Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Вас поздравляют чиновники, от которых зависит ваша работа

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Последствия неисполнения договорных обязательств

1 декабря 2008 66 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства. Это установлено в статье 393 Гражданского кодекса. В свою очередь лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере (п. 2 ст. 15 ГК РФ). К формам договорной ответственности также относятся уплата неустойки и взимание процентов за пользование денежными средствами.

Формы ответственности за нарушение договорных обязательств

В зависимости от формы ответственности размер санкции определяется по факту неисполнения обязательства или должен быть изначально установлен в договоре. Кроме того, некоторые формы ответственности могут дополнять друг друга, другие же являются взаимоисключающими и не применяются одновременно.

Возмещение убытков

Понятие убытков определено в пункте 2 статьи 15 ГК РФ. определяется двумя показателями: величиной реального ущерба и размером упущенной выгоды. К реальному ущербу относятся расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, а также утрата или повреждение имущества. Под упущенной выгодой понимаются неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено.

При определении упущенной выгоды учитываются предпринятые кредитором для ее получения меры и сделанные с этой целью приготовления (п. 4 ст. 393 ГК РФ). Размер неполученного дохода (упущенной выгоды) должен определяться с учетом разумных затрат, которые кредитор должен был понести, если бы обязательство было исполнено. Предположим, организация требует возместить убыток, причиненный ей продавцом в результате недопоставки сырья и материалов. Размер недополученного дохода должен определяться исходя из цены реализации готовых товаров, предусмотренной договорами с покупателями этих товаров, за вычетом стоимости недопоставленного сырья и материалов, транспортно-заготовительских расходов и других затрат, связанных с производством готовых товаров. Такие разъяснения приведены в пункте 11 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 № 6/8.

Для того чтобы суд удовлетворил требование о взыскании с должника убытков, кредитор должен доказать, что является справедливым. То есть он не получит необоснованной выгоды. На практике эта задача может быть достаточно сложной.

Взыскание неустойки

Неустойка является одним из способов обеспечения исполнения обязательств. Это определенная денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения (ст. 330 ГК РФ). По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.

Важный момент: соглашение о неустойке должно быть совершено в письменной форме независимо от формы основного обязательства. В противном случае потерпевшее лицо требовать неустойку не вправе. Другое дело, когда неустойка определена законом (законная неустойка). Тогда кредитор вправе требовать уплаты законной неустойки независимо от того, предусмотрена ли обязанность ее уплаты соглашением сторон.

В может быть названа, например, штрафом или пеней. Ее размер определяется сторонами. Так, размер законной неустойки может быть увеличен соглашением сторон, если закон этого не запрещает. Данная санкция может быть выражена в процентах или составлять фиксированную сумму. Однако при этом следует помнить, что неустойка, подлежащая уплате, должна быть соизмерима последствиям нарушения обязательства. Иначе суд может уменьшить ее размер.

Убытки и неустойка

Итак, обязанность выплачивать неустойку и ее размер должны быть прописаны в договоре. Причем для ее взыскания не нужно определять размер убытков. Однако фактически понесенные убытки могут быть больше суммы неустойки, и пострадавшее лицо вправе потребовать их возмещения. В такой ситуации по общему правилу убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой. Это установлено в статье 394 ГК РФ. Причем законом или договором могут быть предусмотрены иные случаи:

  • допускается взыскание только неустойки, но не убытков;
  • убытки могут быть взысканы в полной сумме сверх неустойки;
  • по выбору кредитора могут быть взысканы либо неустойка, либо убытки.

Проценты по денежным обязательствам

За пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица уплачиваются проценты на сумму этих средств. Основание — статья 395 ГК РФ.

Размер процентов определяется ставкой рефинансирования Банка России, действовавшей по месту нахождения кредитора на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. При взыскании долга в судебном порядке суд может удовлетворить требование кредитора исходя из ставки рефинансирования, действовавшей на день предъявления иска или на день вынесения решения. Причем законом или договором может быть установлен иной размер процентов.

пользования денежными средствами, если законом или договором не установлен более короткий срок. В общем случае период рассчитывается со дня, следующего за последним днем срока исполнения обязательств, до дня фактической уплаты этих процентов кредитору.

При расчете процентов за пользование чужими денежными средствами число дней в году принимается равным 360, а в месяце — 30 дням.

Обратите внимание: запрещается начисление «сложных» процентов, если иное не предусмотрено законом. , проценты подлежат уплате только на соответствующую сумму денежных средств и не должны начисляться на проценты за пользование чужими денежными средствами.

Денежные обязательства могут быть выражены в иностранной валюте в случаях и в порядке, которые предусмотрены Федеральным законом от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле». Основание — статья 317 ГК РФ. В подобных случаях при расчете размера процентов норма статьи 395 ГК РФ не применяется. Ставка процента определяется на основании публикаций в официальных источниках информации о средних ставках банковского процента по краткосрочным валютным кредитам, предоставляемым в месте нахождения кредитора.

Если такие публикации отсутствуют, размер подлежащих взысканию процентов устанавливается на основании представляемой истцом в качестве доказательства справки одного из ведущих банков в месте нахождения кредитора, подтверждающей применяемую им ставку по краткосрочным валютным кредитам. Это следует из пункта 52 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 № 6/8.

Убытки и проценты

В случае, когда убытки, причиненные кредитору неправомерным пользованием его денежными средствами, превышают сумму причитающихся ему процентов, кредитор может требовать от должника возмещения убытков в части, превышающей сумму процентов. То есть проценты, равно как и неустойка, носят по отношению к убыткам зачетный характер.

Договором может быть предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку при просрочке исполнения денежного обязательства. В такой ситуации кредитор вправе предъявить требование уплатить либо проценты, либо неустойку, не доказывая факта и размера убытков, если иное прямо не предусмотрено законом или договором.

Проценты за неисполнение денежных обязательств по своей природе отличаются от процентов, подлежащих уплате за пользование денежными средствами, предоставленными по договору займа, кредитному договору, коммерческому кредиту. Они являются санкцией, а не частью обязательства.

Налог на прибыль

Рассмотрим отражение санкций за неисполнение договорных обязательств в целях налогообложения прибыли у каждой из сторон сделки.

Налоговый учет у кредитора

Признанные должником и подлежащие уплате штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также компенсируемые им суммы возмещения убытков или ущерба признаются у кредитора в составе внереализационных доходов. Это установлено в пункте 3 статьи 250 НК РФ.

При методе начисления санкции учитываются в налоговой базе на дату их признания должником либо на дату вступления в законную силу решения суда.

Основание — подпункт 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ. А если налогоплательщик применяет кассовый метод, моментом признания таких доходов является дата фактического получения денежных средств или иного имущества в счет оплаты санкций (п. 2 ст. 273 НК РФ).

СправкаОсобое обстоятельство: форс-мажор
Лицо, не исполнившее обязательство либо исполнившее его ненадлежащим образом, несет ответственность при наличии вины (умысла или неосторожности), кроме случаев, когда законом или договором предусмотрены иные основания ответственности. Основание — пункт 1 статьи 401 Гражданского кодекса. При этом в пункте 3 статьи 401 ГК РФ предусмотрена возможность исключения ответственности, если надлежащее исполнение оказалось невозможным вследствие непреодолимой силы (форс-мажор). Непреодолимая сила определяется как чрезвычайные и непредотвратимые при данных условиях обстоятельства. К таким обстоятельствам не относятся, в частности, нарушение обязанностей со стороны контрагентов должника, отсутствие на рынке нужных для исполнения товаров, отсутствие у должника необходимых денежных средств и т. п.

Форс-мажорные обстоятельства условно могут быть разделены на две группы:

  • стихийные бедствия (землетрясения, наводнения, пожары, ураганы и т. п.);
  • социальные катаклизмы (военные действия, массовые забастовки, эпидемии и др.).

Естественно, чтобы говорить об освобождении от ответственности, лицу, не исполнившему обязательства, следует, во-первых, доказать сам факт наступления форс-мажорных обстоятельств, а во-вторых, прямую причинно-следственную связь между их наступлением и неисполнением договорных обязательств.

Квалифицировать события как чрезвычайные и непредотвратимые может только суд

Налоговый учет у должника

Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на учитываются в составе внереализационных расходов. Об этом сказано в подпункте 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Предположим, налогоплательщик применяет метод начисления. Тогда внереализационные расходы будут учтены на дату их признания должником либо на дату вступления в законную силу решения суда (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). В случае применения должником кассового метода такие расходы учитываются налогоплательщиком при расчете налоговой базы после фактической выплаты санкций (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Виновное лицо — работник

Бывает, что ущерб контрагенту причинен по вине работника организации. Этот сотрудник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Основание — статья 238 ТК РФ.

Таким образом, обязанность по возмещению убытков от причиненного ущерба лежит на виновном работнике организации. В такой ситуации организация сумму возмещения ущерба, взыскиваемого с сотрудника, признает во внереализационных доходах (п. 3 ст. 250 НК РФ), а затраты на уплату санкций контрагенту — во внереализационных расходах (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Не стоит забывать, что порядок взыскания ущерба с работника строго регламентирован. По распоряжению руководителя (без письменного согласия виновного сотрудника) может быть взыскана сумма, не превышающая среднего месячного заработка виновного работника. Причем распоряжение должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.

В остальных случаях работодатель не вправе самостоятельно производить удержания из заработной платы работника. Для этого необходимо либо добровольное согласие виновного сотрудника, оформленное в письменном виде, либо соответствующее решение суда. Такие требования установлены в статье 248 ТК РФ. При по соглашению сторон допускается рассрочка платежа.

Нередко организация считает нецелесообразными судебные разбирательства с работником и отказывается от взыскания с него ущерба полностью или частично. Такое право работодателя предусмотрено в статье 240 ТК РФ. В результате компания не сможет полностью компенсировать затраты на возмещение ущерба контрагенту за счет виновного работника. Расходы организации, не покрытые сотрудником (виновным лицом), не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку не соответствуют требованиям экономической обоснованности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Обратите вниманиеПри выплате штрафов иностранцу не забудьте удержать налог
Доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в России, относятся к доходам от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Виды таких доходов перечислены в пункте 1 статьи 309 НК РФ. К ним, в частности, относятся штрафы и пени за нарушение российскими организациями договорных обязательств (подп. 9). Налог с доходов, полученных иностранной компанией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей этот доход, при каждой выплате в той же валюте. Сумма удержанного налога перечисляется в федеральный бюджет в валюте РФ по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога. Это установлено в пункте 1 статьи 310 НК РФ. Случаи, когда исчисление и удержание налога налоговым агентом не производятся, установлены в пункте 2 статьи 310 НК РФ. Например, налог на прибыль удерживать при выплате дохода иностранному лицу не следует, если:

  • налоговый агент был уведомлен, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в РФ и в распоряжении налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
  • в отношении дохода, выплачиваемого иностранной организации, в статье 284 НК РФ предусмотрена налоговая ставка 0%;
  • выплачиваемые доходы в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного в пункте 1 статьи 312 НК РФ.

Доходы в виде штрафов и пеней за нарушение договорных обязательств облагаются по ставке 20% (п. 2 ст. 284 НК РФ).

По итогам отчетного (налогового) периода в установленные сроки налоговый агент представляет информацию о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период (п. 4 ст. 310 НК РФ). Форма налогового расчета (информации) утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23-286@

Пример 

В результате халатности И.П. Сидорова, работника ООО «Заря», был причинен ущерб ЗАО «Восход» — покупателю продукции ООО «Заря». Убытки покупателя в размере 50 000 руб. возмещены продавцом.

Названная сумма превышает средний месячный заработок виновного работника и не может быть с него взыскана по распоряжению руководителя. И.П. Сидоров согласился добровольно возместить часть суммы убытка, а именно 30 000 руб. От взыскания остальной части с работника ООО «Заря» отказалось.

Причинение ущерба третьему лицу произошло за счет работника организации, значит, возместить ущерб — обязанность работника. Поскольку ООО «Заря» удержало лишь 30 000 руб., оно не вправе учесть в составе расходов оставшуюся часть затрат на возмещение убытков контрагента в размере 20 000 руб. (50 000 руб. – 30 000 руб.). Иными словами, организация включает в состав внереализационных расходов 30 000 руб. и в состав внереализационных доходов также 30 000 руб.

Компенсация морального вреда

Моральный вред, то есть физические или , может быть причинен гражданину действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законодательством. Компенсация осуществляется независимо от возмещения имущественного вреда и понесенных потребителем убытков. Ее размер устанавливается судом.

По мнению Минфина России, суммы возмещения морального вреда не могут быть учтены в составе расходов , так как подобные затраты не являются экономически оправданными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

Объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Причем налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары, в том числе связанные с оплатой товаров (работ, услуг). Основание — подпункт 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Вместе с тем, если уплата неустойки за неисполнение договорных обязательств не связана с оплатой товаров (работ, услуг), такая сумма не учитывается в налоговой базе по НДС. Например, штраф, уплаченный покупателю продавцом (поставщиком) за просрочку поставки товаров, не включается у покупателя в налоговую базу по НДС.

При получении денежных средств, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), сумма НДС определяется расчетным методом (п. 4 ст. 164 НК РФ). При этом применяемая расчетная ставка (18/118 или 10/110) зависит от того, по какой ставке облагалась реализация товаров (работ, услуг) по договору (18 или 10%). Налогоплательщик выписывает в одном экземпляре счет-фактуру, который регистрируется в книге продаж.

Пример 

ЗАО «Бриз» приобрело партию товара у ООО «Чайка» стоимостью 100 000 руб. (без учета НДС). Согласно договору товар следовало оплатить не позднее 31 августа 2008 года. Покупатель перечислил денежные средства 24 сентября 2008 года. ООО «Чайка» предъявило претензию и потребовало уплатить неустойку за просрочку оплаты товаров на 24 дня в размере 880 руб. (100 000 руб. x 11% x 24 дн. x 300 дн.), где 11% — ставка рефинансирования Банка России, действующая на день исполнения денежного обязательства. Покупатель признал свой долг, о чем уведомил кредитора письмом от 29 сентября 2008 года. Сумма неустойки поступила на счет ООО «Чайка» 6 октября 2008 года. Операция по реализации товаров облагается с применением налоговой ставки 18%, организации в целях налогообложения прибыли применяют метод начисления.

ООО «Чайка» на момент признания должником штрафа, то есть в сентябре 2008 года, включает в состав внереализационных доходов 880 руб. (п. 3 ст. 250 НК РФ). В октябре 2008 года при поступлении денежных средств организация исчисляет с суммы неустойки НДС, поскольку данные санкции связаны с оплатой реализованных товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается исходя из ставки 18/118 и составит 134 руб. (880 руб. x 18/118). Эта сумма для целей налогообложения прибыли будет учтена в октябре 2008 года в составе прочих расходов (подп. 1 п. 1 ст. 264 и подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

ЗАО «Бриз» учтет неустойку в полном объеме в качестве внереализационных расходов в сентябре 2008 года (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организации убытков учитываются у кредитора в составе прочих доходов и принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником. Основание — пункт 10.2 ПБУ 9/99.

Штрафные санкции отражаются по кредиту счета 91-1 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 76-2 «Расчеты по претензиям». В соответствии с пунктом 14.2 ПБУ 10/99 штрафные санкции принимаются должником к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией, и учитываются в составе прочих расходов. Суммы отражаются по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 76-2 «Расчеты по претензиям».

Если выплаты за нарушение условий договора не могут быть признаны полностью в составе расходов для целей налогообложения прибыли, в бухгалтерском учете образуются постоянные разницы, на которые необходимо начислить постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

Пример 

Воспользуемся условием примера 1. Напомним, что покупателю товара ЗАО «Восход» нанесен ущерб в размере 50 000 руб., при этом виновным лицом был работник организации-продавца (ООО «Заря») И.П. Сидоров. ООО «Заря» возместило ЗАО «Восход» ущерб в полном объеме. С виновного работника было удержано 30 000 руб.

ООО «Заря» при расчете налога на прибыль включило в состав внереализационных расходов и доходов по 30 000 руб., сумма в размере 20 000 руб. не была учтена в уменьшение налоговой базы. Поэтому в бухучете ООО «Заря» следует отразить постоянное налоговое обязательство в размере 4800 руб. (20 000 руб. x 24%).

Перечисленные операции отражаются в бухучете ООО «Заря» следующим образом:

дебет 91-2 кредит 76-2
— 50 000 руб. — признана сумма ущерба, нанесенного зао «восход»;

дебет 73 кредит 91-1
— 30 000 руб. — отражена задолженность работника по возмещению ущерба;

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 4800 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство;

дебет 76-2 кредит 51
— 50 000 руб. — сумма в возмещение ущерба перечислена кредитору;

дебет 50 кредит 73
— 30 000 руб. — виновный работник частично возместил ущерб путем внесения денежных средств в кассу организации

Сумма убытка

Если лицо, нарушившее право, получило вследствие этого доходы, лицо, право которого нарушено, может требовать возмещения наряду с другими убытками упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы

размер рассчитанных убытков

Для расчета размера ущерба (убытков), причиненного нарушениями договора, можно воспользоваться Временной методикой (приложение к письму Госарбитража СССР от 28.12.90 № С-12/НА-225)

законом или договором

Пример законной неустойки: если по вине плательщика алиментов, обязанного их уплачивать по решению суда, образовалась задолженность, он уплачивает получателю алиментов неустойку в размере 0,5% от суммы невыплаченных алиментов за каждый день просрочки (ст. 115 Семейного кодекса)

соглашении неустойка

Форма договорной ответственности в виде процентов представляет собой плату за пользование денежными средствами

Проценты начисляются за весь период

Если денежное обязательство исполнено должником до вынесения решения суда, то в этом решении проценты за пользование чужими денежными средствами, подлежащие взысканию с должника, указываются в твердой сумме

Другими словами

Отсутствие у должника денежных средств, необходимых для уплаты долга, не является основанием для его освобождения от уплаты процентов, предусмотренных в статье 395 ГК РФ

возмещение причиненного ущерба

Под прямым действительным ущербом понимается, в частности, необходимость для работодателя произвести затраты на возмещение ущерба, причиненного работником третьим лицам

добровольном возмещении работником ущерба

При увольнении работника, который дал письменное обязательство о добровольном возмещении ущерба, но отказался возместить указанный ущерб, непогашенная задолженность взыскивается в судебном порядке

нравственные страдания

Компенсация морального вреда предусмотрена, в частности, Законом РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей»

для целей налогообложения прибыли

Начислять налог с сумм штрафных санкций не нужно, если операции по реализации товаров (работ, услуг) не подлежат налогообложению (п. 2 ст. 162 НК РФ) либо не являются объектом налогообложения

1Такое правило установлено в пункте 2 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 08.10.98 № 13/14 «О практике применения положений ГК РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами».

2Аналогичная позиция изложена, например, в письмах Минфина России от 24.07.2007 № 03-03-06/1/519 и от 09.04.2007 № 03-03-06/2/66.

3Такой вывод следует из письма Минфина России от 24.01.2007 № 03-04-06-02/6.

4Аналогичные разъяснения приведены в письме МНС России от 27.04.2004 № 03-1-08/1087/14.

5См. пункт 19 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС».

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка