Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Фирме нужен автомобиль: купить или арендовать

1 июля 2009 111 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Автопарк имеется у многих организаций. Например, торговым и производственным компаниям транспортные средства нужны для бесперебойного осуществления своей деятельности. Кроме того, автомобили используются для представительских целей. Со временем автотранспорт изнашивается, ломается, поэтому автопарк неизбежно приходится обновлять, а при расширении производства и появлении новых рынков сбыта увеличивать. Для подобных целей организация может воспользоваться одним из двух основных способов получения транспортного средства: купить его или арендовать. Естественно, обе эти сделки требуют определенных затрат. Посмотрим, в каком случае можно сэкономить.

Покупка транспортного средства

Фирме нужен автомобиль: купить или арендовать. Приобретение автомобиля требует единовременного изъятия из оборота существенной суммы денежных средств. Однако многие компании предпочитают все-таки его покупать, а не арендовать. Перечислим расходы, которые неизбежно появляются у каждого владельца транспортного средства.

Учет расходов

Как уже отмечалось, прежде всего у организации возникают расходы на приобретение транспортного средства, которые учитываются постепенно через начисление амортизации.

Затраты на приобретение основного средства, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов (кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом), формируют первоначальную стоимость основного средства. Однако существует ряд расходов, порядок учета которых в настоящее время вызывает вопросы у налогоплательщиков.

Автомобиль приобретен на заемные средства

Зачастую для покупки транспортного средства организация берет кредит в банке. Проценты, уплачиваемые по кредитам и займам, учитываются в составе внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, а не участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства. Разъяснения по данному вопросу приведены, например, в письмах Минфина России от 19.12.2008 № 03-03-06/1/699 и от 05.12.2008 № 03-03-06/1/667.

Страхование автомобиля

Владелец транспортного средства как минимум страхует гражданскую ответственность. Согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» сделать это необходимо не позднее чем через пять дней после возникновения права владения.

Для целей налогообложения прибыли расходы на обязательное страхование включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов (если тарифы не утверждены — в размере фактических затрат). Основание — пункт 2 статьи 263 НК РФ.

Многие организации помимо ОСАГО дополнительно страхуют транспортные средства, например от угона и ущерба (КАСКО). В соответствии с пунктом 1 статьи 263 НК РФ в налоговую базу, в частности, включаются расходы по добровольному страхованию средств транспорта, в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 1).

Порядок признания расходов по добровольному и обязательному страхованию изложен в пункте 6 статьи 272 НК РФ. Так, если договор заключен на срок менее одного отчетного периода, расходы по нему признаются в момент уплаты взносов. В случае заключения договора страхования на продолжительный срок (более одного отчетного периода) затраты учитываются следующим образом. Допустим, договором страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом. Тогда расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Можно ли признать расходы на добровольное страхование ответственности

Кстати

Некоторые организации помимо ОСАГО дополнительно страхуют свою гражданскую ответственность.

Исчерпывающий перечень видов добровольного страхования, учитываемых для целей налогообложения прибыли, содержится в пункте статьи 263 НК РФ. Так, в соответствии с подпунктом 8 к таковым относится добровольное страхование ответственности за причинение вреда или ответственности по договору, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями. Понятно, что данная норма регулирует специфический круг расходов.

С 1 января 2009 года пункт 1 статьи 263 НК РФ дополнен нормой (подп. 10), в соответствии с которой в налоговую базу включаются виды добровольного имущественного страхования, если в соответствии с законодательством РФ такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности (введен Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ).

Маловероятно, что добровольное страхование гражданской ответственности (КАСКО) может являться для организации условием осуществления деятельности. Следовательно, такие расходы не могут быть учтены при расчете налога на прибыль, так как не соответствуют требованиям статьи 263 Налогового кодекса

При уплате страховой премии в рассрочку расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

ООО «Мечта» приобрело легковой автомобиль. Организацией были оформлены договоры ОСАГО и КАСКО со сроком действия каждого с 1 июня 2009 года по 31 мая 2010-го (365 дней). Сумма страхового взноса по ОСАГО составила 8075 руб. Договор добровольного страхования включает страхование:

  • от ущерба — размер страховой премии 16 000 руб.;
  • гражданской ответственности — размер страховой премии 5000 руб.

Страховые взносы по имущественному страхованию и страхованию ответственности в договоре выделены отдельно.

Оплата по договору обязательного страхования произведена в полной сумме 1 июня 2009 года. По договору добровольного страхования предусмотрена рассрочка: 50% суммы страхового взноса уплачивается при заключении договора (то есть 1 июня), а 50% — 1 октября 2009 года.

Для целей налогообложения прибыли организация вправе учесть уплаченные страховые взносы по договору обязательного страхования (8075 руб.), а также взносы, уплаченные по договору добровольного страхования от ущерба (16 000 руб.). Расходы на добровольное страхование автогражданской ответственности не включаются в налоговую базу.

Так как договоры заключены на срок более одного отчетного периода, взносы учитываются в следующем порядке.

1. Договор ОСАГО. Расходы учитываются пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Таким образом, в налоговой базе в 2009 году будет признано (для упрощения все суммы округляются до целых рублей):

  • за полугодие 2009 года — 664 руб. (8075 руб. х 30 дн. : 365 дн.);
  • за 9 месяцев 2009 года — 2699 руб. (8075 руб. х 122 дн. : 365 дн.);
  • за 2009 год — 4734 руб. (8075 руб. х 214 дн. : 365 дн.).

2. Договор КАСКО (от ущерба). Уплата производится в рассрочку, значит, расходы по каждому взносу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду его уплаты. Первый взнос — 8000 руб. (16 000 руб. х 50%) признается равномерно в течение всего срока действия договора. В 2009 году он будет учитываться следующим образом:

  • за полугодие 2009 года — 658 руб. (8000 руб. х 30 дн. : 365 дн.);
  • за 9 месяцев 2009 года — 2674 руб. (8000 руб. х 122 дн. : 365 дн.);
  • за 2009 год — 4690 руб. (8000 руб. х 214 дн. : 365 дн.). Второй взнос (8000 руб.) признается с даты уплаты и до окончания срока действия договора страхования — 243 дня (с 1 октября 2009 года по 31 мая 2010-го). Таким образом, по итогам 2009 года будет учтено 3029 руб. (8000 руб. х 92 дн. : 243 дн.).

3. Общий размер признанных страховых взносов. В течение 2009 года в налоговой базе будет учтено:

  • за полугодие 2009 года — 1322 руб. (664 руб. + 658 руб.);
  • за 9 месяцев 2009 года — 5373 руб. (2699 руб. + 2674 руб. );
  • за 2009 год — 12 453 руб. (4734 руб. + 4690 руб. + 3029 руб.).

Во время эксплуатации неизбежны поломки автомобиля. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения прибыли в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. Это установлено в пункте 1 статьи 260 НК РФ.

Естественно, такие затраты должны соответствовать требованиям, предусмотренным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, то есть быть экономически оправданными и подтверждаться документами.

Следует также упомянуть о затратах, связанных с эксплуатацией автомобиля. Так, стоимость израсходованного топлива может учитываться в составе материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ) или в составе расходов на содержание служебного транспорта (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Затраты на приобретение расходных материалов также могут быть учтены либо как материальные, либо как прочие расходы.

Прочие расходы на содержание служебного автотранспорта (техосмотр, мойку, стоянку и т. п.) включаются в налоговую базу на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Амортизация дорогостоящих транспортных средств

С 2009 года глава 25 НК РФ действует в новой редакции. Существенные изменения претерпели нормы, устанавливающие порядок начисления амортизации. В частности, в пункте 9 статьи 259 НК РФ в редакции, действовавшей в 2008 году, в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов первоначальной стоимостью более 600 000 и 800 000 руб. соответственно было предусмотрено применение к основной норме амортизации понижающего коэффициента 0,5. С 2009 года согласно Федеральному закону от 26.11.2008 № 224-ФЗ (далее — Закон № 224-ФЗ) указанные положения из Налогового кодекса исключены. Таким образом, с 1 января 2009 года коэффициент 0,5 при начислении амортизации по дорогостоящим автомобилям организация применять не обязана.

В январе 2008 года ЗАО «Велена» приобрело и ввело в эксплуатацию легковой автомобиль первоначальной стоимостью 1 000 000 руб. со сроком полезного использования 40 месяцев. Амортизация по данному объекту начисляется линейным методом, причем в течение 2008 года к основной норме применялся понижающий коэффициент 0,5.

Норма амортизации равна 2,5% (1 : 40 мес.), то есть с февраля по декабрь 2008 года включительно сумма ежемесячной амортизации составляла 12 500 руб. (1 000 000 руб. х 2,5% х 0,5). За 2008 год было начислено 137 500 руб. (12 500 руб. х  11 мес.).

С 1 января 2009 года при расчете амортизации понижающий коэффициент не используется, поэтому величина амортизации за месяц — 25 000 руб. (1 000 000 руб. х 2,5%).

Основное средство будет полностью самортизировано в течение 46 месяцев [(1 000 000 руб. - 137 500 руб.) : 25 000 руб./мес. + 11 мес.].

Теперь разберемся в правилах амортизации легковых автомобилей стоимостью от 300 000 до 600 000 руб. и пассажирских микроавтобусов стоимостью от 400 000 до 800 000 руб., которые были введены в эксплуатацию до 1 января 2008 года.

Напомним, что до 2008 года пункт 9 статьи 259 НК РФ действовал в редакции, предусматривающей применение понижающего коэффициента 0,5 в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов первоначальной стоимостью соответственно более 300 000 и 400 000 руб. С 1 января 2008 года стоимостный лимит был увеличен. Тем не менее в течение 2008 года Минфин России неоднократно разъяснял, что по легковым автомобилям стоимостью от 300 000 до 600 000 руб. и пассажирским микроавтобусам стоимостью от 400 000 до 800 000 руб., которые были введены в эксплуатацию до 1 января 2008 года, коэффициент 0,5 следует продолжать применять (см., например, письмо Минфина России от 11.04.2008 № 03-03-06/1/269).

С 1 января 2009 года понижающий коэффициент 0,5 в главе 25 НК РФ не предусмотрен вовсе. При этом не ясно, следует ли продолжать применять данный коэффициент по рассматриваемым транспортным средствам. Минфин России указал, что с 2009 года данный коэффициент не применяется в отношении легковых автомобилей (пассажирских микроавтобусов) независимо от их первоначальной стоимости и даты введения в эксплуатацию (письма от 03.04.2009 № 03-03-06/1/214 и от 23.03.2009 № 03-03-06/1/175).

Аренда автомобиля

Фирме нужен автомобиль: купить или арендовать. Арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. Имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (ст. 611 ГК РФ). Применительно к автомобилю подобным документом является, например, технический паспорт.

Особенности заключения и исполнения договора аренды транспортного средства регулируются параграфом 3 главы 34 Гражданского кодекса. Арендовать автомобиль можно как с экипажем, так и без.

Обновляем автопарк с помощью «трейд-ин»

Справка

В последнее время автосалоны стали предлагать новую услугу — trade in («трейд-ин»). Суть ее в том, что стоимость имеющегося в наличии у покупателя автомобиля принимается в зачет стоимости приобретаемого и следует доплатить лишь разницу. Востребованность данной услуги очевидна, например, в ситуации, когда принадлежащая организации машина сломалась, ее ремонт требует времени и существенных финансовых вложений, а регулярное использование транспортного средства необходимо в целях бесперебойного функционирования деятельности компании. В этом случае в течение нескольких дней компания может восстановить численность своего исправного автопарка, заплатив лишь часть стоимости приобретаемого автомобиля. Если у организации не хватает наличных средств на приобретение нового транспортного средства, автосалоны могут предложить машину аналогичной марки с пробегом, это обойдется дешевле.

«Трейд-ин» выгоден и продавцу машины, поскольку при данной схеме продажи легче найти покупателя на новый автомобиль. На практике автосалоны используют ряд ограничений по сделкам «трейд-ин». Как правило, не принимаются машины старше трех лет (вне зависимости от фактического пробега), не прошедшие должным образом все таможенные процедуры при ввозе в РФ, находящиеся в розыске, транспортные средства с нечитаемыми или утраченными полностью либо частично номерами кузова или двигателя.

Данная сделка может быть оформлена разными способами. К часто используемым относятся договор мены, а также два отдельных договора купли-продажи по каждому из автомобилей (впоследствии между сторонами происходит взаимозачет, и фактически покупатель уплачивает лишь разницу между стоимостью приобретаемой и продаваемой машины)

Договор аренды транспортного средства с экипажем

По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель также оказывает услуги по его управлению и технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ). Предоставляемые услуги должны обеспечивать нормальную и безопасную эксплуатацию автомобиля (п. 1 ст. 635 ГК РФ). Конкретный перечень услуг целесообразно предусмотреть в договоре.

Арендодатель обязан поддерживать в надлежащем состоянии сданное в аренду транспортное средство в течение всего срока действия договора. В частности, осуществлять текущий и капитальный ремонт и предоставлять необходимые принадлежности (ст. 634 ГК РФ).

Обязанности сторон по оплате иных расходов определяются в договоре. Если соответствующие положения в договоре не указаны, следует руководствоваться общими правилами, установленными в статьях 636 и 637 ГК РФ. Так, расходы, связанные с коммерческой эксплуатацией транспортного средства (оплата топлива, расходуемых в процессе эксплуатации материалов, оплата сборов), по умолчанию несет арендатор. В свою очередь арендодатель обязан страховать автомобиль и ущерб, который может быть причинен им или в связи с его эксплуатацией в тех случаях, когда страхование является обязательным в силу закона или договора.

Члены экипажа являются работниками арендодателя, и он несет расходы по оплате их услуг. Естественно, в договоре может быть установлен иной порядок.

Договор аренды транспортного средства без экипажа

Транспортное средство может быть арендовано без оказания арендодателем услуг по управлению и технической эксплуатации, то есть без экипажа. Управление транспортным средством, его эксплуатацию, как техническую, так и коммерческую, осуществляет арендатор. Именно арендатор обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного имущества, осуществлять текущий и капитальный ремонт (ст. 644 ГК РФ). Ответственным за вред, причиненный транспортным средством, также является арендатор. Особенности правового регулирования договоров аренды транспортного средства с экипажем и без экипажа приведены в табл. 1.

Учет расходов

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ арендные платежи учитываются в составе прочих расходов. Помимо расходов на аренду транспортного средства организация также осуществляет затраты, связанные с использованием автомобиля. То есть расходы на его ремонт и эксплуатацию. К затратам по коммерческой эксплуатации относится, например, приобретение топлива и расходуемых в процессе эксплуатации материалов. Кроме того, существуют расходы по технической эксплуатации — на техобслуживание и др.

Обязательным условием для признания перечисленных затрат в налоговом учете является их экономическая оправданность и документальное подтверждение (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Значит, необходимо определить, обязан ли налогоплательщик осуществлять подобные расходы в соответствии с условиями договора аренды. Как уже отмечалось, некоторые затраты распределяются между сторонами сделки в зависимости от вида договора аренды транспортного средства. В частности, при заключении договора аренды с экипажем расходы по технической эксплуатации несет арендодатель. Он же осуществляет текущий и капитальный ремонт.

Обязанности сторон по оплате других видов расходов определяются в соответствии с договором или нормами Гражданского кодекса. Предположим, в договоре аренды транспортного средства с экипажем не зафиксировано, за чей счет производятся затраты на обязательное страхование гражданской ответственности. Тогда на основании статьи 637 ГК РФ расходы осуществляет арендодатель. Если же страховой взнос уплатит арендатор, он не сможет учесть такие расходы для целей налогообложения прибыли.

 Особенности договоров аренды транспортного средства с экипажем и без экипажа

Основные положения Договор аренды транспортного средства
с экипажем без экипажа
Форма договора Простая письменная форма независимо от его срока (ст. 633 ГК РФ) Простая письменная форма независимо от его срока (ст. 643 ГК РФ)
Управление и техническая эксплуатация арендованного транспортного средства Осуществляет арендодатель (ст. 632 ГК РФ) Осуществляет арендатор (ст. 645 ГК РФ)
Содержание транспортного средства, включая текущий и капитальный ремонт Осуществляет арендодатель (ст. 634 ГК РФ) Осуществляет арендатор (ст. 644 ГК РФ)
Расходы, связанные с коммерческой эксплуатацией (оплата топлива и др.)* Осуществляет арендатор (ст. 636 ГК РФ) Осуществляет арендатор (ст. 646 ГК РФ)
Расходы на страхование* Осуществляет арендодатель (ст. 637 ГК РФ) Осуществляет арендатор (ст. 646 ГК РФ)
Оплата услуг членов экипажа и расходы на их содержание Осуществляет арендодатель (ст. 635 ГК РФ)* Осуществляет арендатор (ст. 645 ГК РФ)
Ответственность за причиненный вред Осуществляет арендодатель (ст. 639 и 640 ГК РФ) Осуществляет арендатор (ст. 648 ГК РФ)
* В договоре может быть предусмотрен иной порядок.

 Налогообложение расходов, связанных с эксплуатацией арендованного автомобиля

Вид расходов Договор аренды транспортного средства
с экипажем без экипажа
Техническая эксплуатация (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ) Не учитываются Учитываются
Оплата услуг членов экипажа (подп. 11 п. 1 ст. 264 и ст. 255 НК РФ) Учитываются, если прямо предусмотрены договором Учитываются
Текущий и капитальный ремонт (ст. 260 НК РФ) Не учитываются Учитываются
Коммерческая эксплуатация (подп. 11 п. 1 ст. 264 и подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ) Учитываются, если иное не предусмотрено договором Учитываются
Страхование (ст. 263 НК РФ) Учитываются, если прямо предусмотрены договором Учитываются

В каких случаях расходы, связанные с использованием арендованного автомобиля, учитываются для целей налогообложения прибыли у арендатора, см. в табл. 2.

Еще один вид расходов, с которым, возможно, столкнется организация-арендатор, — возмещение ущерба. Ущерб может быть причинен как арендованному автомобилю, так и самим автомобилем, его механизмами, устройствами, оборудованием.

Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба учитываются как внереализационные (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Аренда у физического лица

Нередко автомобиль арендуется у физического лица, причем арендодателем может выступать работник организации, гражданин, не связанный с фирмой-арендатором трудовыми отношениями, а также индивидуальный предприниматель. Следует ли организации исчислять ЕСН с выплат по договору и удерживать НДФЛ?

Единый социальный налог. Объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. При этом объектом налогообложения не являются, в частности, выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, связанных с передачей в пользование имущества. Основание — пункт 1 статьи 236 НК РФ. К таким договорам относятся, например, договоры аренды транспортного средства (за исключением договора аренды транспортного средства с экипажем). Значит, арендные платежи по договору, выплачиваемые физическому лицу, не облагаются ЕСН. Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 13.07.2007 № 03-04-06-02/138. Если заключен договор аренды с экипажем, то оплата услуг физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, по управлению и технической эксплуатации автотранспортного средства подлежит обложению ЕСН. Причем не имеет значения, является арендодатель работником организации или нет.

Обратите внимание: арендные платежи в этом случае не облагаются ЕСН, если их сумма выделена в договоре отдельной строкой. Если же в договоре аренды с экипажем указана общая сумма вознаграждения, она полностью включается в налоговую базу по единому социальному налогу.

Вариант 1. ООО «Альфа» заключило с И.М. Сидоровым договор аренды транспортного средства, согласно которому арендодатель предоставляет организации во временное владение и пользование автомобиль, а также оказывает своими силами услуги по его управлению и технической эксплуатации (то есть договор аренды с экипажем).

В договоре установлена ежемесячная сумма вознаграждения — 30 000 руб., но не определено, какая часть является арендным платежом, а какая — оплатой услуг экипажа.

В данном случае вся сумма вознаграждения подлежит обложению ЕСН.

Вариант 2. ЗАО «Гамма» заключило с В.П. Ивановым договор аренды транспортного средства с экипажем. В соответствии с условиями договора арендная плата в месяц составляет 20 000 руб., а оплата услуг по управлению автомобилем и его технической эксплуатации — 10 000 руб.

Единым социальным налогом облагается только вознаграждение за услуги экипажа — 10 000 руб.

Если арендодателем является индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и оказывающий транспортные услуги, то сумма вознаграждения, выплачиваемого организацией согласно договору, не облагается ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ).

У индивидуального предпринимателя данные выплаты включаются в доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности. Этот доход за вычетом расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, является объектом обложения ЕСН.

Компенсация работнику за использование автомобиля в служебных целях

Обратите внимание

При использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Это установлено в статье 188 ТК РФ. Таким образом, если организация договорилась с сотрудником использовать в деятельности его личный автомобиль, можно не заключать договор аренды, а выплачивать работнику компенсацию за пользование, износ транспортного средства, а также возмещать расходы на ГСМ, обслуживание и др. Размер компенсации определяется сторонами и обязательно прописывается в соглашении, являющемся частью трудового договора.

Указанные в соглашении компенсационные выплаты за пользование легковым автомобилем или мотоциклом уменьшают налогооблагаемую прибыль только в пределах норм, установленных в постановлении Правительства РФ от 08.02.2002 № 92 (далее — постановление № 92). Если фирмой используется грузовой автомобиль сотрудника, ограничений в размере компенсации, учитываемой для целей налогообложения прибыли, не установлено. Затраты на ГСМ и расходные материалы признаются в размере и порядке, зафиксированных в соглашении.

Виды предусмотренных законодательством компенсационных выплат (в пределах установленных норм и связанных с наступлением определенных случаев) не подлежат налогообложению ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Так, не облагаются единым социальным налогом суммы компенсации за использование легкового автомобиля сотрудника в пределах норм, утвержденных постановлением № 92. Если соглашением сумма компенсации установлена в большем размере, часть суммы, превышающая установленные нормы, не включается в налоговую базу по ЕСН на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ, так как не учитывается для целей налогообложения прибыли (п. 38 ст. 270 НК РФ).

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на суммы выплачиваемой компенсации также не начисляются. Основание — пункт 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ.

Для грузовых автомобилей не предусмотрены нормы компенсаций. Поэтому выплаты за использование грузового автомобиля работника в деятельности организации не облагаются ЕСН в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ в размере, определенном в соглашении.

Все виды установленных действующим законодательством компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ) освобождаются от налогообложения НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Поскольку специальных норм выплаты компенсаций работникам за использование личного транспорта, в пределах которых эти суммы не облагаются НДФЛ, в главе 23 НК РФ не установлено, применяется постановление № 92 (письмо Минфина России от 26.03.2007 № 03-04-06-01/84).

Вместе с тем обратите внимание на судебную практику, из которой следует, что предельные нормы расходов, указанные в постановлении № 92, предусмотрены в целях исчисления налога на прибыль. Поэтому они не могут быть использованы при исчислении НДФЛ (см. постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10627/06). Чтобы суммы компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей сотрудников не облагались НДФЛ, организации нужно установить ее размер в локальном акте и (или) коллективном договоре (трудовых договорах с работниками). Такой вывод сделан в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2008 № Ф04-2044/2008 (2440-А46-34), ФАС Уральского округа от 18.03.2008 № Ф09-511/08-С2, ФАС Поволжского округа от 19.08.2008 № А06-6865/07.

При выполнении аналогичных условий компенсация за использование грузового автомобиля также не учитывается в налоговой базе по НДФЛ

Налог на доходы физических лиц. Полученное по договору аренды вознаграждение признается доходом физического лица — арендодателя и облагается НДФЛ (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ). Если арендаторами являются юридические лица или индивидуальные предприниматели, то при выплате доходов в виде арендной платы они признаются налоговыми агентами и обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из суммы арендных платежей налогоплательщиков — физических лиц при их фактической выплате (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Кроме того, в пункте 2 статьи 230 НК РФ установлено следующее. Налоговые агенты должны представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за данный налоговый период и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Сведения представляются по форме 2-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 13.10.2006 № САЭ-3-04/706@ (в редакции изменений и дополнений, утвержденной приказом ФНС России от 30.12.2008 № ММ-3-3/694@).

 Исчисление ЕСН и НДФЛ с выплат по договору аренды транспортного средства, заключенному организацией с физическим лицом

Налоги Выплаты по договору аренды с экипажем, заключенному
с работником или иным гражданином, не являющимся индивидуальным предпринимателем с индивидуальным предпринимателем, зарегистрированным в установленном порядке и оказывающим транспортные услуги*
арендные платежи вознаграждение за услуги по управлению и технической эксплуатации автомобиля арендные платежи вознаграждение за услуги по управлению и технической эксплуатации автомобиля
ЕСН Не облагается у организации-арендатора (п. 1 ст. 236 НК РФ). Однако если в договоре аренды автомобиля с экипажем сумма арендных платежей не выделена отдельной строкой, вознаграждение по договору полностью включается в налоговую базу Облагается в общем порядке (п. 1 ст. 236 НК РФ) Не облагается у организации- арендатора (п. 1 ст. 236 НК РФ). А индивидуальный предприниматель признается налогоплательщиком ЕСН с полученных по договору доходов за минусом расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности Не облагается у организации- арендатора (п. 1 ст. 236 НК РФ), если расходы по оплате услуг членов экипажа несет индивидуальный предприниматель. А индивидуальный предприниматель признается налогоплательщиком ЕСН с полученных по договору доходов за минусом расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности
НДФЛ Полученный арендодателем доход подлежит налогообложению (подп. 4 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 210 НК РФ). Организация- арендатор является налоговым агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ). Она обязана исчислить, удержать и уплатить НДФЛ в бюджет Полученный арендодателем доход подлежит налогообложению (подп. 4 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 210 НК РФ) Полученный арендодателем доход подлежит налогообложению (подп. 4 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 210 НК РФ). Причем уплатить налог обязан арендодатель — индивидуальный предприниматель при подаче декларации по НДФЛ в налоговый орган по месту учета (ст. 227 НК РФ). Организация-арендатор не признается налоговым агентом (п. 2 ст. 226 НК РФ) Полученный арендодателем доход подлежит налогообложению (подп. 4 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 210 НК РФ)
* Имеются документы, подтверждающие регистрацию арендодателя в качестве индивидуального предпринимателя.

Допустим, арендодатель не является индивидуальным предпринимателем. Тогда организация-арендатор как налоговый агент обязана удержать суммы налога при выплате дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ). Если договор заключен с индивидуальным предпринимателем, то организация-арендатор налоговым агентом не признается и не удерживает с суммы вознаграждения НДФЛ (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Налогообложение выплат в пользу арендодателя — физического лица см. в табл. 3.

Бухгалтерский учет

Фирме нужен автомобиль: купить или арендовать. Рассмотрим, каков порядок отражения расходов, связанных с покупкой, арендой и эксплуатацией автомобиля, в бухгалтерском учете.

Формирование первоначальной стоимости

Автомобиль, приобретенный не для продажи, а для использования в производственной деятельности организации, в бухучете признается в составе основных средств, поскольку соответствует требованиям, перечисленным в пункте 4 ПБУ 6/01. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением сумм НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством). Например, сумма государственной пошлины, уплаченной при регистрации транспортного средства в органах ГИБДД, увеличивает первоначальную стоимость объекта. Суммы уплаченных процентов по кредиту также включаются в стоимость актива, если они непосредственно связаны с его приобретением. Основание — пункт 7 ПБУ 15/2008.

При отнесении в целях налогообложения прибыли части затрат в состав текущих расходов возникает налогооблагаемая временная разница, на основании которой в бухучете следует начислить отложенное налоговое обязательство (п. 12 и 15 ПБУ 18/02).

ЗАО «Слава» в мае 2009 года приобрело автомобиль за 100 000 руб. (без НДС), который при покупке был зарегистрирован в органах ГИБДД и в этом же месяце введен в эксплуатацию. При регистрации автомобиля организация уплатила государственную пошлину в размере 1000 руб. (сумма условная).

В бухгалтерском учете сумма госпошлины включена в первоначальную стоимость автомобиля как расход, связанный с его приобретением. Для целей налогообложения прибыли подобные затраты организация учитывает в составе прочих расходов.
Таким образом, в бухучете первоначальная стоимость автомобиля равна 101 000 руб., а в налоговом — 100 000 руб. Срок полезного использования данного автомобиля — 40 месяцев, амортизация начисляется линейным способом (методом).

Расходы на оплату пошлины в налоговом учете признаны единовременно в мае 2009 года, что привело к образованию налогооблагаемой временной разницы и начислению отложенного налогового обязательства. В бухучете ЗАО «Слава» делается запись:

дебет 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль» кредит 77
200 руб. (1000 руб. х 20%) — начислено отложенное налоговое обязательство.

В бухгалтерском учете ежемесячно начиная с июня 2009 года по данному объекту начисляется амортизация в размере 2525 руб. (101 000 руб. : 40 мес.), а в налоговом — 2500 руб. (100 000 руб. : 40 мес.). Каждый месяц отложенное налоговое обязательство частично погашается на 5 руб. [(2525 руб. - 2500 руб.) х 20%]. Операция отражается записью:

дебет 77 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
5 руб. — частично погашено отложенное налоговое обязательство.

Через 40 месяцев отложенное налоговое обязательство будет полностью погашено (5 руб. х 40 мес. = 200 руб.).

Учет арендованного имущества

Имущество, полученное в аренду, является собственностью арендодателя. Арендатор учитывает его обособленно от собственного имущества — за балансом. Таково требование пункта 2 статьи 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ. Для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен счет 001 «Арендованные основные средства». Имущество на нем учитывается в оценке, указанной в договоре аренды.

Расходы, связанные с использованием автомобиля

Затраты организации, возникающие в процессе эксплуатации транспортного средства, относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99). Например, стоимость израсходованных ГСМ учитывается в составе материальных затрат, оплата техосмотров, ремонта, автостоянки и др. — прочих затрат.

Допустим, некоторые расходы, осуществленные арендатором, не были признаны для целей налогообложения прибыли как экономически необоснованные. В этом случае в бухучете возникают постоянные разницы, в соответствии с которыми необходимо начислить постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

ООО «Матрешка» (арендатор) заключило с ООО «Персей» (арендодатель) договор аренды транспортного средства с экипажем. В процессе эксплуатации автомобиля была выявлена поломка. Ремонт стоимостью 10 000 руб. осуществлен за счет арендатора.

В соответствии со статьей 634 ГК РФ ремонт (как текущий, так и капитальный) должен осуществлять арендодатель, следовательно, затраты ООО «Матрешка» не могут быть признаны экономически оправданными и поэтому не учитываются для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете организация отражает постоянное налоговое обязательство в размере 2000 руб. (10 000 руб. х 20%). При этом делается проводка:

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
— 2000 руб. — начислено постоянное налоговое обязательство.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, учитываются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов. Они списываются в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому относятся. Такими расходами, например, являются затраты на страхование. Суммы уплаченных страховых взносов первоначально отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов» и постепенно, в течение срока действия договора, списываются на счета учета затрат.

Воспользуемся условием примера 1. Напомним, что ООО «Мечта» заключило договор обязательного страхования гражданской ответственности с уплатой страховой премии в размере 8075 руб., а также договор добровольного страхования:

  • от ущерба — на сумму 16 000 руб.,
  • гражданской ответственности — 5000 руб.

Уплата страховых взносов по договору добровольного страхования осуществляется 1 июня и 1 октября 2009 года равными долями по 10 500 руб. [(16 000 руб. + 5000 руб.) : 2].

Каждый договор заключен сроком на 365 дней (с 1 июня 2009 года по 31 мая 2010-го).

Страховой взнос на добровольное страхование гражданской ответственности не учитывается для целей налогообложения прибыли.

Организация 1 июня 2009 года всего уплатила страховых взносов на сумму 18 575 руб. (8075 руб. + 10 500 руб.). При этом в бухучете была сделана запись:

дебет 76-1 кредит 51
18 575 руб. — уплачены страховые взносы;

дебет 97 кредит 76-1
18 575 руб. — страховые взносы учтены в составе расходов будущих периодов.

Ежемесячно часть суммы списывается на счета учета затрат. Например, в июне 2009 года оформляется следующая запись:

дебет 20 (26, 44) кредит 97
1527 руб. (18 575 руб. х 30 дн. : 365 дн.) — списана часть расходов будущих периодов.

Поскольку сумма взносов, относящихся к добровольному страхованию ответственности, не учитывается при исчислении налога на прибыль, в бухучете следует начислить постоянное налоговое обязательство. В июне 2009 года данная операция отражается таким образом:

дебет 99 кредит 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»
41 руб. (2500 руб. х 30 дн. : 365 дн. х20%) — начислено постоянное налоговое обязательство.

ООО «Мечта» 1 октября 2009 года уплатит остаток денежных средств по договору добровольного страхования (10 500 руб.), который будет учтен в составе расходов будущих периодов. В этом же месяце общая сумма расходов будущих периодов, списанная на затраты, равна 2918 руб. (18 575 руб. х 31 дн. : 365 дн. + 10 500 руб. х 31 дн. : 243 дн.), где 243 дн. — период уплаты второго взноса.

Величина постоянного налогового обязательства в октябре 2009 года составит 106 руб. [(2500 руб. х 31 дн. : 365 дн. + 2500 руб. х 31 дн. : 243 дн.) х 20%].

Налог на имущество организаций и транспортный налог

Еще одна статья расходов, о которой необходимо помнить собственнику автомобиля, — уплата налога на имущество и транспортного налога.

Объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, предназначенное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно правилам, установленным для ведения бухучета. Основание — пункт 1 статьи 374 НК РФ.

 Расходы организации при покупке и аренде автомобиля*

Вид расходов Автомобиль приобретен в собственность Автомобиль арендован
Расходы, связанные с приобретением +
Арендные платежи +
Расходы, связанные с использованием автомобиля (включая затраты на ремонт, техническую и коммерческую эксплуатацию, страхование) + +**
Уплата налога на имущество организаций и транспортного налога +
* Обозначения: «+» — организация осуществляет данный вид расходов, «–» — не осуществляет.
** В зависимости от вида договора аренды (с экипажем или без) и условий договора расходы может нести арендодатель.

Налогоплательщиками транспортного налога являются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения (ст. 357 НК РФ).

Разберемся, кто является плательщиком названных налогов при передаче автомобиля в аренду. Предмет аренды учитывается на балансе арендодателя на счете 01 или 03 (п. 4 и 5 ПБУ 6/01). Начисление амортизации по объектам, сданным в аренду, производится арендодателем (п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н). Таким образом, плательщиком налога на имущество организаций в отношении арендованного автомобиля является именно арендодатель.

Транспортный налог также уплачивается лицом, на которое зарегистрирован автомобиль, то есть собственником транспортного средства.

Выводы

Итак, приобретая автомобиль, организация должна быть готова к целому ряду затрат, как единовременных, связанных с покупкой, так и периодических, осуществляемых в процессе его эксплуатации. Но это не означает, что аренда транспортного средства более выгодна. Ведь следует учитывать, что арендодатель закладывает в стоимость аренды не только все возможные последующие платежи, связанные в том числе и с уплатой налога на имущество и транспортного налога, но и свою прибыль от этой сделки, что в результате отражается на размерах арендной платы и существенно снижает привлекательность аренды по сравнению с приобретением транспортного средства в собственность.

Безусловно, при покупке автомобиля организация вынуждена изыскать существенную денежную сумму (изъять из оборота, взять в кредит и т. д.). При этом затраты на приобретение нельзя списать единовременно, они учитываются постепенно через начисление амортизации в течение всего срока полезного использования автомобиля.

В связи с финансовым кризисом необходимость экономии денежных средств вызвала растущую популярность новой услуги, которую предлагают продавцы автомобилей, — обмен старого автомобиля на новый («трейд-ин»).

И еще одно очевидное достоинство приобретения транспортного средства в собственность — владелец, распоряжаясь автотранспортом, не зависит от воли третьих лиц (отсутствуют риски расторжения договора или пересмотра его условий).

Сравнительный анализ расходов организации, возникающих при покупке и аренде автомобиля, см. в табл. 4.

1Получение имущества в лизинг в данной статье не рассматривается. — Примеч. ред.
2Подробнее об особенностях формирования первоначальной стоимости основного средства читайте в ближайших номерах журнала. — Примеч. ред.
3Об особенностях учета автомобильных шин читайте в ближайших номерах журнала. — Примеч. ред.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка