начислять амортизацию по части стоимости (например, 30%) неотделимых улучшений.

Для этого он должен принять неотделимые улучшения к учету и ввести их в эксплуатацию.

Соответственно, при переходе неотделимых улучшений на баланс собственника получится, что:
– часть капвложений (компенсируемая) передается как результат выполненных работ (сумма возмещения – выручка от реализации работ, затраты на создание части неотделимых улучшений учитывают в составе налоговых расходов, связанных с выполнением работ);
– другая часть капвложений (невозмещаемая) передается безвозмездно (при безвозмездной передаче имущества расходы, связанные с такой передачей, нельзя включить в состав налоговых затрат).

При втором варианте считается, что размер возмещения значения не имеет (то есть не важно – полностью или частично компенсированы расходы арендатора). Важен лишь сам факт компенсации.

При этом сумму возмещения следует рассматривать как договорную цену, по которой собственник приобретает неотделимые улучшения, произведенные предприятием-арендатором.

Таким образом, даже если арендодатель компенсирует арендатору только часть капитальных вложений, последний полностью утрачивает право амортизировать неотделимые улучшения.

Соответственно, усовершенствования передаются на баланс собственника в качестве результатов выполненных работ.

Поэтому предприятие (арендатор) вправе учесть сумму фактических затрат на капвложения в арендованное имущество в составе прочих налоговых расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

По мнению автора, второй вариант действий представляется более предпочтительным.

Во-первых, потому, что в этом случае в налоговом учете можно единовременно признать всю сумму фактических расходов на неотделимые улучшения (а не только их часть – как при первом варианте).

Во-вторых, первый способ налогового учета гораздо более трудоемок.

Налог на добавленную стоимость придется начислить

Передавая усовершенствования арендодателю, предприятие должно будет начислить налог на добавленную стоимость. Причем в любом случае – компенсирует собственник стоимость улучшений, не компенсирует или возмещает ее частично.

Поясним.

Если арендодатель возмещает стоимость капитальных вложений, то в данном случае имеет место реализация результатов выполненных работ.

Если же собственник расходы арендатора не компенсирует, то речь идет о безвозмездной передаче имущества. А такие операции (и реализация, и безвозмездная передача) признаются объектами налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Дополнительно отметим: «входной» налог, который предъявляют сторонние организации, проводящие работы по неотделимым улучшениям арендованного имущества, арендатор вправе принять к вычету. Разумеется, если при этом соблюдаются общие условия для зачета «входного» налога, перечисленные в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Новости по теме

Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка