Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Минфин сообщил, кого накажут за ошибки в декларациях

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Издательский семинар по исчислению и уплате НДС

15 апреля 2008 27 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

До 2006 года организация определяла момент возникновения налоговой базы по НДС по оплате. На 1 января 2008 года у нее имеется неоплаченная дебиторская задолженность за реализованные в 2005 году товары. За какой налоговый период в декларации следовало отразить в составе налоговой базы сумму этой задолженности — за декабрь 2007 или за I квартал 2008 года?

Напомню, что Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ (далее — Закон № 119-ФЗ) был установлен переходный период по расчету НДС с сумм дебиторской и кредиторской задолженности, которая возникла до 2006 года. Он продолжался с 1 января 2006 по 31 декабря 2007 года. Необходимость переходного периода связана с тем, что с 2006 года был отменен порядок определения момента налоговой базы по мере поступления оплаты за реализованные товары (работы, услуги), а также обязательное условие об оплате для принятия сумм «входного» НДС к вычету (за исключением отдельных ситуаций).

Все организации по состоянию на 31 декабря 2005 года обязаны были провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности и выявить суммы, в составе которых учтен НДС.

Так, для налогоплательщиков, которые до 1 января 2006 года исчисляли НДС по оплате, по дебиторской задолженности за реализованные товары, возникшей до 2006 года, НДС исчисляется по следующим правилам. До 1 января 2008 года в налоговую базу нужно было включать денежные средства, поступавшие в счет погашения названной задолженности, либо суммы, признаваемые оплатой при иных (неденежных) способах прекращения обязательства покупателя. Так установлено в пункте 2 статьи 2 Закона № 119-ФЗ. Если в течение переходного периода дебиторская задолженность так и не была погашена, в соответствии с пунктом 4 указанной статьи налогоплательщик включает эту сумму в налоговую базу первого налогового периода 2008 года. Значит, в данном случае сумму непогашенной дебиторской задолженности организация учитывает в налоговой базе по НДС и отражает в налоговой декларации за I квартал 2008 года.

В декабре 2007 года истек срок исковой давности по дебиторской задолженности, связанной с реализацией товаров и образовавшейся до 1 января 2006 года. Основания для продления данного срока отсутствуют. Руководствуясь нормами Закона № 119-ФЗ, организация в течение переходного периода включала суммы дебиторской задолженности в налоговую базу по мере их погашения. Нужно ли было организации включить в налоговую базу данную дебиторскую задолженность в декабре 2007 года, то есть в момент истечения срока исковой давности?

В статье 2 Закона № 119-ФЗ определено, какие факты признаются оплатой товаров (работ, услуг) для целей исчисления НДС в переходный период. Это прекращение встречного обязательства приобретателя перед налогоплательщиком любым способом, за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем собственного векселя. Например, оплатой товаров (работ, услуг) считается поступление денежных средств на банковские счета (или в кассу) налогоплательщика либо его посредника, прекращение обязательства зачетом, передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или закона. При наступлении любого из перечисленных событий налогоплательщик включает суммы соответствующей дебиторской задолженности в налоговую базу.

Допустим, покупатель не исполнил до истечения срока исковой давности встречное обязательство, связанное с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг). Тогда датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из двух дат — день истечения указанного срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности. Следовательно, данную дебиторскую задолженность организация должна была включить в налоговую базу по НДС за декабрь 2007 года.

Организация до 1 января 2006 года определяла налоговую базу по НДС в момент оплаты. На начало переходного периода у нее числилась кредиторская задолженность с учетом НДС за приобретенные, но неоплаченные товары. В 2007 году по этой задолженности истек срок исковой давности, ее сумма отнесена на финансовые результаты, а оплата так и не была произведена. Вправе ли организация принять к вычету НДС по этим товарам в I квартале 2008 года?

На основании статьи 2 Закона № 119-ФЗ налогоплательщики, которые до вступления в силу данного закона определяли момент исчисления налоговой базы как день оплаты, принимают к вычету НДС, имеющийся в составе кредиторской задолженности за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в таком порядке. В течение переходного периода — с 1 января 2006 по 31 декабря 2007 года — суммы налога принимались к вычету после оплаты этой задолженности. То есть налоговые вычеты нужно было применять в порядке, установленном в статье 172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость. Если до 1 января 2008 года оплата так и не была произведена, НДС принимается к вычету в первом налоговом периоде 2008 года. Указанные вычеты правомерно заявлять по кредиторской задолженности, по которой не истек срок исковой давности и которая числится в учете организации по состоянию на 1 января 2008 года.

Необходимо помнить, что оплатой для целей статьи 2 Закона № 119-ФЗ признается прекращение встречного обязательства покупателя перед продавцом. Данная норма касается дебиторской задолженности и формирует момент определения налоговой базы у продавца. Если в течение налогового периода срок исковой давности по кредиторской задолженности истек и ее сумма отнесена на финансовые результаты, факт списания такой задолженности не является оплатой. В подобной ситуации имущества или денежных средств покупатель не передавал, зачета взаимных требований также не производилось. Поэтому права на вычет предъявленного НДС у покупателя не возникает. Суммы налога относятся на финансовые результаты в момент списания задолженности.

Таким образом, принимать в I квартале 2008 года НДС к вычету с сумм кредиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек в 2007 году и которая была отнесена на финансовые результаты, неправомерно.

Организация в 2004 году приобрела материалы, которые были использованы при капитальном строительстве. В 2007 году строительство завершилось и объект был введен в эксплуатацию. В какой момент организация имеет право принять к вычету суммы предъявленного НДС по указанным материалам, если оплата за них до сих пор не произведена?

Особенности исчисления НДС в переходный период по незавершенным объектам капитального строительства установлены в статье 3 Закона № 119-ФЗ. Порядок учета НДС зависит от того, когда налог был предъявлен налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) — до 1 января 2005 года или после этой даты.

В рассматриваемой ситуации материалы были приобретены в 2004 году. Согласно пункту 1 статьи 3 Закона № 119-ФЗ суммы предъявленного НДС принимаются к вычету при условии оплаты этих материалов, по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства. Поскольку материалы так и не были оплачены, суммы НДС, предъявленные при их приобретении, нельзя принять к вычету, хотя объект капитального строительства был введен в эксплуатацию. Ведь не выполнено условие статьи 3 Закона № 119-ФЗ об оплате. Завершение переходного периода само по себе не основание для принятия этих сумм к вычету.

Предположим, названные материалы были использованы организацией не на строительство, а на текущий ремонт помещений. Тогда налогоплательщик обязан руководствоваться статьей 2 Закона № 119-ФЗ. В пункте 9 этой статьи сказано, что неоплаченные суммы «входного» НДС по товарам, приобретенным до 2006 года, принимаются к вычету по расчету за I квартал 2008 года. В такой ситуации право на вычет возникает именно в связи с окончанием переходного периода.

На 1 января 2008 года в учете числился объект незавершенного капитального строительства. Он возводится собственными силами организации для собственного потребления. Материалы, приобретенные до 2005 года и использованные при строительстве, были оплачены. При каких условиях суммы НДС, предъявленные при приобретении этих материалов, можно принять к вычету?

Организация должна руководствоваться нормами пункта 1 статьи 3 Закона № 119-ФЗ. Поскольку приобретенные материалы были оплачены, организация может применить налоговый вычет предъявленного НДС при постановке на учет объекта по окончании строительства либо при реализации объекта незавершенного строительства.

Как видим, момент принятия к вычету НДС, предъявленного до 1 января 2005 года, по затратам, относящимся с капитальному строительству, не связан с окончанием переходного периода.

В каком порядке налогоплательщик может применить налоговый вычет по НДС, предъявленному в 2005 году подрядными организациями по работам и услугам, выполненным при капитальном строительстве, если эти работы и услуги были оплачены?

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона № 119-ФЗ предъявленный в 2005 году и уплаченный НДС нужно было принимать к вычету в 2006 году равными долями по налоговым периодам. Другими словами, если налоговый период — месяц, суммы налога принимаются к вычету в размере 1/12 доли от общей суммы НДС, предъявленной налогоплательщику в период с 1 января по 31 декабря 2005 года подрядными организациями — заказчиками-застройщиками и уплаченной им.

Предположим, в 2005 году подрядная организация предъявила ООО «Альфа» НДС — 12 млн. руб. Из них на 1 января 2006 года ООО «Альфа» оплатило 9 млн. руб. Порядок расчета налога, принимаемого к вычету в 2006 году, разъяснен в письме ФНС России от 18.10.2006 № ШТ-6-03/1014@. В нем говорится, что ежемесячно налогоплательщик вправе принимать к вычету по 1/12 предъявленной суммы налога. В рассматриваемом примере ООО «Альфа» имеет право принять к вычету ежемесячно по 1 млн. руб. в течение девяти месяцев, то есть с января по сентябрь 2006 года включительно. Ведь общество оплатило подрядчикам 9 млн. руб. Допустим, оставшиеся 3 млн. руб. были уплачены в ноябре 2006 года. Значит, в октябре к вычету никакая сумма не принимается, в ноябре к вычету принимается 2 млн. руб., а в декабре — еще 1 млн. руб.

Если налогоплательщик рассчитывал сумму, подлежащую вычету в налоговом периоде в течение 2006 года, иным способом, это может привести к завышению или занижению суммы вычета НДС в отдельных налоговых периодах.

Организация в 2005 году приобрела и оплатила материалы, использованные в капитальном строительстве. НДС, предъявленный поставщиками, был принят к вычету в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. Правомерно ли это?

Порядок применения вычетов сумм налога, установленный в пункте 2 статьи 3 Закона № 119-ФЗ, распространяется только на суммы НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями в 2005 году при проведении строительства. «Входной» НДС по отдельно приобретенным и переданным в строительство материалам, по работам, услугам сторонних организаций, связанным со строительством объекта (например, проведение экспертизы), подлежит вычету согласно пункту 5 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года), то есть после ввода в эксплуатацию законченного объекта строительства. Естественно, при условии факта оплаты.

В рассматриваемой ситуации налоговый вычет по НДС был применен неправомерно, что привело к завышению суммы вычета за налоговые периоды 2006 года.

С 1 января 2008 года установлен единый налоговый период — квартал. Имеет ли право налогоплательщик продолжать уплачивать налог ежемесячно?

Действительно, с этого года для всех плательщиков НДС, в том числе исполняющих обязанности налоговых агентов, налоговым периодом является квартал. Соответствующие изменения внесены в статью 163 НК РФ. Налог уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Основание — статья 174 Кодекса. Никаких авансовых платежей в течение квартала в главе 21 НК РФ не предусмотрено и порядок их зачета не установлен. Организации, которая уплачивает налог частями, можно рекомендовать по итогам налогового периода проводить сверку расчетов с налоговым органом.

Организация ввозит товары из Белоруссии. Какой налоговый период с 1 января 2008 года предусмотрен при исчислении НДС в случае торговли с Белоруссией?

При определении налоговой базы нужно руководствоваться не 163-й статьей Налогового кодекса, а Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004. В документе предусмотрено, что косвенные налоги уплачиваются и декларация представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров. Иначе говоря, как и раньше, налог исчисляется ежемесячно.

Например, товары ввезены из Белоруссии и приняты на учет в январе 2008 года. Таким образом, до 20 февраля нужно было уплатить налог, представить налоговую декларацию, а также все необходимые документы, которые перечислены в пункте 6 раздела I Соглашения. В случае выполнения всех требований налоговый орган в течение 10 рабочих дней ставит отметку об уплате налога на заявлении налогоплательщика. Уплаченный НДС можно будет принять к вычету при расчете налога по общей декларации за I квартал 2008 года.

Не исключена и такая ситуация. Если товары ввезены на территорию России в марте, организация уплатит налог только в апреле. А это значит, что принять к вычету суммы НДС можно будет только при расчете налога за II квартал 2008 года. То есть возникает существенный разрыв между моментом уплаты налога и принятием его к вычету.

Как исчислить НДС при возврате товара у продавца и у покупателя?

Подробные разъяснения по данному вопросу приведены в письме Минфина России от 07.03.2007 № 03-07-15/29. В письме сказано следующее. На основании пункта 5 статьи 171 НК РФ налогоплательщик-продавец, уплативший в бюджет НДС при реализации товаров, имеет право принять эту сумму налога к вычету при возврате названных товаров покупателем. Причем в пункте 4 статьи 172 НК РФ уточнено, что вычеты сумм налога в данном случае производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товара, но не позднее одного года с момента возврата. Кроме того, в пункте 16 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — постановление № 914) перечислены случаи, когда у налогоплательщика возникает обязанность выписать счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж. Это необходимо сделать и при возврате товаров, ранее принятых к учету. Исходя из сказанного, при возврате принятых на учет товаров организация-покупатель выписывает счет-фактуру и делает соответствующую запись в книге продаж.

Итак, порядок исчисления налога зависит от того, был ли товар к моменту возврата принят на учет и является ли покупатель, возвращающий товар, плательщиком НДС. В названном письме не рассматривается отражение данных операций в бухгалтерском учете продавца и покупателя, а разъясняются только правила исчисления НДС и оформления счетов-фактур и книг продаж и покупок. Рассмотрим различные варианты возврата товара.

Вариант 1. Продавец реализовал товар и перечислил в бюджет суммы налога, а покупатель принял товар на учет и «входной» НДС поставил к вычету. Затем покупатель возвращает по договоренности часть товара поставщику. При этом никаких претензий к качеству товара и выполнению поставщиком условий договора покупатель не предъявляет. Операция по возврату товара может быть оформлена как обратная реализация. То есть покупатель при отгрузке возвращаемых товаров выставляет продавцу товаров счет-фактуру в порядке, установленном в пункте 3 статьи 168 НК РФ, а второй экземпляр этого документа регистрирует в книге продаж. В бухучете операция по возврату товара также отражается как обратная реализация.

В свою очередь продавец в момент принятия к учету возвращенного (приобретенного) товара регистрирует счет-фактуру, полученный от покупателя в книге покупок, как того требует пункт 2 статьи 171 НК РФ.

Вариант 2. Покупатель приобрел и принял к учету товар, а затем выявил брак или обнаружил, что по товару истек возможный срок реализации. То есть продавцу возвращается некачественный товар с оформлением акта, претензионного письма и выполнением прочих необходимых процедур. Для отражения в бухгалтерском учете покупателя такого возврата товаров в качестве встречной реализации оснований нет. Тем не менее для целей исчисления НДС в соответствии с пунктом 16 постановления № 914 покупатель обязан выставить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж. Данная запись в книге продаж покупателя подтверждает, что сумма НДС, принятого к вычету при приобретении данного товара, при его возврате будет начислена к уплате в бюджет.

Что касается продавца, закон позволяет ему принять к вычету суммы налога по возвращенному товару, если ранее при реализации этого товара НДС был уплачен в бюджет. Как уже отмечалось, такая норма содержится в пункте 5 статьи 171 НК РФ. Однако именно для этого продавцу необходим счет-фактура от покупателя, составленный должным образом. Другими словами, если покупатель не выставил счет-фактуру, продавец не имеет права применить налоговый вычет НДС при возврате проданного товара. Сумма НДС, принятая к вычету при возврате товара, отражается в строке 320 раздела 3 декларации.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда покупатель возвращает товар, который не был принят к учету. Продавец также может принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет при реализации этого товара. Операции оформляются так. На основании пункта 29 постановления № 914 налогоплательщик может вносить в счета-фактуры исправления, заверенные подписью руководителя и печатью организации, с указанием даты внесения исправлений. Поэтому, если покупатель возвращает продавцу товары, не принятые к учету, в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленных при отгрузке товаров, продавец вносит исправления, корректирующие количество и стоимость отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре дополнительно отражаются количество и стоимость возвращенных товаров. При возврате товара у продавца возникает право на вычет. Поэтому продавец товара в том налоговом периоде, в котором исполнены требования пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ, указывает в книге покупок стоимость принятого на учет возвращенного товара и соответствующую сумму НДС, применяя для этого свой собственный счет-фактуру с исправлениями.

В аналогичном порядке исправления вносятся в счета-фактуры при возврате товара покупателем, не являющимся плательщиком НДС. И не важно, принял покупатель товар на учет или нет.

Важно подчеркнуть, что во всех случаях возврата товара продавец не корректирует книгу продаж и декларацию за период отгрузки, а отражает вычет НДС по возвращенному товару в книге покупок и декларации за тот налоговый период, в котором были выполнены условия пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка