Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

График отпусков '2017 — как составить с учетом новых сроков отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Особенности исчисления НДС

1 октября 2008 4 просмотра

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Участники круглого стола задали представителю Федеральной налоговой службы вопросы, связанные с изменениями в налоговом законодательстве, вступившими в силу с 2008 года. Так, всеобщий интерес вызвало налогообложение операций по передаче прав на результаты интеллектуальной деятельности. Были также затронуты проблемы, касающиеся ежеквартального исчисления, уплаты НДС и принятия его к вычету.

Кроме того, в ходе дискуссии участники рассмотрели спорные моменты, в отношении которых официальные разъяснения Минфина России отсутствуют.

Результаты интеллектуальной деятельности

Особенности исчисления НДС. Круглый стол начался с обсуждения проблем исчисления НДС при передаче исключительных прав, а также прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. Напомним, что с 1 января 2008 года вступила в силу часть IV Гражданского кодекса, регулирующая вопросы возникновения, передачи и окончания исключительных прав и прав пользования на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации. С этого года пункт 2 статьи 149 НК РФ дополнен подпунктом 26, в соответствии с которым подобные операции освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость.

Елена Юрьевна Турбеева эксперт-аудитор ООО «А2К „ЮКОН / эксперты и консультанты“», спросила, распространяется ли указанная норма Налогового кодекса на операции по передаче прав на основании сублицензионного договора.

«По данному вопросу позиция Минфина России изложена в письме от 19.02.2008 № 03-07-11/68. Она основана на том, что в соответствии со статьей 1238 ГК РФ при письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности другому лицу, то есть заключить сублицензионный договор. На него распространяются правила Гражданского кодекса о лицензионном договоре. Следовательно, названная норма статьи 149 НК РФ может применяться при передаче таких прав на основании сублицензионного договора», — ответила Полина Владимировна.

Ольга Анатольевна Белей, главный бухгалтер ЗАО «Позитив Текнолоджиз», продолжила обсуждаемую тему и попросила разъяснить следующий момент. Зачастую результаты интеллектуальной деятельности передаются на материальном носителе. Это может быть диск или компьютер с предустановленной лицензионной программой.

Кроме того, иногда лицензионный договор является смешанным и включает как условия лицензионного договора (такие операции должны освобождаться от обложения НДС), так и условия договора возмездного оказания услуг, облагаемых НДС по ставке 18%. Вправе ли налогоплательщик воспользоваться освобождением от НДС, предусмотренным в подпункте 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, если в рамках одного договора выделена в самостоятельные позиции стоимость услуг, облагаемых по ставке 18%, и стоимость прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, или нужно заключить два отдельных договора?

Представитель ФНС России заметила, что Гражданский кодекс не запрещает заключать смешанные договоры, включающие в себя элементы нескольких видов договоров. «Полагаю, что для правомерности использования названного освобождения налогоплательщику не обязательно составлять два разных договора», — заключила она.

«А если в договоре не выделена стоимость услуг, облагаемых по ставке 18%? Имеет ли право налогоплательщик применить льготу согласно подпункту 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса?» — уточнил

Александр Арсенович Матиташвили директор департамента консультационных услуг ЗАО «МББ-Аудит».

«В данной ситуации нет оснований применить указанное освобождение от обложения НДС, — ответила Полина Владимировна. — От налогообложения не освобождаются операции по выполнению работ (оказанию услуг), не поименованные в статье 149. Это с одной стороны. С другой — освобождение предоставляется только при самостоятельной реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. Значит, необходимо исчислить налог по ставке 18% со стоимости, указанной в договоре. Допустим, реализуется компьютер с предустановленной программой.

Такой договор, видимо, не будет носить характера лицензионного соглашения».

Александра Викторовна Быковская, эксперт журнала «Российский налоговый курьер», поинтересовалась, вправе ли налогоплательщик воспользоваться освобождением, если права по лицензионному договору переданы до 1 января 2008 года, но используются в 2008 году.

«При изменении норм Налогового кодекса и отнесении ранее налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению, налогоплательщики применяют тот порядок определения налоговой базы, который действовал на дату отгрузки (оказания услуг). Данное правило закреплено в пункте 8 статьи 149 НК РФ. Освобождение от налогообложения, предусмотренное в подпункте 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ, применяется с 1 января 2008 года. Следовательно, если передача прав была осуществлена до этой даты, такие операции облагаются НДС по ставке 18%», — сказала П. В. Борзаева.

А. А. Матиташвили предложил обсудить такую проблему. Как правило, передача прав пользования на программный продукт от организации к конечному потребителю происходит не напрямую, а через посредников. При этом посредник может не заключить лицензионный договор с потребителем. Должен ли производитель отслеживать наличие лицензионных договоров по всей цепочке, чтобы воспользоваться правом на освобождение в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 149 НК РФ?

Полина Владимировна подчеркнула, что для реализации права на освобождение от обложения НДС при передаче прав на использование программного продукта необходимо наличие лицензионного договора. Поэтому организация-производитель при передаче прав на основании лицензионного договора перепродавцу может воспользоваться правом на освобождение, и отслеживать такие договоры по всей цепочке в рассматриваемой ситуации не надо.

Многих участников круглого стола волновал вопрос, подлежит ли обложению НДС передача прав на программный продукт в товарной упаковке, содержащей условия лицензионного договора, то есть продажа так называемой коробочной версии.
Представитель налоговой службы заметила, что операция по реализации компьютерной программы, по мнению Минфина России, облагается налогом на добавленную стоимость. Необходимо учитывать, что условием применения льготы является наличие лицензионного договора на момент передачи прав на использование результатов интеллектуальной деятельности. Заключать лицензионные договоры о предоставлении права использования программных продуктов можно, оформив между пользователем и правообладателем договор присоединения. Его условия изложены на упаковке приобретаемого экземпляра программы. Начало использования программы означает согласие пользователя на заключение договора. Такая особенность заключения лицензионных договоров предусмотрена в пункте 3 статьи 1286 ГК РФ. Понятно, что на момент приобретения программного продукта в товарной упаковке он еще не используется, а значит, лицензионный договор путем присоединения не считается в тот момент заключенным. Аналогичная позиция неоднократно озвучивалась в письмах Минфина России.

Нередко программное обеспечение создается на заказ. В этом случае исключительные права на программу изначально возникают у заказчика. Облагаются ли данные операции НДС? Этот вопрос задала О. А. Белей.

«В подобной ситуации работы по созданию программы не сопровождаются передачей прав на использование результатов интеллектуальной собственности, а значит, нормы подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ не применяются. Поэтому указанные операции — работы по созданию программного продукта облагаются НДС в общеустановленном порядке», — пояснила П. В. Борзаева.

Налоговые агенты

Особенности исчисления НДС. Следующий блок вопросов был посвящен специфике исчисления НДС налоговыми агентами.

Ирина Юрьевна Ким налоговый консультант Первого Дома Консалтинга «Что делать Консалт», описала такую ситуацию. Российская организация заключила договор на разработку и создание программного продукта для ЭВМ с передачей прав на основании лицензионного договора, а также на передачу авторских прав на видеоматериалы и фонограммы с иностранным партнером — резидентом Украины. Будет ли в данном случае российская организация выступать в роли налогового агента по НДС согласно пункту 1 статьи 161 Налогового кодекса?

Полина Владимировна сказала, что российская организация признается налоговым агентом, если местом реализации названных операций является территория РФ. В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ при передаче иностранным лицом прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, авторских прав, а также при разработке программного обеспечения для российской организации местом реализации признается Россия. Если рассматриваемый договор содержит только общую стоимость работ и нет возможности разделить работы, его нельзя квалифицировать как исключительно лицензионный. Таким образом, место реализации на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ будет определяться по месту осуществления деятельности покупателя. Однако освобождение от налогообложения в части передачи прав согласно лицензионному договору не может быть применено. Иными словами, у российской организации как налогового агента возникает обязанность исчислить и удержать сумму налога на добавленную стоимость при выплате вознаграждения иностранному партнеру.

Далее представитель налоговой службы обратила внимание участников на проблему, связанную с самостоятельным перечислением НДС налоговыми агентами, по какой-либо причине не удержавшими налог у иностранных лиц. Если иностранное лицо не учитывает в стоимости работ или услуг сумму налога, российская организация самостоятельно определяет налоговую базу. То есть она уплачивает налог в бюджет за счет собственных средств, который по сути является удержанным из дохода иностранного лица. При этом налоговый агент вправе принять уплаченный НДС к вычету на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм налога на добавленную стоимость (п. 1 ст. 172 НК РФ). Естественно, при условии, что приобретенные работы или услуги используются в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Аналогичные разъяснения приведены, например, в письме Минфина России от 28.02.2008 № 03-07-08/47. ФНС России согласна с такой позицией.

Любовь Викторовна Ковешникова, эксперт журнала «Российский налоговый курьер», предположила, что в случае неденежных расчетов с иностранным лицом российская организация, признаваемая налоговым агентом, должна уплатить в бюджет исчисленную сумму налога за счет собственных средств. Она имеет право принять НДС к вычету в установленном порядке. Полина Владимировна согласилась с данным предположением.

Сергей Борисович Соловьев , специалист налогового отдела ООО «Дойче Банк», привел следующий пример. Товары были вывезены с территории России в режиме временного вывоза на выставку, где и были реализованы. В связи с этим таможенный режим был изменен на режим экспорта. Какая ставка НДС применяется в этом случае?

«В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по ставке 0% производится при реализации товаров, вывезенных с территории РФ в таможенном режиме экспорта, и представлении в налоговые органы необходимых документов, предусмотренных в статье 165 Кодекса.

Товары вывезены в режиме временного вывоза, который предполагает обязательство об их обратном ввозе на территорию Российской Федерации. В момент вывоза товаров на выставку отгрузки для целей применения НДС не производилось, и оснований для налогообложения такой операции нет. Однако если с выставки экспонат был реализован, то местом реализации по правилам статьи 147 Налогового кодекса признается территория иностранного государства. Несмотря на то что таможенный режим временного вывоза согласно таможенному законодательству изменен на таможенный режим экспорта, нулевая ставка НДС к данным операциям не может быть применена, поскольку рассматриваемая операция не признается объектом обложения НДС» — последовал ответ представителя ФНС России.

«Вместе с тем у финансового ведомства иная позиция, — возразил С. Б. Соловьев. — В письме от 25.04.2008 № 03-07-08/99 Минфин России сообщает, что подобные операции облагаются НДС по ставке 0%».

Полина Викторовна пояснила, что в данном случае Федеральная налоговая служба не согласна с позицией Минфина России. Налогоплательщику, применившему в изложенной ситуации нулевую ставку НДС, скорее всего придется отстаивать свое право в суде.

Представление уточненной декларации в ходе камеральной проверки

Ирина Валерьевна Артельных , эксперт журнала «Российский налоговый курьер», попросила разъяснить порядок проведения камеральной проверки обоснованности заявленных к возмещению сумм налога в ситуации, когда до окончания срока проверки первичной декларации налогоплательщик подает уточненную декларацию. Особенности исчисления НДС

«На сегодняшний день Минфин России разъяснил процедуру проведения камеральных налоговых проверок в такой ситуации. Право налогоплательщика представлять уточненную декларацию зафиксировано в первой части Налогового кодекса. Следовательно, такую декларацию налоговый орган обязательно примет к рассмотрению. Порядок рассмотрения зависит от того, в какой момент будет сдана уточненная декларация — до или после обнаружения налоговым органом факта неотражения сведений в первичной налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению налоговой базы. Напомню, что правила проведения камеральной проверки, установленные в статье 88 НК РФ, распространяются и на уточненные налоговые декларации. В частности, в соответствии с указанной статьей проверка проводится в течение трех месяцев с момента представления декларации и всех необходимых документов.

Если уточненная налоговая декларация представлена до обнаружения налоговым органом нарушений законодательства по первичной декларации, камеральная проверка по ней прекращается и начинается в отношении уточненных данных.

Естественно, срок проведения проверки начинает исчисляться заново. Соответственно решение выносится по результатам этой проверки.

Иная ситуация: уточненная декларация подана после того, как ошибки или искажения, приведшие к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, выявлены и налоговый орган проинформировал об этом налогоплательщика. Тогда камеральная проверка по первоначальной налоговой декларации должна быть завершена, и по ее результатам налоговый орган выносит решение на основании статьи 101 НК РФ. Камеральная проверка уточненной декларации начинается с момента представления этой декларации и необходимых документов».

«То есть в первом случае никакого решения по первичной декларации налоговый орган не выносит?» — спросила И. В. Артельных.

П. В. Борзаева ответила утвердительно и обратила внимание специалистов на то, что налогоплательщик освобождается от ответственности, только если уточненная налоговая декларация представлена до того, как он узнал об обнаружении налоговым органом искажений в первичной декларации, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога. Это следует из пунктов 3 и 4 статьи 81 Налогового кодекса.

А. В. Быковская поинтересовалась, что считается датой обнаружения нарушений законодательства.

Представитель Федеральной налоговой службы подчеркнула, что это дата уведомления налоговым органом налогоплательщика о выявленных нарушениях. Кроме того, в соответствии с законодательством налоговый орган вправе проверять обоснованность принятых к вычету сумм налога и требовать документы, подтверждающие право налогоплательщика на произведенные налоговые вычеты только в том случае, когда он заявил сумму налога к возмещению. Если по данным декларации налог на добавленную стоимость исчислен к уплате, налоговый орган не вправе совершать подобные действия.

Раздельный учет

Михаил Юлиевич Скапенкер , налоговый консультант, предложил обсудить такую проблему. С 1 января 2008 года установлен единый налоговый период по налогу на добавленную стоимость — квартал. В результате у налогоплательщиков, осуществляющих как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, возникает вопрос: как рассчитать пропорцию для определения части налога, предъявленного продавцами и учитываемого в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), используемых одновременно и в облагаемых, и в необлагаемых операциях? Прежде всего речь идет о формировании первоначальной стоимости основных средств, приобретенных и введенных в эксплуатацию в начале квартала. Дело в том, что в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса такая пропорция определяется по итогам налогового периода, а значит, на момент ввода основного средства в эксплуатацию рассчитать ее нельзя. Можно ли ее исчислять исходя из показателей предыдущего налогового периода?

«Федеральная налоговая служба обратилась в Минфин России за разъяснениями, — сказала П. В. Борзаева. — Финансовое ведомство 3 июня 2008 года согласовало следующую позицию по переходному периоду. В письме от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@ говорится, что с 1 января 2008 года пропорция для расчета сумм налога на добавленную стоимость определяется по данным текущего налогового периода. Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщикам с 1 января 2008 года по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, также распределяются исходя из данных текущего налогового периода. То есть использовать показатели предыдущего налогового периода недопустимо. Безусловно, подобный вариант не считается универсальным. Он приводит к сложностям в учете налогоплательщика. Так, организации, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль, столкнутся с необходимостью представлять уточненные налоговые декларации. Тем не менее на сегодняшний день это единственный способ исполнить обязанности по исчислению и уплате НДС и не нарушить требования главы 21 Налогового кодекса».

Отдельные вопросы исчисления НДС

В заключение участники обсудили отдельные моменты, связанные с исчислением НДС, по которым в настоящее время отсутствуют официальные разъяснения Минфина России.

Питьевая вода для работников.

Инна Юрьевна Новикова , представитель компании «Аудит, консалтинг и право+», поинтересовалась, начисляется ли НДС при предоставлении работникам организации питьевой воды, кофе, чая. Минфин России в письме от 05.07.2007 № 03-07-11/212 высказал мнение, что безвозмездная передача таких продуктов сотрудникам подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. Какова позиция Федеральной налоговой службы по данному вопросу?

Полина Владимировна подчеркнула, что предоставление работникам чая, кофе, питьевой воды для обеспечения нормальных условий труда не имеет признака реализации. Ведь невозможно определить даже момент передачи. Следовательно, объекта налогообложения не возникает.

Другое дело — передача указанных товаров конкретному лицу на возмездной или безвозмездной основе. Тогда в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса возникает необходимость начислить НДС. Причем при определении налоговой базы надо учитывать положения статьи 40 НК РФ (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Счета-фактуры по аренде

М. Ю. Скапенкер попросил уточнить такой момент. Поскольку с 2008 года налоговым периодом признается квартал, может ли арендодатель выставлять cчета-фактуры за аренду не ежемесячно, а ежеквартально?

«Безусловной привязки к окончанию налогового периода быть не должно, — ответила П. В. Борзаева. — В пункте 3 статьи 168 НК РФ говорится, что счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. При выставлении счетов-фактур необходимо учитывать условия договоров. Если в договоре предусмотрено, что услуги по аренде предоставляются помесячно, счета-фактуры нужно выставлять каждый месяц. Причем не обязательно, что они будут датированы последним числом месяца. Предположим, договор заключен с 15 июня и при помесячном оказании услуг счета-фактуры должны выставляться 15-го числа каждого месяца. Соответственно, если период оказания услуг согласно договору два месяца, счета-фактуры выставляются один раз в два месяца». Михаил Юлиевич спросил, сможет ли арендатор принять к вычету НДС на основании счета-фактуры, выставленного по итогам налогового периода, если в договоре предусмотрено помесячное оказание услуг.

«Согласно статье 169 НК РФ основанием для принятия к вычету НДС является счет-фактура, оформленный и выставленный в соответствии с требованиями законодательства. Поэтому согласно счету-фактуре, выставленному за квартал, при условии помесячного оказания услуг арендатор не вправе применить налоговый вычет суммы налога на добавленную стоимость, предъявленной арендодателем. Безусловно, такой порядок выставления счетов-фактур распространяется не только на услуги по аренде. Он действует во всех аналогичных ситуациях», — добавила Полина Владимировна.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка