Журнал, справочная система и сервисы

Налог на прибыль: анализ сложных ситуаций

1 марта 2008 26 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Страхование предмета залога

Налог на прибыль: анализ сложной ситуации. Гражданин на денежные средства, полученные в кредит, приобрел имущество, являющееся залогом по этому кредиту. В кредитном договоре предусмотрено, что гражданин сам и за свой счет страхует заложенное имущество от рисков утраты и повреждения. Но фактически страховые взносы уплатила организация-кредитор. Может ли она учесть сумму уплаченных страховых взносов в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль?

Залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится заложенное имущество, обязан, если иное не предусмотрено законом или договором, страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения. Если полная стоимость имущества превышает размер требования, обеспеченного залогом, заложенное имущество должно быть застраховано на сумму не ниже размера требования (подп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ). Страхователями признаются юридические лица и дееспособные физические лица, заключившие со страховщиками договоры страхования либо являющиеся страхователями в силу закона. Об этом говорится в пункте 1 статьи 5 Закона РФ от 27.11.92 № 4015-1.

По кредитному договору обязанность заключить договор страхования со страховщиком возложена на физическое лицо — заемщика. Таким образом, при уплате кредитором за физическое лицо страховых взносов на страхование заложенного имущества организация-кредитор не вправе признать понесенные затраты расходами в целях налогообложения прибыли.

Контролируемая задолженность

ООО «Вега» получило заем от ООО «Гамма», которое по законодательству РФ признается аффилированным лицом иностранной фирмы, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного капитала ООО «Гамма». Признается ли положительная разница между процентами, начисленными по договору займа между ООО «Вега» и ООО «Гамма», и предельными процентами, рассчитанными в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, дивидендами иностранной фирмы для целей налогообложения прибыли? Кто исчисляет и уплачивает налог с положительной разницы?

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом необходимо учитывать особенности, установленные в статье 269 Налогового кодекса. В пункте 2 названной статьи сказано, как определяется предельная величина процентов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, в следующих случаях:

  • российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;
  • российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;
  • российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства.

Непогашенная задолженность по долговому обязательству признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией. Однако, чтобы применить порядок, закрепленный в пункте 2 статьи 269 НК РФ, нужно выполнить еще одно условие. Размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией должен более чем в 3 раза (а для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 12,5 раза) превышать собственный капитал российской организации — должника на последнее число отчетного (налогового) периода. Под собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств без учета задолженности по налогам и сборам, в том числе отсрочек, рассрочек, инвестиционного налогового кредита.

При наличии контролируемой задолженности перед иностранной организацией положительная разница между процентами, начисленными по долговому обязательству, и предельными процентами, рассчитанными по правилам, установленным в пункте 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам этой иностранной организации. Так сказано в пункте 4 статьи 269 НК РФ. Данная положительная разница облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

Источником дохода налогоплательщика может быть российская организация. Тогда она признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений пункта 2 статьи 275 НК РФ. Налоговыми агентами являются лица, на которых согласно Налоговому кодексу возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ (п. 1 ст. 24 НК РФ). Таким образом, возникающая положительная разница между начисленными и предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам иностранной организации. Это означает, что организация-заемщик (ООО «Вега») обязана исчислить, удержать у организации-заимодавца (ООО «Гамма») и перечислить в бюджет налог с указанной разницы.

Кредитная линия

Налог на прибыль: анализ сложной ситуации. Компания воспользовалась лишь частью денежных средств по открытой ей кредитной линии. За часть неиспользованных денежных средств компания уплачивает банку комиссионное вознаграждение. Учитывается ли его сумма в расходах организации при исчислении налога на прибыль?

Банк может предоставить (разместить) клиентам денежные средства, открыв кредитную линию, то есть заключив соглашение (договор), на основании которого клиент-заемщик приобретает право на получение и использование в течение оговоренного срока денежных средств. Об этом говорится в подпункте 2 пункта 2.2 Положения Банка России от 31.08.98 № 54-П «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)». При этом нужно соблюдать одно из условий, названных в том же подпункте. А именно: общая сумма предоставленных заемщику денежных средств не должна превышать максимальный лимит выдачи либо размер единовременной задолженности заемщика в период действия соглашения или договора не должен превышать лимит задолженности. Лимит выдачи и лимит задолженности устанавливают в соглашении или договоре об открытии кредитной линии.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ сказано, что в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных в статье 269 НК РФ. В ней установлен порядок определения предельного размера процентов по долговым обязательствам, включаемых заемщиком в расходы при исчислении налога на прибыль.

Комиссионное вознаграждение, уплачиваемое заемщиком кредитору за часть не использованных им денежных средств по открытой кредитной линии, может быть выражено в процентном соотношении или составлять фиксированную величину. Если комиссионное вознаграждение определяется в процентном соотношении, заемщик учитывает его в расходах на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Предельный размер процентов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, рассчитывается в соответствии со статьей 269 НК РФ. Предельные проценты исчисляются исходя из общей суммы процентов, включающей суммы процентов на используемую и не используемую заемщиком часть денежных средств по открытой ему кредитной линии. Если комиссионное вознаграждение представляет собой фиксированную величину, заемщик учитывает его согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 Кодекса как расходы на оплату услуг банков.

Расторжение договора

Согласно кредитному договору в случае нарушения заемщиком условий данного договора кредитор имеет право в одностороннем порядке расторгнуть его. Обязательства сторон считаются прекращенными с даты направления кредитором уведомления заемщику. До какого момента кредитор начисляет доход в виде срочных процентов в налоговом учете?

Доходы в виде процентов, полученных, в частности, по договорам кредита, признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п. 6 ст. 250 НК РФ). При одностороннем отказе от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным. Основание — пункт 3 статьи 450 Гражданского кодекса. При изменении или расторжении договора обязательства считаются измененными либо прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения либо характера изменения договора (п. 3 ст. 453 ГК РФ).

Поскольку в кредитном договоре указано, что обязательства сторон прекращаются с момента направления кредитором соответствующего уведомления заемщику, договор считается расторгнутым с этого момента. Таким образом, в целях налогообложения прибыли кредитор должен начислять доход в виде срочных процентов до момента направления заемщику уведомления о расторжении кредитного договора в одностороннем порядке.

Резервы банков

Банк сформировал резерв на возможные потери по ссудам. За счет этого резерва списывается ссудная задолженность по договору потребительского кредитования. В отношении списываемой задолженности банк провел мероприятия по ее взысканию. Кроме того, имеются документы, подтверждающие факт неисполнения заемщиком обязательств в течение как минимум одного года до момента принятия решения о списании ссуды. Обязан ли банк в налоговом учете включить в состав внереализационных доходов сумму ранее сформированного резерва?

В целях налогообложения прибыли банки имеют право создавать резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности в порядке, закрепленном в статье 292 НК РФ. Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России, признаются расходом с учетом ограничений, которые предусмотрены в указанной статье. В Положении Банка России от 26.03.2004 № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» (далее — Положение) установлены правила формирования резервов на возможные потери по ссудам, а также порядок списания ссудной задолженности за счет резервов на возможные потери по ссудам.

В пункте 2.3 Положения за кредитной организацией закреплена обязанность отражать во внутренних документах процедуру принятия и исполнения решений по списанию с ее баланса нереальных для взыскания ссуд. К таковым относятся ссуды, в отношении которых одновременно выполняются два условия:

  • кредитной организацией были предприняты все необходимые и достаточные юридические и фактические действия по взысканию ссуд, а также по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде (реализация залога, обращение требования к гаранту или поручителю);
  • дальнейшие действия по взысканию ссуды или по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по ссуде, проводить юридически невозможно или предполагаемые издержки кредитной организации будут выше получаемого результата.

Во внутренних документах должно содержаться указание на документы или акты уполномоченных государственных органов, необходимые и достаточные для принятия решения о списании ссуды с баланса кредитной организации.

В данном случае банк провел мероприятия по взысканию задолженности и у него имеются документы, подтверждающие факт неисполнения заемщиком обязательств в течение периода не менее одного года до даты принятия решения о списании ссуды за счет резерва. Значит, в целях налогообложения прибыли у кредитной организации отсутствует обязанность включать в состав внереализационных доходов сумму резерва, ранее сформированного в соответствии со статьей 292 НК РФ.

Форвардный контракт

Организация выступает продавцом (покупателем) по форвардному контракту, базисным активом которого является иностранная валюта. Форвардный контракт заключен с целью хеджирования сторонней организацией обязательств по возврату кредита и предусматривает поставку базисного актива. Однако форвардный контракт был досрочно расторгнут путем проведения окончательного взаиморасчета, предусмотренного в контракте. Может ли организация при расчете налога на прибыль определять доходы и расходы по такому контракту на основании статьи 303 НК РФ?

Под операциями хеджирования понимаются операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершаемые в целях компенсации возможных убытков из-за неблагоприятного изменения цены или иного показателя объекта хеджирования. Объектами хеджирования признаются активы и (или) обязательства, а также потоки денежных средств, связанные с этими активами, обязательствами или ожидаемыми сделками. Такое определение приведено в пункте 5 статьи 301 НК РФ. Исполнением прав и обязанностей по указанной операции является исполнение финансового инструмента срочных сделок, в том числе путем проведения окончательного взаиморасчета по нему (п. 2 ст. 301 НК РФ). Напомним, что способы прекращения обязательств установлены также и в главе 26 ГК РФ.

Как известно, финансовые инструменты срочных сделок подразделяются на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке. Чтобы признать финансовый инструмент срочных сделок обращающимся на организованном рынке, необходимо одновременно выполнить условия, перечисленные в пункте 3 статьи 301 НК РФ. В статье 303 НК РФ предусмотрены особенности формирования доходов и расходов налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке. Таким образом, организация, выступающая продавцом (покупателем) по форвардному контракту, при его досрочном расторжении путем проведения окончательного взаиморасчета вправе учитывать доходы (расходы) в целях налогообложения прибыли на основании пунктов 1 и 2 статьи 303 НК РФ.

Наем жилого помещения

Налог на прибыль: анализ сложной ситуации. Иностранный гражданин работает в российской организации по трудовому договору, согласно которому работодатель возмещает ему расходы на оплату найма жилого помещения. Договор найма заключен непосредственно между иностранным гражданином и наймодателем. Может ли организация учесть в целях налогообложения прибыли сумму расходов на возмещение указанных затрат сотрудника-иностранца?

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы на содержание этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Так сказано в статье 255 НК РФ.

В статье 131 Трудового кодекса закреплено, что заработная плата выплачивается в денежной форме в валюте РФ (в рублях). Но согласно коллективному или трудовому договору по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.

Поскольку в трудовом договоре закреплена обязанность работодателя возмещать иностранному сотруднику стоимость найма жилого помещения, данная российская организация при расчете налога на прибыль вправе признать указанные затраты в составе расходов на оплату труда в размере, не превышающем 20% от суммы заработной платы. Расходы должны соответствовать требованиям статьи 252 НК РФ. Однако при квалификации сумм, начисляемых в пользу работника, следует исходить из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма зарплаты причитается работнику за фактически выполненный объем работы.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

Бюджетник 8 декабря 2016 15:00 КБК для учреждений на 2017 год
Кдело 8 декабря 2016 15:00 Приказ об увольнении

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка