Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Новые коэффициенты‑дефляторы на 2017 год

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Проблемные вопросы формирования налоговой базы по налогу на прибыль

1 декабря 2008 18 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Проблемные вопросы формирования налоговой базы по налогу на прибыль. Обсуждение началось с анализа поправок в главу 25 Налогового кодекса, вступающих в силу с 1 января 2009 года. Кроме того, участников круглого стола интересовали действующие правила формирования первоначальной стоимости основных средств, учет расходов на добровольное медицинское страхование работников, налоговые последствия безвозмездного получения имущества.

Применение новых норм с 2009 года

Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ (далее — Закон № 158-ФЗ) в главу 25 НК РФ были внесены существенные изменения. Особенно много вопросов возникает у налогоплательщиков по правилам перехода на новый порядок начисления амортизации.

Методы амортизации

Марина Сергеевна Полякова, эксперт журнала «Российский налоговый курьер», попросила разъяснить, как на практике подготовиться к новому порядку начисления амортизации с 1 января 2009 года. «В 2008 году налогоплательщик начисляет амортизацию, используя линейный метод, и не собирается его менять в будущем году. Нужно ли в учетной политике по налоговому учету указывать, что с 1 января 2009 года организацией выбран линейный метод начисления амортизации?» — спросила Марина Сергеевна.

Представитель ФНС России напомнил, что в статье 6 Закона № 158-ФЗ установлено, что налогоплательщики в срок до 1 января 2009 года определяют в учетной политике для целей налогообложения метод начисления амортизации, который будет ими применяться с 2009 года. Никаких исключений при этом не сделано.

«Кроме того, с будущего года отражать выбранный метод в учетной политике придется ежегодно. Это следует из пункта 1 статьи 259 НК РФ в новой редакции, — уточнил Д.Ю. Григоренко. — Предположим, организация с 2009 года переходит с линейного на нелинейный метод начисления амортизации, о чем указано в учетной политике. В течение пятилетнего срока она не вправе перейти обратно на линейный метод. То есть возможности выбора в порядке начисления амортизации в этот период налогоплательщик не имеет. Тем не менее ежегодно в учетной политике он должен указывать применяемый им нелинейный метод».

Жанна Витальевна Кузьмина, эксперт журнала «Российский налоговый курьер», спросила, вправе ли будет налогоплательщик перейти на нелинейный метод в любом году, или выбор можно сделать только на 1 января 2009 года?

Дмитрий Юрьевич подтвердил возможность перехода на нелинейный метод с начала любого налогового периода. «Это следует из пункта 1 статьи 259 Налогового кодекса», — добавил он.

В пункте 4 статьи 322 НК РФ установлен порядок определения остаточной стоимости амортизируемого имущества при переходе с нелинейного метода на линейный. Налогоплательщик определяет остаточную стоимость объектов и оставшийся срок полезного использования на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение линейного метода. «Можно ли по аналогии с указанной нормой применять показатели остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования при начислении амортизации линейным методом по основному средству после его модернизации?» — задала вопрос Елена Валерьевна Мухина, эксперт журнала «Российский налоговый курьер».

Представитель ФНС России подчеркнул, что при применении линейного метода сумма начисленной амортизации за месяц определяется исходя из двух показателей — первоначальной стоимости и срока полезного использования амортизируемого имущества. В результате модернизации первоначальная стоимость увеличивается. В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ может быть увеличен и срок полезного использования.

Значит, после проведения подобных работ сумма ежемесячной амортизации будет рассчитываться исходя из новой первоначальной стоимости и срока полезного использования. Применение остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования в случае модернизации объекта Налоговым кодексом не предусмотрено.

В продолжение темы обзора новшеств в начислении амортизации М.С. Полякова предложила рассмотреть такую ситуацию. Амортизация по производственным объектам основных средств учитывается у налогоплательщика в составе прямых расходов. С 2009 года организация планирует перейти на нелинейный метод амортизации, который предполагает начисление амортизации не по отдельным объектам основных средств, а по амортизационным группам (ст. 259.2 НК РФ). Как распределить сумму начисленной амортизации на прямые и косвенные расходы?

«Действительно, в одной амортизационной группе могут быть как объекты основных средств, амортизация по которым учитывается в составе прямых расходов, так и объекты, амортизация по которым учитывается в составе косвенных расходов, — согласился представитель Федеральной налоговой службы. — Однако никаких правил раздельного учета таких объектов в рамках одной амортизационной группы Налоговым кодексом не предусмотрено. То есть каждому налогоплательщику следует самостоятельно разработать порядок, позволяющий определить размер амортизационных отчислений, относящихся к прямым расходам».

Участники круглого стола попросили уточнить, что подразумевается под числом полных месяцев в формуле остаточной стоимости объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом (п. 1 ст. 257 НК РФ в новой редакции).

Дмитрий Юрьевич пояснил, что имеются в виду календарные месяцы. Например, по объектам, введенным в эксплуатацию 1-го числа месяца и списанным с учета в последний день месяца, первый и последний месяцы принимаются в расчет как полные месяцы.

Амортизационные группы

Проблемные вопросы формирования налоговой базы по налогу на прибыль включают амортизационные группы. С 2009 года в пункте 12 статьи 258 НК РФ установлено, что приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которой они учитывались у предыдущего собственника.

Представитель ФНС России разъяснил, что у покупателя должны быть документы, устанавливающие, в какую амортизационную группу объект был включен предыдущим собственником. Это может быть выписка из регистра налогового учета или указание группы в акте приема-передачи объекта основных средств.

«К сожалению, — добавил Д.Ю. Григоренко, — иногда продавец по каким-либо причинам отказывается предоставлять необходимые сведения, и налогоплательщик вынужден самостоятельно определять амортизационную группу. Если же в результате встречной проверки выяснится, что амортизационная группа была определена неправильно, к налогоплательщику возможно применение санкций за искажение налоговой базы. Чтобы избежать подобных проблем, можно посоветовать договариваться с продавцом еще на стадии заключения договора купли-продажи о предоставлении необходимых сведений».

Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 № 676 в Классификацию основных средств внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2009 года. В частности, некоторые виды основных средств переведены в другие группы. В связи с этим М.С. Полякова спросила, может ли организация с 2009 года перевести основные средства, введенные в эксплуатацию до этого года, в другие амортизационные группы в соответствии с новой редакцией классификации?

«Нет, не может, Налоговый кодекс не предоставляет налогоплательщикам такого права, — ответил Дмитрий Юрьевич. — Более того, в пункте 1 статьи 258 НК РФ установлено, что срок полезного использования объекта определяется на дату его ввода в эксплуатацию. Он может быть изменен лишь после реконструкции, модернизации или технического перевооружения и только в пределах сроков, установленных для амортизационной группы, в которую данный объект был включен ранее».

Специальные коэффициенты

Многих участников круглого стола интересовала тема, касающаяся применения специальных коэффициентов при расчете амортизации. В частности, с 1 января 2009 года отменяется понижающий коэффициент 0,5, применяемый в отношении легковых автомобилей и микроавтобусов первоначальной стоимостью свыше 600 000 и 800 000 руб. соответственно. Можно ли с будущего года не применять коэффициент при амортизации таких основных средств, приобретенных до 2009 года?

Д.Ю. Григоренко напомнил, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования. Основание — пункт 3 статьи 259 НК РФ. Следовательно, норма амортизации, которая рассчитана на дату ввода объекта амортизируемого имущества в эксплуатацию, не может быть изменена в течение всего срока начисления амортизации такого объекта (исключая случаи, предусмотренные в пункте 1 статьи 258 НК РФ).

Таким образом, при амортизации дорогостоящих легковых автомобилей и микроавтобусов, введенных в эксплуатацию до 1 января 2009 года, основная норма амортизации должна применяться со специальным коэффициентом 0,5. Аналогичный вывод сделан, в частности, в письме Минфина России от 09.10.2008 № 03-03-06/1/573.

Ольга Павловна Глебова, директор по аудиторской деятельности компании А2К «ЮКОН / эксперты и консультанты», привела следующий пример по применению специальных коэффициентов. Организация до 2009 года применяла коэффициент 3 при начислении амортизации по предмету лизинга. Метод амортизации — линейный, объект относится к третьей амортизационной группе. Можно ли с 1 января 2009 года продолжать применять повышающий коэффициент?

«С будущего года порядок применения специальных коэффициентов будет установлен в статье 259.3 НК РФ, — заметил представитель ФНС России. — В отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом лизинга, к основной норме амортизации можно применять коэффициент не выше 3. Причем специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой — третьей амортизационным группам. Это следует из пункта 2 названной статьи. Однако из общего правила есть одно исключение (п. 3 ст. 259.3 НК РФ). Амортизация по предмету лизинга начисляется в соответствии с методом и нормами, которые существовали на момент передачи (получения) имущества, но только при применении налогоплательщиком нелинейного метода. То есть при использовании линейного метода повышающий коэффициент применяться не может».

Договор ссуды

С 2009 года амортизируемым имуществом признаются в том числе капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в объекты основных средств, предоставленные по договору безвозмездного пользования, которые произведены ссудополучателем с согласия ссудодателя (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Александр Арсенович Матиташвилли, директор департамента консультационных услуг ЗАО «МББ-Аудит», поинтересовался, облагается ли налогом на прибыль с 2009 года стоимость неотделимых улучшений, безвозмездно полученных ссудодателем?

Представитель Федеральной налоговой службы на данный вопрос ответил так. Безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) признается доходом и включается в налоговую базу исходя из рыночных цен (п. 8 ст. 250 НК РФ). Исключением являются случаи, перечисленные в статье 251 Налогового кодекса. В частности, в подпункте 32 пункта 1 этой статьи указано, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором. «Освобождение от налогообложения у ссудодателя стоимости неотделимых улучшений имущества, произведенных ссудополучателем, на данный момент Налоговым кодексом не предусмотрено», — подчеркнул Д.Ю. Григоренко.

Возмещение работникам процентов по договорам займа на приобретение жилья

Елена Валерьевна Вайтман, эксперт журнала «Российский налоговый курьер», попросила разъяснить такую ситуацию. Работник в 2008 году взял кредит на приобретение квартиры. Организация возмещает ему затраты по уплате процентов, что зафиксировано в трудовом договоре с сотрудником. Вправе ли организация в 2009 году учесть в целях налогообложения прибыли расходы на возмещение процентов по этому кредитному договору?

«В статью 255 НК РФ добавлен новый пункт 24.1. В соответствии с ним с 1 января 2009 года расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилого помещения могут быть учтены для целей налогообложения в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда. Естественно, речь идет о расходах, относящихся к периоду начиная с 1 января 2009 года. При этом дата заключения работником договора кредита (займа) значения не имеет, — пояснил Дмитрий Юрьевич. — Отмечу, что названная норма будет применяться до 1 января 2012 года. Основание — статья 7 Закона № 158-ФЗ».

Расходы на образование

С 1 января 2009 года нормы статьи 264 НК РФ, касающиеся налогового учета расходов на обучение работников, действуют в новой редакции. Речь идет о подпункте 23 пункта 1 и пункте 3 названной статьи. Участники круглого стола попросили прокомментировать суть изменений.

Представитель ФНС России разъяснил, что отменен ряд ограничений по признанию затрат на обучение для целей налогообложения. Теперь в налоговой базе помимо расходов на подготовку и переподготовку работников организации учитываются затраты на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам. К ним относятся в том числе затраты на получение высшего и среднего специального образования. Причем на момент обучения физическое лицо может даже не состоять с организацией в трудовых отношениях. Однако не позднее трех месяцев после окончания обучения данное физическое лицо обязано заключить трудовой договор с организацией и проработать в ней не менее одного года.

«Значит, можно признать расходы на оплату обучения, даже если оно не соответствует профилю работы сотрудника?» — засомневалась М.С. Полякова.

Д.Ю. Григоренко особо подчеркнул, что при включении затрат в налоговую базу нельзя забывать о требованиях пункта 1 статьи 252 НК РФ. То есть налогоплательщик должен быть готов доказать экономическую оправданность таких расходов. «Предположим, главный бухгалтер фирмы прошел обучение по специальности “ландшафтный дизайнер”. При этом профиль работы организации — продажа компьютерной техники. Организации будет крайне проблематично доказать необходимость осуществления таких расходов для целей налогообложения прибыли, — продолжил Дмитрий Юрьевич. — С другой стороны, расходы на обучение работников, например, на курсах английского языка, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль».

Основные средства

Традиционно у многих налогоплательщиков возникает множество проблем по правилам налогового учета объектов основных средств.

Включение объекта в состав амортизируемого имущества

М.С. Полякова обратила внимание участников круглого стола на возможность учета дорогостоящих комплектующих деталей с длительным сроком полезного использования в качестве отдельных объектов основных средств. Она привела такой пример. При работе фрезерного станка используется фреза, стоимость которой более 40 000 руб. Раз в несколько лет фрезу приходится менять. То есть срок ее эксплуатации превышает 12 месяцев. Возникает вопрос: можно ли учесть стоимость фрезы в качестве расходов на ремонт основных средств, или ее следует учитывать как отдельный инвентарный объект основного средства и соответственно включать стоимость фрезы в расходы посредством начисления амортизации?

«В подобных ситуациях все зависит от каждого конкретного случая, — пояснил представитель ФНС России. — Изначально при приобретении и монтаже станка стоимость фрезы включается в его первоначальную стоимость как расходы на доведение оборудования до состояния, пригодного для эксплуатации. Допустим, к станку приобретаются дополнительные фрезы, которые поочередно устанавливаются в зависимости от выполняемой на оборудовании работы. Тогда каждая такая дополнительная фреза будет признаваться отдельным объектом амортизируемого имущества. Естественно, при условии, что ее первоначальная стоимость составляет более 20 000 руб. и срок полезного использования более 12 месяцев. Значит, расходы на приобретение фрезы включаются в налоговую базу через механизм начисления амортизации.

Другая ситуация — фреза, установленная в станке, вышла из строя, о чем составлен соответствующий акт. Понятно, что при отсутствии фрезы фрезерный станок работать не будет. Специально для ее замены приобретается другая аналогичная фреза. В этом случае расходы на приобретение фрезы могут быть учтены как расходы на ремонт основного средства на основании статьи 260 НК РФ и признаются единовременно в момент установки новой детали взамен вышедшей из строя», — подытожил Дмитрий Юрьевич.

Приобретение имущества, бывшего в употреблении

М.С. Полякова предложила рассмотреть ситуацию, типичную для многих налогоплательщиков. Организация в 2008 году приобрела транспортное средство у физического лица. Год изготовления автомобиля по паспорту транспортного средства — 2001-й. В России автомобиль использовался предыдущим владельцем с 2005 года. Может ли организация при определении срока полезного использования уменьшить срок, установленный по Классификации основных средств, на срок фактического использования автомобиля?

Д.Ю. Григоренко напомнил, что при приобретении основного средства, бывшего в употреблении, покупатель вправе при определении срока его полезного использования уменьшить этот срок на количество лет (месяцев) эксплуатации у прежних собственников. Естественно, срок эксплуатации к моменту приобретения основного средства должен быть подтвержден документами.

«При покупке автомобиля у физического лица таким документом будет служить паспорт транспортного средства. А в соответствии с ПТС автомобиль эксплуатировался с 2001 года», — пояснил представитель Федеральной налоговой службы.

Ликвидация

Следующий вопрос был задан Ириной Валерьевной Артельных, экспертом журнала «Российский налоговый курьер». Основное средство ликвидируется, осуществляются работы по его демонтажу, которые длятся более года. Когда можно списать остаточную стоимость основного средства — в начале демонтажа или только после его завершения?

В соответствии с пунктом 8 статьи 265 НК РФ расходы на ликвидацию основного средства, включая суммы недоначисленной амортизации, учитываются в составе внереализационных расходов. Основанием для списания объекта является приказ руководителя и акт о списании2. При этом полностью акт о списании может быть составлен после завершения ликвидации. Таким образом, суммы недоначисленной амортизации списываемого основного средства можно учесть на дату ликвидации (составления акта).

«Организация, осуществляющая демонтаж, ежемесячно выставляет акты выполненных работ. Можно ли учитывать расходы на демонтаж каждый месяц на основании актов, или они могут быть учтены только по завершении всех демонтажных работ?» — спросила И.В. Артельных.

«Датой осуществления прочих расходов, связанных с оплатой работ сторонним организациям, может признаваться дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для осуществления расчетов, либо последнее число отчетного (налогового периода). Это следует из подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ. Иными словами, расходы на демонтаж основного средства можно учитывать ежемесячно на основании актов», — последовал ответ.

Страхование работников

Далее участники дискуссии перешли к обсуждению учета расходов на оплату труда. В частности, была затронута тема добровольного страхования работников.

Изменение условий договора

С 2008 года в пункте 16 статьи 255 НК РФ установлен порядок восстановления суммы страховых взносов по расходам на страхование работников. М.С. Полякова попросила уточнить, как отразить такое восстановление в налоговой декларации — через уменьшение суммы расходов на оплату труда или в составе внереализационных доходов?

«В пункте 16 статьи 255 НК РФ установлен перечень видов договоров на добровольное страхование работников, — напомнил Дмитрий Юрьевич, — и в отношении каждого вида предусмотрены условия, только при соблюдении которых налогоплательщик вправе учесть расходы по данному договору добровольного страхования. Если же, например, в результате изменения условий договора он перестает соответствовать установленным требованиям, суммы взносов по этому договору, ранее учтенные в качестве расходов, следует восстановить. Полагаю, что корректировать сумму расходов и представлять уточненные декларации за предыдущие отчетные периоды не следует. Если налоговый период еще не закончился, то восстановление сумм страховых взносов происходит через уменьшение суммы расходов, так как налоговая база рассчитывается нарастающим итогом. А если это следующий налоговый период, то, на мой взгляд, величина восстановленных взносов должна быть отражена в составе внереализационных доходов в периоде изменения условий договора или его расторжения».

Нормирование расходов

Тему учета расходов по договорам добровольного страхования работников продолжила ГАЛИНА НИКОЛАЕВНА ЛОЩИНИНА, представитель компании А2К «ЮКОН / Унифицированные формы актов о списании основных средств № ОС-4, ОС-4а и ОС-4б утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

эксперты и консультанты». Взносы по договорам добровольного медицинского страхования работников включаются в состав расходов в пределах норм, установленных в пункте 16 статьи 255 НК РФ. В настоящее время размер таких расходов не должен превышать 3% от суммы расходов на оплату труда, с 1 января 2009 года ограничение составит 6%. Предположим, организация заключила договор добровольного медицинского страхования сроком на два года на всех сотрудников, кроме тех, которые работают по совместительству. Указанный норматив рассчитывается от общего фонда оплаты труда или только от расходов на оплату труда застрахованных работников?

По словам Д.Ю. Григоренко, Налоговый кодекс не предусматривает расчета норматива исходя из расходов на оплату труда только застрахованных лиц. Поэтому вне зависимости от числа застрахованных работников размер страховых взносов, включаемых в налоговую базу, не должен превышать 3% (с 2009 года — 6%) от общей суммы расходов на оплату труда

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка