Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как уже в следующем месяце изменится налог на прибыль

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Выплаты, включаемые в средний заработок

1 января 2010 7 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Переход на новые правила уплаты страховых взносов с 2010 года, изложенные в Федеральном законе от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ), привел к изменениям в правилах начисления и выплаты пособий по обязательному социальному страхованию. Поэтому Федеральным законом от 24.07.2009 № 213-ФЗ (далее — Закон № 213-ФЗ) были внесены многочисленные поправки в Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ (далее — Закон № 255-ФЗ). А это, в свою очередь, привело к необходимости обновления постановления Правительства РФ от 15.06.2007 № 375 (далее — постановление № 375). Изменения в него были внесены постановлением Правительства РФ от 19.10.2009 № 839. Напомним, что в постановлении № 375 изложен порядок исчисления среднего заработка для определения суммы пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до полутора лет и других пособий по обязательному социальному страхованию.

Рассмотрим, на что нужно обратить внимание работодателям при определении суммы выплат, учитываемых с 2010 года при расчете среднего заработка сотрудника для начисления ему суммы пособия по обязательному социальному страхованию.

Выплаты, включаемые в средний заработок

Согласно части 2 статьи 14 Закона № 255-ФЗ при расчете среднего заработка для начисления суммы пособий учитываются все виды выплат и вознаграждений в пользу застрахованного лица, которые включаются в базу для начисления страховых взносов в ФСС России. А в части 1 статьи 8 Закона № 212-ФЗ указано, что при исчислении страховых взносов учитываются выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, которые в соответствии со статьей 7 данного закона признаются объектами обложения страховыми взносами. При этом из базы исключаются выплаты, не подлежащие обложению, которые поименованы в статье 9 Закона № 212-ФЗ.

В новой редакции постановления № 375 больше нет упоминаний о том, что в расчет среднего заработка включаются выплаты, предусмотренные системой оплаты труда. Кроме того, из пункта 2 постановления № 375 исключены конкретные выплаты, включаемые в средний заработок. Это объясняется тем, что с 2010 года для начисления страховых взносов не имеет значения, предусмотрены ли те или иные выплаты в системе оплаты труда работников (в трудовых договорах, коллективном договоре или иных локальных актах организации).

Бухгалтеру следует быть внимательным при учете конкретных выплат в среднем заработке. Ведь различий между видами выплат, включаемых и не включаемых в расчет среднего заработка до и после 1 января 2010 года, достаточно много. Так, до 2010 года на суммы выплат в пользу работников, не признаваемые в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, ЕСН не начислялся (п. 3 ст. 236 НК РФ). Поэтому данные выплаты не учитывались при расчете среднего заработка.

С 2010 года при начислении страховых взносов не имеет значения, учитываются или нет выплаты в пользу работников при исчислении налога на прибыль. Если на основании положений статей 7—9 Закона № 212-ФЗ сумма выплаты облагается страховыми взносами в ФСС России, ее нужно учитывать при расчете среднего заработка. С подобными выплатами бухгалтеру придется сталкиваться довольно часто. Например, среди них можно назвать следующие виды выплат работникам, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль согласно статье 270 НК РФ:

  • любые вознаграждения помимо сумм вознаграждений, предусмотренных в трудовых (коллективном) договорах (п. 21);
  • премии, выплачиваемые за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22);
  • материальная помощь (п. 23);
  • единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, компенсации в связи с повышением цен, компенсации удорожания стоимости продуктов питания в столовых, буфетах или профилакториях либо их предоставление по льготным ценам или бесплатно (п. 25);
  • оплата проезда к месту работы и обратно (п. 26);
  • оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных мероприятий, подписки (кроме используемой в производственных целях), оплата товаров для личного потребления работников и другие аналогичные расходы в пользу работников (п. 29);
  • суммы подъемных, компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, оплата рациона питания экипажей морских, речных и воздушных судов сверх норм, установленных законодательством (п. 37 и 38);
  • вознаграждения и иные выплаты, осуществляемые членам совета директоров (п. 48.8).

На эти и другие суммы выплат в пользу работников, поименованных в статье 270 НК РФ, до 2010 года ЕСН не начислялся. Поэтому они не включались в средний заработок при расчете суммы пособий по обязательному социальному страхованию.

В текущем году перечисленные выше выплаты являются объектом обложения страховыми взносами и не поименованы среди необлагаемых выплат в статье 9 Закона № 212-ФЗ. Поэтому страховые взносы в ФСС России на эти выплаты нужно начислять. Значит, их следует учитывать и при расчете среднего заработка для выплаты пособий по обязательному социальному страхованию.

При расчете среднего заработка для начисления пособий в феврале — декабре 2010 года бухгалтеру нужно быть особенно внимательным. Дело в том, что для этих пособий расчетный период для определения суммы среднего заработка будет состоять из месяцев как 2009-го, так и 2010 года.

При исчислении среднего заработка в таком расчетном периоде за месяцы 2009 года нужно учитывать суммы выплат и вознаграждений, на которые начислялись страховые взносы в ФСС России в составе единого социального налога (то есть по прежним правилам главы 24 НК РФ). А за месяцы 2010 года — суммы выплат, на которые начислялись страховые взносы в Фонд социального страхования согласно требованиям Закона № 212-ФЗ. При этом не исключена ситуация, при которой одинаковые суммы выплат и вознаграждений не включаются в расчет среднего заработка за месяцы 2009 года, но их необходимо учесть в среднем заработке за месяцы 2010 года.

Предположим, Н.И. Ларин, сотрудник ООО «Сигма», в марте 2010 года болел. Для начисления суммы пособия по временной нетрудоспособности бухгалтеру организации нужно рассчитать средний заработок работника. Расчетный период для исчисления среднего заработка — с марта 2009-го по февраль 2010 года. Кроме должностного оклада, за эти месяцы Н.И. Ларину были начислены такие выплаты:

  • материальная помощь в размере 6000 руб. (в марте 2009-го и январе 2010 года);
  • премия к празднику в размере 3000 руб. (в мае 2009-го и феврале 2010 года);
  • оплата экскурсионных путевок в размере 10 000 руб. (в августе 2009-го и январе 2010 года).

В соответствии со статьей 270 НК РФ суммы названных выплат не признаются при расчете налога на прибыль ни в 2009-м, ни в 2010 году.

В 2009 году по правилам пункта 3 статьи 236 НК РФ на указанные выплаты ЕСН не начислялся (в том числе страховые взносы в ФСС России). Поэтому они не учитываются в расчетном периоде при исчислении среднего заработка работника.

В 2010 году согласно правилам статей 7—9 Закона № 212-ФЗ на эти выплаты (кроме материальной помощи в размере 4000 руб. в год) начисляются страховые взносы, в том числе и в ФСС России. Таким образом, при расчете среднего заработка Н.И. Ларина за январь 2010 года, кроме должностного оклада, также были учтены сумма материальной помощи в размере 2000 руб. (6000 руб. - 4000 руб.) и оплата стоимости экскурсионной путевки в размере 10 000 руб. А за февраль 2010 года при расчете среднего заработка, кроме оклада, была учтена премия к празднику в размере 3000 руб.

Выплаты, исключаемые из расчета среднего заработка

В пункте 8 постановления № 375 содержится перечень выплат, исключаемых из расчетного периода при исчислении среднего заработка. Этот перечень остался прежним. При расчете среднего заработка о данных правилах забывать не следует. Выплаты, перечисленные в этом пункте, нельзя учитывать при расчете среднего заработка, даже если на них начислялись страховые взносы в соответствии с Законом № 212-ФЗ.

Допустим, у Л.А. Смирновой, сотрудницы ООО «Альфа», в августе 2010 года заболел ребенок. При начислении суммы пособия по больничному листу бухгалтер организации для расчета среднего заработка работницы выделил суммы выплат, начисленные ей за расчетный период с августа 2009-го по июль 2010 года. В августе 2009-го и июне 2010 года Л.А. Смирнова находилась в очередном ежегодном отпуске. Согласно условиям коллективного договора работникам организации сверх 28 календарных дней отпуска, предусмотренных трудовым законодательством, предоставляются дополнительные три дня оплачиваемого отпуска. Оплата за дополнительные дни отпуска сотрудницы в августе 2009-го и июне 2010 года не учитывалась при исчислении налога на прибыль (п. 24 ст. 270 НК РФ).

В августе 2009 года на сумму оплаты за дополнительные три дня отпуска страховые взносы в ФСС России в составе ЕСН не начислялись (п. 3 ст. 236 НК РФ). Эти суммы оплаты не учитываются при расчете среднего заработка Л.А. Смирновой.

В июне 2010 года на сумму оплаты за дополнительные дни отпуска были начислены страховые взносы в ФСС России. Тем не менее эти суммы выплат при расчете среднего заработка Л.А. Смирновой не учитываются. Дело в том, что оплата за дополнительные дни отпуска относится к периоду, когда работница освобождалась от работы. Такие выплаты нельзя учесть в расчетном периоде при исчислении среднего заработка на основании подпункта «е» пункта 8 постановления № 375.

С 2010 года база для начисления страховых взносов ограничена суммой 415 000 руб. (с последующей ежегодной индексацией) за календарный год. Об этом говорится в части 4 статьи 8 Закона № 212-ФЗ. На суммы выплат и вознаграждений в пользу работника, превышающие указанный предел, страховые взносы не начисляются. Значит, данные выплаты не включаются в расчет среднего заработка при начислении суммы пособий по обязательному социальному страхованию.

Предположим, должностной оклад К.Н. Рогова, сотрудника ООО «Альфа», составляет 30 000 руб. в месяц. Кроме того, он получает ежемесячную премию в размере 6000 руб. и иные выплаты (ежеквартальные премии, премии и подарки к праздникам, оплата проездного билета, оплата абонемента в бассейн, бесплатное питание и др.). В июле 2010 года сумма всех выплат в денежной и натуральной форме, начисленных в пользу К.Н. Рогова, достигла 415 000 руб. На суммы выплат работнику, превышающих указанный предел, страховые взносы до конца 2010 года не начислялись.

В декабре 2010 года К.Н. Рогов заболел. При начислении ему суммы пособия по временной нетрудоспособности бухгалтер организации определил расчетный период — с декабря 2009-го по ноябрь 2010 года. Но в этот расчетный период для исчисления среднего заработка К.Н. Рогова были включены только выплаты, начисленные ему за декабрь 2009 года и за январь — июль 2010 года. Выплаты в пользу работника за август — ноябрь 2010 года не были учтены при расчете среднего заработка, поскольку на них согласно части 4 статьи 8 Закона № 212-ФЗ не начислялись страховые взносы.

Расчетный период

Как и прежде, расчетный период для исчисления среднего заработка при выплате пособий — 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления страхового случая. Это общее правило осталось неизменным. Но с 2010 года по-новому определяется расчетный период для расчета среднего заработка в случае, когда застрахованное лицо в расчетном периоде и до наступления временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам либо отпуска по уходу за ребенком не имело заработка. До 2010 года в подобной ситуации средний заработок определялся исходя из тарифной ставки согласно установленному разряду, должностного оклада, денежного содержания (вознаграждения) застрахованного лица. С этого года указанные правила изменились.

В части 1 статьи 14 Закона № 255-ФЗ, а также пункте 11 обновленного постановления № 375 предусмотрено следующее. Если застрахованное лицо не имело периода работы (службы, иной деятельности) непосредственно перед наступлением страхового случая в связи с временной нетрудоспособностью, отпуском по беременности и родам или отпуском по уходу за ребенком, сумма пособия исчисляется исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за последние 12 календарных месяцев работы (службы, иной деятельности) у данного страхователя, предшествующих месяцу наступления предыдущего страхового случая.

Поясним на примере, как применять данную норму на практике.

В январе 2010 года у сотрудницы закончился отпуск по уходу за ребенком до трех лет. В первый же день после окончания отпуска ее ребенок заболел. В течение 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления этого страхового случая, у сотрудницы не было периода работы.

Исходя из новых правил, изложенных в пункте 11 постановления № 375, для исчисления суммы пособия по временной нетрудоспособности в связи с болезнью ребенка бухгалтер организации должен взять в расчет средний заработок работницы за 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу, в котором у работницы был предыдущий страховой случай. Это была сумма среднего заработка, исходя из которой три года назад ей была начислена сумма ежемесячного пособия по уходу за ребенком до полутора лет.

Тарифную ставку, должностной оклад, денежное содержание работника можно брать в расчет среднего заработка, если только у застрахованного лица не было заработка ни в обычном расчетном периоде, ни в том месяце, когда наступил страховой случай, а предыдущего страхового случая также не было. Основанием является пункт 11.1 постановления № 375.

Если же застрахованному лицу не установлена тарифная ставка (должностной оклад, денежное содержание), то в такой ситуации средний заработок определяется, как и прежде, исходя из МРОТ, установленного федеральным законодательством. В новой редакции постановления № 375 уточнено, что размер МРОТ определяется на день наступления страхового случая.

Районные коэффициенты

С 2010 года в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, средний заработок застрахованного лица, которому не установлена тарифная ставка (должностной оклад, денежное содержание), рассчитывается исходя из МРОТ с учетом этих коэффициентов. Это установлено в пункте 11.1 постановления № 375.

Кроме того, с 2010 года также можно учитывать районный коэффициент при назначении сниженной суммы пособия работнику, нарушившему врачебный режим, не явившемуся без уважительных причин на прием к врачу или на медико-социальную экспертизу либо у которого заболевание и травма возникли вследствие алкогольного, наркотического или токсического опьянения (ч. 1 ст. 8 Закона № 255-ФЗ). Если это происходит в районах и местностях, где применяются районные коэффициенты к заработной плате, организация снижает размер пособия такому работнику до одного МРОТ за календарный месяц с учетом этих коэффициентов. Такие уточнения появились в части 2 статьи 8 Закона № 255-ФЗ и в пункте 22 постановления № 375.

1Подробнее об этом читайте в интервью с представителями ФСС России и Пенсионного фонда на с. 16 этого номера и в РНК, 2009, № 23 соответственно. — Примеч. ред.
2Особенности исчисления среднего заработка лиц, добровольно вступивших в правоотношения с ФСС России на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, будут рассмотрены в одном из ближайших номеров. — Примеч. ред.
3Подробнее о порядке формирования базы для начисления страховых взносов с 2010 года читайте в статье «Меняем ЕСН на страховые взносы» // РНК, 2009, № 21. — Примеч. ред.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка