Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Юридические расходы: когда безопасно списывать

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Правила расчета и налогообложения отпускных

1 июля 2009 50 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

В статье 114 ТК РФ установлено, что работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка. Минимальная продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска — 28 календарных дней (ст. 115 ТК РФ).

Основные принципы исчисления средней заработной платы определены в статье 139 ТК РФ. Подробно порядок и нюансы расчета среднего заработка изложены в Положении об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденном постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (далее — Положение). Напомним, что этот документ действует с 6 января 2008 года.

Порядок расчета, установленный в Положении, применяется как в отношении штатных работников, так и лиц, работающих на условиях совместительства (п. 19 Положения).

Формулы для расчета отпускных

Чтобы рассчитать сумму, причитающуюся работнику за время отпуска, необходимо определить его средний дневной заработок за расчетный период, а затем умножить этот показатель на количество дней предоставленного отпуска (п. 9 Положения):

Отп = СДЗ х Протп ,

где Отп — сумма отпускных;

СДЗ — средний дневной заработок;

Протп — продолжительность предоставленного отпуска в календарных (рабочих) днях.

В большинстве случаев отпуск предоставляется в календарных днях. Продолжительность такого отпуска определяется с учетом выходных дней (суббот и воскресений), но без учета нерабочих праздничных дней.

Продолжительность расчетного периода для оплаты отпусков установлена в части 3 статьи 139 ТК РФ и составляет 12 календарных месяцев, предшествующих отпуску. Календарным месяцем при этом считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно, а в феврале — по 28-е (29-е) число включительно.

Отпуск в календарных днях

Порядок расчета отпускных, предоставляемых в календарных днях, зависит от того, полностью ли сотрудник отработал расчетный период. Расчетный период считается полностью отработанным, если в течение последних 12 месяцев работник трудился в организации, не болел, не находился в отпуске или служебной командировке, за ним не сохранялся средний заработок за время отсутствия по иным основаниям. Учитывая, что продолжительность расчетного периода составляет 12 месяцев, такие ситуации на практике встречаются крайне редко. Чаще всего бывает, что расчетный период отработан не полностью. Рассмотрим оба варианта.

Если расчетный период отработан полностью, средний дневной заработок для расчета отпускных определяется по формуле (п. 10 Положения):

СДЗ = ЗП : 12 мес. : 29,4,

где СДЗ — средний дневной заработок;

ЗП — заработная плата, начисленная за расчетный период;

29,4 — среднемесячное число календарных дней (установлено в статье 139ТК РФ и пункте 10 Положения).

С 1 по 7 апреля 2009 года заместителю генерального директора ООО «Импульс» С.Н. Коршунову был предоставлен неиспользованный остаток (семь календарных дней) основного оплачиваемого отпуска за 2008 год. Период с апреля 2008 года по март 2009 года С.Н. Коршунов отработал полностью. За это время ему было начислено 493 920 руб.

Для исчисления отпускных расчетным является период с 1 апреля 2008 года по 31 марта 2009 года. Поскольку расчетный период сотрудник отработал полностью, его средний дневной заработок составил 1400 руб. (493 920 руб. : 12 мес. : 29,4), а сумма отпускных — 9800 руб. (1400 руб. х 7 дн.).

Допустим, один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью. В этом случае из расчетного периода необходимо исключить время болезни, отпуска, простоя по вине работодателя, а также периоды сохранения за работником среднего заработка за время его отсутствия по иным основаниям. Соответственно из заработной платы за расчетный период исключаются суммы, начисленные за это время. Кроме того, из расчетного периода исключается время, когда работник освобождался от работы без сохранения за ним среднего заработка (например, находился в отпуске без оплаты). Основание — пункт 5 Положения.

Затем подсчитывается количество полностью отработанных месяцев и умножается на 29,4. Количество календарных дней в каждом из месяцев, отработанных не полностью, рассчитывается по следующей формуле (п. 10 Положения):

ККДнеполн = 29,4 : ККДмес х ККДотраб,

где ККДнеполн — количество календарных дней в неполном месяце;

29,4 — среднемесячное число календарных дней;

ККДмес — общее количество календарных дней в месяце;

ККДотраб -количество календарных дней, приходящихся на отработанное время.

Отпускные можно рассчитывать исходя из зарплаты за три или шесть месяцев

Кстати

Организация имеет право установить иную продолжительность расчетного периода для оплаты отпусков (например, шесть месяцев или даже два года). Такая возможность предусмотрена в части 6 статьи 139 ТК РФ. В ней говорится, что в коллективном договоре, локальном нормативном акте могут быть предусмотрены иные периоды для расчета средней заработной платы при условии, что это не ухудшает положение работников. Причем выбранная продолжительность расчетного периода должна быть кратна месяцу.

Иными словами, организация, решившаяся на указанное изменение, во-первых, должна закрепить выбранную продолжительность расчетного периода в коллективном договоре и (или) локальном нормативном акте.

Во-вторых, при каждом расчете отпускных ей следует удостовериться, что положение работника не ухудшается. То есть каждый раз необходимо делать два расчета отпускных: один — исходя из среднего заработка за расчетный период, установленный в организации, другой — исходя из средней заработной платы за последние 12 календарных месяцев. Если в результате таких подсчетов сумма отпускных, определенных исходя из расчетного периода, отличного от 12 месяцев, окажется меньше, то оплатить отпуск нужно по среднему заработку за стандартный расчетный период — 12 календарных месяцев, предшествующих отпуску.

В-третьих, продолжительность расчетного периода, установленную в организации, необходимо будет применять не только для расчета отпускных выплат, но и во всех остальных случаях, когда согласно Трудовому кодексу за работником сохраняется средний заработок (ч. 1 ст. 139 ТК РФ)

Далее определяется общее количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в расчетном периоде (ККДобщ). Для этого суммируется количество календарных дней во всех месяцах, отработанных не полностью, а в полностью отработанных месяцах берется среднемесячное число календарных дней — 29,4:

ККДобщ = КМполн х 29,4 + ККДнеполн1 + ККДнеполн2 + ... + ККДнеполн n,

где КМполн — количество полностью отработанных месяцев;

ККДнеполн1, ККДнеполн2, ККДнеполн n — количество календарных дней в каждом из не полностью отработанных месяцев.

Итак, если расчетный период отработан не полностью, средний дневной заработок рассчитывается по формуле (п. 10 Положения):

СД3 = ЗП : ККДобщ ,

где СДЗ — средний дневной заработок;

ЗП — заработная плата, начисленная за расчетный период (за минусом сумм, исключаемых согласно пункту 5 Положения).

Продолжим рассмотрение примера 1. С 1 июня 2009 года С.Н. Коршунову предоставлен очередной оплачиваемый отпуск за текущий год продолжительностью 14 календарных дней. С 13 по 16 мая 2009 года работник находился в служебной командировке. Всего за период с июня 2008 года по май 2009 года ему было начислено 489 900 руб., в том числе отпускные в апреле 2009 года — 9800 руб. и оплата исходя из среднего заработка за время командировки в мае — 7933 руб.

Поскольку 12 июня — нерабочий праздничный день, этот день в число календарных дней отпуска не включается и не оплачивается, а сотрудник должен будет выйти на работу на день позже — 15 июня 2009 года.

Расчетным является период с 1 июня 2008 года по 31 мая 2009 года. Из этого периода исключается время, когда С.Н. Коршунов находился в отпуске за прошлый год и в служебной командировке. То есть из 12 месяцев расчетного периода два месяца (апрель и май) он отработал не полностью.

Количество календарных дней, учитываемых при расчете отпускных, составило в апреле 2009 года 22,54 дня (29,4 : 30 дн. х 23 дн.), в мае — 25,61 дня (29,4 : 31 дн.х 27 дн.). Общее количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в расчетном периоде, равно 342,15 дня (10 мес. х 29,4 + 22,54 дн. + 25,61 дн.).

Из заработной платы, фактически начисленной С.Н. Коршунову за расчетный период, исключаются суммы отпускных и оплаты по среднему заработку за время командировки. Итак, средний дневной заработок составил 1380 руб. [(489 900 руб. - 9800 руб. - 7933 руб.) : 342,15 дн.]. Сумма отпускных за июнь 2009 года равна 19 320 руб. (1380 руб. х 14 дн.).

Отпуск в рабочих днях

В некоторых случаях, указанных в Трудовом кодексе, отпуск предоставляется в рабочих днях. Например, в соответствии со статьями 291 и 295 ТК РФ работникам, заключившим трудовой договор на срок до двух месяцев, а также работникам, занятым на сезонных работах, оплачиваемый отпуск полагается из расчета двух рабочих дней за каждый месяц работы.

Кроме того, в рабочих днях устанавливается продолжительность ежегодных дополнительных оплачиваемых отпусков, предоставляемых работникам, занятым на работах с вредными, опасными или иными особыми условиями труда.

Допустим, с работником был заключен трудовой договор сроком до двух месяцев. Как рассчитать ему средний дневной заработок для оплаты отпуска? Для этого сумму заработной платы, начисленной за период действия срочного трудового договора, необходимо разделить на количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время (ч. 5 ст. 139 ТК РФ и п. 11 Положения):

СДЗ = ЗПдог : КРД,

где ЗПдог — заработная плата, начисленная за период действия трудового договора (за минусом сумм, исключаемых согласно пункту 5 Положения);

КРД — количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели.

В аналогичном порядке определяется сумма компенсации за неиспользованный отпуск, если продолжительность такого отпуска установлена в рабочих днях.

ЗАО «Продукты» на период ежегодных отпусков основных работников приняло Л.М. Архипову на должность продавца-кассира. При этом был заключен краткосрочный трудовой договор — с 27 апреля по 31 мая 2009 года. За время действия договора работнице начислено 18 200 руб.

Л.М. Архипова полностью отработала только один месяц — май. За него ей полагается отпуск продолжительностью два рабочих дня. В другом месяце — апреле работница трудилась лишь четыре календарных дня, то есть отработала его не полностью. За работу в этом месяце она имеет право получить компенсацию за неиспользованный отпуск за 0,27 дня (2 дн. : 30 дн. х 4 дн.). Ведь предоставить в натуре отпуск на 0,27 дня просто невозможно.

По календарю шестидневной рабочей недели в мае 2009 года 24 рабочих дня, а в апреле сотрудница отработала четыре дня. Ее средний дневной заработок составил 650 руб. [18 200 руб. : (24 дн. + 4 дн.)]. Отпускные за два рабочих дня — 1300 руб. (650 руб. х 2 дн.).

Кроме того, за время, отработанное в апреле, Л.М. Архиповой полагается компенсация за неиспользованный отпуск в размере 175,5 руб. (650 руб. х 0,27 дн.).

Если в течение расчетного периода сотрудник не работал

Правила расчета и налогообложения отпускных. Иногда бывает так, что у сотрудника в расчетном периоде не было начисленной заработной платы или фактически отработанных дней либо этот период полностью состоял из времени, исключаемого из расчетного периода. В подобных ситуациях нужно применять специальные правила, установленные в пунктах 6—8 Положения.

Так, в пункте 6 указано, что при отсутствии начислений или отработанных дней средний заработок для оплаты отпуска определяется исходя из суммы заработной платы, начисленной за предшествующий период времени, равный расчетному. Иными словами, в расчет берутся заработная плата и отработанные дни за 12 календарных месяцев, предшествующих расчетному периоду.

Допустим, сотрудник не работал или не имел заработка и до начала расчетного периода. Тогда отпускные рассчитываются исходя из суммы, начисленной за фактически отработанное время в месяце предоставления отпуска (п. 7 Положения).

Если и в этом месяце сотрудник не работал или ему не начислялась заработная плата, отпуск оплачивается исходя из установленного работнику должностного оклада (тарифной ставки). Основание — пункт 8 Положения. Чтобы определить средний дневной заработок такого работника, необходимо его должностной оклад поделить на среднемесячное число календарных дней — 29,4.

Н.А. Петровская, экономист ООО «Бригантина», с января 2007 года находилась в отпуске по беременности и родам, а затем в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет. После того как ребенку исполнилось два года, она решила прервать отпуск по уходу за ним и 1 июня 2009 года вышла на работу. Однако в тот же день у нее заболел старший ребенок, и Н.А. Петровская оформила больничный лист, который был закрыт 10 июня 2009 года. После этого работница написала заявление о предоставлении ей ежегодного оплачиваемого отпуска с 11 июня 2009 года на 14 календарных дней. Должностной оклад экономиста — 22 000 руб. в месяц.

По общему правилу, установленному в пункте 10 Положения, расчетным периодом для оплаты очередного отпуска Н.А. Петровской является период с 1 июня 2008 года по 31 мая 2009 года. Но в это время она находилась в отпуске по уходу за ребенком и, следовательно, не имела заработка.

Значит, согласно пункту 6 Положения оплачивать ее отпуск следует исходя из среднего заработка за 12 календарных месяцев, предшествующих расчетному периоду, то есть за период с 1 июня 2007 года по 31 мая 2008 года. Однако и в это время работница не имела заработка. Поэтому необходимо руководствоваться пунктом 7 Положения, то есть рассчитывать отпускные исходя из заработной платы, начисленной в месяце предоставления отпуска — июне 2009 года. С 1 по 10 июня сотрудница получала пособие по временной нетрудоспособности и другого заработка не имела. В соответствии с пунктом 5 Положения время, когда работник находился на больничном, и суммы, начисленные за это время, при расчете среднего заработка не учитываются. То есть и в июне 2009 года Н.А. Петровская не имела заработка и отработанных дней, на основании которых можно было бы рассчитать отпускные.

Следовательно, определять сумму, причитающуюся сотруднице за отпуск, нужно исходя из ее должностного оклада (п. 8 Положения). Средний дневной заработок для оплаты ежегодного отпуска составил 748,3 руб. (22 000 руб. : 29,4), а отпускные за 14 календарных дней — 10 476,2 руб. (748,3 руб. х 14 дн.).

Выплаты, учитываемые при расчете отпускных

Правила расчета и налогообложения отпускных. Для расчета среднего заработка учитываются все виды выплат, предусмотренные в организации системой оплаты труда, независимо от источников этих выплат (ч. 2 ст. 139 ТК РФ). Главное, чтобы конкретная выплата была начислена в расчетном периоде, а в случае с годовыми премиями и вознаграждениями по итогам работы за год относилась к году, предшествующему отпуску. Перечень выплат, учитываемых при расчете отпускных, приведен в пункте 2 Положения (см. таблицу).

Обратите внимание: данный перечень является открытым. Значит, если в компании предусмотрены те или иные виды оплаты труда, не упомянутые в пункте 2 Положения, их также можно учесть при расчете отпускных сумм. Правда, для этого необходимо выполнить одно условие. Сама возможность и порядок предоставления этих выплат должны быть закреплены в коллективном договоре или локальном нормативном акте, например в положении о премировании, положении об оплате труда или ином аналогичном документе.

Налогообложение отпускных

Налог на прибыль. Суммы начисленного среднего заработка, сохраняемого за работником на время отпуска, относятся к расходам на оплату труда и уменьшают налогооблагаемую прибыль. Но только при условии, что данный отпуск предусмотрен законодательством РФ. Основание — пункт 7 статьи 255 НК РФ.

Исключением является лишь оплата тех отпусков, которые работодатель предоставляет дополнительно сверх норм, установленных действующим законодательством. Организация не может учесть при расчете налога на прибыль начисления работникам за периоды, когда они находились в подобных отпусках (п. 24 ст. 270 НК РФ).

Компании, отражающие доходы и расходы по методу начисления, признают расходы на оплату труда ежемесячно в размере начисленных сумм (п. 1 и 4 ст. 272 НК РФ). При использовании кассового метода отпускные включаются в расходы только после их выплаты работнику, например через кассу организации или в безналичном порядке (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы в ПФР. С любых выплат, начисленных организацией в пользу работников по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, она обязана уплатить ЕСН. Таково требование пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса. Значит, на отпускные суммы работодатель должен начислить ЕСН. Сделать это нужно в том месяце, в котором отпускные были начислены работнику (ст. 242 НК РФ).

Учет различных выплат при расчете отпускных

Виды выплат Учитываются (+) / не учитываются (–) при расчете отпускных
Все виды заработной платы, начисленной за отработанное время или выполненную работу:
— по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам;
— в процентах от выручки;
— в виде комиссионного вознаграждения
+
Заработная плата, выданная в неденежной форме +
Премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда, в том числе единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы) См. табл. 1 в статье "Учет премий и повышения заработной платы при оплате отпуска"
Вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий отпуску календарный год*
Премии и вознаграждения, не предусмотренные системой оплаты труда -
Гонорары штатных сотрудников средств массовой информации и организаций искусства или оплата их труда по ставкам (расценкам) авторского (постановочного) вознаграждения +
Заработная плата преподавателям учреждений начального и среднего профобразования за часы преподавательской работы сверх установленной и (или) уменьшенной годовой учебной нагрузки за текущий учебный год* +
Различные надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам):
— за профессиональное мастерство;
— классность;
— выслугу лет (стаж работы);
— ученую степень;
— ученое звание;
— знание иностранного языка;
— работу со сведениями, составляющими государственную тайну;
— совмещение профессий (должностей);
— расширение зон обслуживания;
— увеличение объема выполняемых работ;
— руководство бригадой и т. п.
+
Выплаты, связанные с особыми условиями труда, а именно повышенная оплата труда:
— на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда;
— за работу в ночное время, в выходные и нерабочие праздничные дни;
— за сверхурочные работы
+
Другие виды выплат, предусмотренные в организации системой оплаты труда +
Пособие по временной нетрудоспособности -
Пособие по беременности и родам -
Ежемесячное пособие по уходу за ребенком -
Оплата ежегодных основных и дополнительных отпусков -
Компенсация за неиспользованный отпуск -
Оплата учебных отпусков -
Оплата дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства -
Суммы, начисленные за периоды, когда за работником сохранялся средний заработок (служебные командировки, время прохождения медосмотров, выходные дни доноров, периоды повышения квалификации и т. п.) -
Оплата перерывов для кормления ребенка в соответствии со статьей 258 ТК РФ +
Суммы, начисленные за период простоя по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника -
Суммы, начисленные за период забастовки, если работник в ней не участвовал, но и не имел возможности выполнять свою работу -
Дивиденды, проценты по вкладам, займы (кредиты) -
Выходное пособие -
Материальная помощь -
Выплаты штатным сотрудникам в рамках заключенных с ними гражданско-правовых договоров -
Выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к оплате труда (оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и др.) -
* Данный вид выплат учитывается в среднем заработке независимо от времени начисления.

Сумму ЕСН компания включает в прочие расходы, связанные с производством или реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в день начисления налога (при методе начисления) или в день его уплаты (при кассовом методе). Аналогичные выводы содержатся в письме Минфина России от 28.03.2008 № 03-03-06/1/212.

Объекты обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование совпадают. Это установлено в пункте 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ. Следовательно, с отпускных организация обязана также заплатить страховые взносы в ПФР.

Страховыми взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (на травматизм) облагается оплата труда работников, начисленная по всем основаниям. Так сказано в пункте 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (утверждены постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184).

Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС России, утвержден постановлением Правительства РФ от 07.07.99 № 765. Суммы отпускных в нем не упоминаются. Следовательно, они облагаются страховыми взносами на травматизм в общем порядке.

Организация имеет право уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму страховых взносов в ФСС России. Ведь согласно подпункту 45 пункта 1 статьи 264 НК РФ указанные взносы относятся к прочим расходам.

Страховые взносы на травматизм являются обязательными платежами. Это установлено в статье 3 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ. Следовательно, при расчете налога на прибыль страховые взносы на травматизм признаются расходом по тем же правилам, что ЕСН и другие налоги. Если организация использует метод начисления, она включает указанные взносы в расходы в день их начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе страховые взносы на травматизм уменьшают налогооблагаемую прибыль только после их уплаты (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

НДФЛ. Средний заработок, начисленный работнику за время отпуска, включается в его доход наравне с другими видами выплат и вознаграждений за выполнение трудовых обязанностей (ст. 208 и п. 1 ст. 210 НК РФ). То есть при выплате отпускных работодатель обязан удержать НДФЛ. В какой момент это нужно сделать?

Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который работнику было начислено вознаграждение за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Минфин России придерживается мнения, что организация-работодатель обязана удержать НДФЛ с отпускных в том месяце налогового периода, в котором они были выплачены. В пользу данной позиции приведены следующие аргументы.

Согласно статьям 106 и 107 ТК РФ отпуск — это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей. То есть оплата отпуска не является доходом за выполнение трудовых обязанностей. Значит, дату фактического получения дохода в виде отпускных следует определять в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ как день выплаты этого дохода наличными или день его перечисления на счет работника в банке. При этом месяц, за который были начислены отпускные, роли не играет.

Воспользуемся условием примера 2. Допустим, оклад заместителя генерального директора — 42 000 руб. в месяц. С января по май 2009 года С.Н. Коршунову (1965 года рождения) была начислена заработная плата в сумме 211 556 руб.

Отпускные за период с 1 по 15 июня 2009 года ему выплатили 26 мая 2009 года. Предположим, 17 июня 2009 года работнику выплачен аванс за июнь в размере 8000 руб. ООО «Импульс» определяет доходы и расходы по методу начисления. Тариф страховых взносов на травматизм, установленный организации на текущий год, — 0,2%.

В июне 2009 года С.Н. Коршунов отработал 11 рабочих дней, а остальное время находился в очередном отпуске. За этот месяц ему причитается заработная плата в размере 41 320 руб. (42 000 руб. : 21 дн. х 11 дн. + 19 320 руб.). На всю сумму начисленной зарплаты организация начисляет ЕСН, страховые взносы в ПФР и на травматизм.

Доход С.Н. Коршунова с начала года по июнь включительно составил 252 876 руб. (211 556 руб. + 41 320 руб.), что не превышает 280 000 руб. Следовательно, ЕСН с его заработной платы за июнь 2009 года ООО «Импульс» рассчитает следующим образом:

  • в федеральный бюджет — 8264 руб. (41 320 руб. х 20%);
  • ФСС России — 1198,28 руб. (41 320 руб. х 2,9%);
  • ФФОМС — 454,52 руб. (41 320 руб. х 1,1%);
  • ТФОМС — 826,4 руб. (41 320 руб. х 2%).

Всего начислено ЕСН — 10 743,2 руб. (8264 руб. + 1198,28 руб. + 454,52 руб. + 826,4 руб.).

На заработную плату С.Н. Коршунова (1965 года рождения) организация начисляет взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование только страховой части трудовой пенсии. В июне 2009 года с зарплаты работника она уплачивает 5784,8 руб. (41 320 руб. х 14%) в виде страховых взносов в ПФР.

ЕСН, подлежащий уплате в федеральный бюджет, компания уменьшает на сумму начисленных за тот же период страховых взносов в ПФР. То есть в федеральный бюджет она обязана перечислить 2479,2 руб. (8264 руб. - 5784,8 руб.).
Страховые взносы на травматизм с заработной платы С.Н. Коршунова за июнь 2009 года составят 82,64 руб. (41 320 руб. х 0,2%).

При расчете налога на прибыль ООО «Импульс» включает в расходы на оплату труда всю сумму заработной платы, начисленной работнику (включая отпускные), а в прочие расходы — рассчитанные с этой суммы ЕСН и страховые взносы на травматизм. Всего в июне 2009 года организация учтет в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 52 145,84 руб. (41 320 руб. + 10 743,2 руб. + 82,64 руб.).

По вопросу исчисления НДФЛ с отпускных сумм ООО «Импульс» разделяет позицию Минфина России, то есть считает, что налог необходимо удерживать при каждой выплате работнику. В мае 2009 года, выплачивая С.Н. Коршунову отпускные за июнь, организация удержала с них НДФЛ в размере 2512 руб. (19 320 руб. х 13%). Значит, работник получил на руки 16 808 руб. (19 320 руб. - 2512 руб.).

После начисления заработной платы за июнь компания определяет НДФЛ, который необходимо удержать с сотрудника в этом месяце. Сумма налога равна 2860 руб. [(41 320 руб. - 19 320 руб.) х 13%]. То есть за июнь 2009 года С.Н. Коршунов получит с учетом выплаченных аванса и отпускных 11 140 руб. (41 320 руб. - 19 320 руб. - 2860 руб. - 8000 руб.).

Удержание отпускных за неотработанные дни отпуска

Достаточно распространена ситуация, когда в середине года работник решил уволиться по собственному желанию, но при оформлении документов выяснилось, что за текущий год он использовал оплачиваемых дней отпуска больше, чем ему положено. Причем речь идет не о счетной ошибке. Просто ежегодные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам в соответствии с графиком отпусков, утвержденным в организации на календарный год. Получается, что еще в начале года работник вправе использовать весь отпуск за этот год (естественно, с согласия руководителя).

Другой пример — работник использовал ежегодный оплачиваемый отпуск, затем длительное время (например, несколько месяцев подряд или с перерывами) находился в отпуске без сохранения заработной платы, а в конце года решил уволиться. Время отпусков без сохранения заработной платы, предоставляемых по просьбе работника, учитывается в стаже работы, дающем право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, по особым правилам. В статье 121 ТК РФ говорится, что в этот стаж в течение рабочего года можно включить не более 14 календарных дней отпуска без сохранения заработной платы. Значит, у работника, находившегося в таких отпусках более полумесяца, рабочий год, за который полагается ежегодный оплачиваемый отпуск, продляется. То есть на момент увольнения за сотрудником образуется задолженность за неотработанные дни оплачиваемого отпуска.

Может ли работодатель удержать с работника излишне выплаченную сумму отпускных?

Случаи, когда работодатель для погашения задолженности работника имеет право производить удержания из его заработной платы, перечислены в статье 137 ТК РФ. В ней, в частности, указано, что при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, с него можно удержать суммы за неотработанные дни отпуска. Но если работник увольняется в связи с ликвидацией организации, сокращением штата, призывом на военную службу, признанием работника полностью нетрудоспособным, наступлением чрезвычайных обстоятельств, препятствующих продолжению трудовых отношений, или по другим основаниям, указанным в абзаце 5 части 2 статьи 137 ТК РФ, то удержать с него уже выплаченные отпускные нельзя.

Увольнение по собственному желанию в названном абзаце не упоминается. Следовательно, организация-работодатель имеет право удержать с работника задолженность за неотработанные дни отпуска. Однако следует учитывать, что общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику (ст. 138 ТК РФ). Если сумма задолженности увольняющегося сотрудника превышает этот предел, долг может быть возвращен лишь в добровольном порядке, то есть с согласия самого работника.

Предположим, работодатель удержал с увольняющегося работника всю сумму задолженности за неотработанные дни отпуска. Каковы налоговые последствия?

Как уже говорилось, при расчете налога на прибыль сумма оплаты ежегодного основного отпуска включается в расходы на оплату труда, с нее необходимо уплатить ЕСН и страховые взносы в ПФР и на травматизм, а также удержать НДФЛ.

Налоговая база (база для начисления страховых взносов) по всем указанным налогам и страховым взносам исчисляется нарастающим итогом с начала года. Поэтому сумма удержанных отпускных учитывается при расчете налогов и страховых взносов в периоде увольнения работника. Она уменьшает налоговую базу по ЕСН и базу для начисления страховых взносов в ПФР и на травматизм за текущий период. Иными словами, ЕСН и страховые взносы за месяц, в котором произведено удержание излишне выплаченных отпускных, организация рассчитает исходя из налоговой базы, уменьшенной на эти отпускные.

Пересчитывать налоговую базу по ЕСН, а также суммы этого налога и страховых взносов за прошлые периоды (периоды, когда излишняя сумма отпускных была начислена работнику) и представлять уточненные расчеты не нужно. Аналогичные разъяснения, касающиеся ЕСН, содержатся в письме Минфина России от 06.03.2007 № 03-04-06-02/38.

Составление графика отпусков обязательно!

Буква закона

График отпусков на следующий год утверждается работодателем ежегодно не позднее чем за две недели до нового года. Это указано в статье 123 ТК РФ. Обязательно ли его составлять?

В части 2 названной статьи говорится, что график отпусков обязателен как для работодателя, так и для работника. Вместе с тем он не является документом, необходимым для ведения налогового или бухгалтерского учета.

График отпусков оформляется по унифицированной форме № Т-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1. При его составлении учитываются положения действующего законодательства РФ, специфика деятельности организации (например, сезонность проведения отдельных видов работ или порядок распределения заказов в течение года), пожелания работников, а при наличии профсоюзной организации — еще и ее мнение. Знакомить работников с утвержденным графиком работодатель не обязан.

Он должен лишь известить каждого сотрудника под роспись о времени отпуска не позднее чем за две недели до его начала (ч. 3 ст. 123 ТК РФ). По просьбе работника и с согласия его непосредственного руководителя отпуск может быть перенесен, о чем в график отпусков вносятся соответствующие изменения.

Отсутствие у работодателя графика отпусков на текущий год является нарушением законодательства о труде. Если трудовая инспекция выявит данное правонарушение, на организацию может быть наложен административный штраф от 30 000 до 50 000 руб. или административное приостановление деятельности на срок до 90 суток, а на ее должностных лиц — штраф в размере от 1000 до 5000 руб. (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ).

Допустим, в прошлом году организация и ее руководитель уже привлекались к указанной административной ответственности из-за отсутствия графика отпусков. Но и на текущий год компания вновь не утвердила график отпусков. По решению суда руководитель такой организации может быть дисквалифицирован на срок от одного года до трех лет (ч. 2 ст. 5.27 КоАП РФ)

Организация-работодатель не должна вносить изменения и в декларацию по налогу на прибыль за прошлые периоды. Сумма отпускных, которая была удержана из заработной платы работника либо внесена им в кассу организации добровольно в качестве погашения долга, включается во внереализационные доходы компании на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ.

Допустим, работодатель не смог удержать с увольняющегося работника излишне выплаченные отпускные. Эту сумму организация не вправе признать в целях налогообложения как не соответствующую требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ. Удержав из заработной платы отпускные за неотработанные дни отпуска, на их сумму организация уменьшает доход работника, облагаемый НДФЛ. В месяце увольнения сотрудника работодатель рассчитывает НДФЛ, удерживает его и перечисляет в бюджет по общим правилам, установленным в статье 226 НК РФ.

Кладовщик ООО «Импульс» Н.А. Соболевский написал заявление об увольнении по собственному желанию с 11 июня 2009 года. Он работает в компании с 1 октября 2008 года. В период с 6 по 19 апреля (14 календарных дней) и с 12 по 18 мая 2009 года (семь календарных дней) работник находился в оплачиваемых отпусках. В мае в качестве отпускных ему было начислено 5000 руб. Должностной оклад кладовщика — 21 000 руб. в месяц. Стандартные налоговые вычеты работнику не предоставляются.

В ООО «Импульс» Н.А. Соболевский проработал 8 месяцев и 11 календарных дней. В соответствии с пунктом 35 Правил об очередных и дополнительных отпусках, утвержденных НКТ СССР 30.04.30 № 169, излишки, составляющие менее половины месяца (11 дней), исключаются из подсчета. То есть работнику полагается оплачиваемый отпуск продолжительностью 18,67 календарного дня (28 дн. : 12 мес. х 8 мес.). К моменту увольнения сотрудник уже использовал 21 календарный день отпуска. Значит, с него необходимо удержать отпускные за 2,33 дня (21 дн. - 18,67 дн.) в размере 1664,29 руб. (5000 руб. : 7 дн. х 2,33 дн.).

Заработная плата Н.А. Соболевского за июнь 2009 года составила 9000 руб. (21 000 руб. : 21 раб. дн. х 9 раб. дн.). Сумма излишне выплаченных отпускных не превышает 20% заработка сотрудника за июнь [1664,29 руб. < (9000 руб. х20%)] и полностью удерживается в этом месяце.

Налоговая база для начисления ЕСН и страховых взносов в ПФР с заработной платы работника за июнь 2009 года равна 7335,71 руб. (9000 руб. - 1664,29 руб.). Общая сумма начисленного ЕСН — 1907,28 руб. (7335,71 руб. х 26%).

Страховые взносы на травматизм с заработка Н.А. Соболевского за июнь равны 14,67 руб. (7335,71 руб. х 0,2%).

В июне 2009 года при расчете налога на прибыль ООО «Импульс» включает в расходы на оплату труда всю сумму заработной платы, начисленной работнику (без учета удержанных сумм). В составе прочих расходов организация отражает ЕСН и страховые взносы на травматизм, начисленные на сумму зарплаты за минусом удержанных отпускных. Всего компания включила в расходы 10 921,95 руб. (9000 руб. + 1907,28 руб. + 14,67 руб.).

Кроме того, сумму отпускных за неотработанные дни отпуска — 1664,29 руб., удержанную у Н.А. Соболевского, ООО «Импульс» в июне 2009 года включило во внереализационные доходы.

Из заработка работника за июнь организация удержала НДФЛ в сумме 954 руб. (7335,71 руб. х 13%). Следовательно, при увольнении Н.А. Соболевскому выплачено 6381,71 руб. (9000 руб. - 1664,29 руб. - 954 руб.).

1Подробно о таких сложных моментах расчета отпускных, как учет премий, вознаграждений и повышения заработной платы, читайте далее в статьях. — Примеч. ред.
2О порядке предоставления и налогообложении дополнительных оплачиваемых отпусков читайте в одном из ближайших номеров журнала. — Примеч. ред.
3Такие же рекомендации по расчету отпускных для оплаты отпуска, предоставляемого в рабочих днях, приведены в письме Минздрав-соцразвития России от 05.03.2008 № 535-17.
4Такая позиция приведена, например, в письмах Минфина России от 24.01.2008 № 03-04-07-01/8 и от 06.03.2008 № 03-04-06-01/49.
5Согласно статье 423 ТК РФ указанный документ применяется в части, не противоречащей Трудовому кодексу.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка