Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Налоговики простят многие ошибки в 6‑НДФЛ

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Правила представления налоговой декларации по НДС при реорганизации юридических лиц

1 марта 2010 48 просмотров

Иногда в деятельности организаций возникают обстоятельства, вынуж­дающие провести реорганизацию. При этом процедура реорганизации наряду с открытием новых возможностей в хозяйственной деятельно­сти не всегда приводит к утрате прежних преимуществ и льгот. Согласно статье 57 Гражданского кодекса существует пять форм реорганизации: слияние, присоединение, разделение, выделение и преобразование. В результате каждой из этих процедур появляется одна (в случае реорганизации в форме слияния, присоединения или преобразования) или несколько новых организаций (при разделении или выделении). Реорганизация считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц, а в случае ре­организации в форме присоединения — с момента внесения в Единый государ­ственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) записи о прекращении деятельности присоединенного к реорганизованной компании юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ и ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Рассмотрим, кем, когда и в каком порядке при проведении реорганизации представляются налоговые декларации по НДС и производится уплата налога в бюджет за последний налоговый период.

Общие вопросы правопреемства в налоговых правоотношениях

Вопросы правопреемства в отношении исполнения обязанности по уплате на­логов и сборов регулируются статьей 50 Налогового кодекса. Согласно пунктам 1, 3 и 4 данной статьи обязанность по уплате налогов реорганизованного юриди­ческого лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном указанной статьей. При этом реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреем­ником (правопреемниками) данного юридического лица. Сведения о том, какая организация становится правопреемником при различных формах реорганиза­ции, приведены в таблице на с. 54.

Порядок исчисления НДС по операциям, осуществляемым реорганизуемой компанией и правопреемником, регулируется положениями главы 21 Налогового кодекса. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Для тех налогов, в отношении которых налоговый период установлен как ка­лендарный месяц или квартал, в случаях создания, ликвидации, реорганизации организации предусмотрена возможность изменения отдельных налоговых пе­риодов по согласованию с налоговым органом по месту учета налогоплательщи­ка (п. 4 ст. 55 НК РФ).

В пункте 5 статьи 174 НК РФ указано, что налогоплательщики обязаны пред­ставить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую декларацию по НДС в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Реорганизуемые юридические лица вне зависимости от формы реор­ганизации (слияния, присоединения, разделения или преобразования) деклара­цию по НДС за последний налоговый период перед прекращением своей деятель­ности подают в налоговый орган, в котором эти юридические лица состояли на учете до момента прекращения деятельности в результате реорганизации. При этом декларация за указанный налоговый период представляется в календарном месяце, следующем за истекшим налоговым периодом, в общеустановленном по­рядке, но до момента прекращения деятельности данного юридического лица по причине реорганизации.

Порядок уплаты сумм НДС реорганизуемыми компаниями и правопреемниками

Как уже отмечалось, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода (п. 1 ст. 173 НК РФ). В абзаце 1 пункта 1 ста­тьи 174 НК РФ указано следующее. Уплата НДС по операциям, признаваемым объ­ектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1—3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, на территории РФ производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждо­го из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса.

Исходя из указанной выше нормы уплата соответствующей доли налога до пре­кращения деятельности по декларации, представленной реорганизуемыми в фор­ме слияния, присоединения или преобразования организациями за последний налоговый период перед прекращением своей деятельности, производится в нало­говый орган, в котором указанное юридическое лицо состояло на учете до момента прекращения деятельности. В случае если реорганизованное лицо до прекращения деятельности перечислило в бюджет только одну или две третьих доли налога, то неуплаченные на момент прекращения деятельности реорганизуемого лица доли налога перечисляются правопреемником в налоговый орган по месту своего учета.

Проанализируем, в каком порядке при различных формах реорганизации определяется для реорганизуемой компании последний налоговый период, за ко­торый ей следует подать налоговую декларацию и уплатить НДС в бюджет, а для вновь созданных в результате реорганизации юридических лиц — первый на­логовый период.

Таблица. Правопреемство при разных формах реорганизации
Форма реорганизации Документ о правопреемстве Правопреемник
Слияние — несколько организаций объединяются в одно юридическое лицо Передаточный акт (п. 1 ст. 58 ГК РФ) Организация, возникшая в результате слияния (п. 4 ст. 50 НК РФ)
Присоединение — одна или несколько организаций присоединяются к другой организации Передаточный акт (п. 2 ст. 58 ГК РФ) Организация, к которой присоединились другие организации (п. 5 ст. 50 НК РФ)
Разделение — одна организация разделяется на несколько самостоятельных организаций Разделительный баланс (п. 3 ст. 58 ГК РФ) Организации, возникшие в результате разделения (п. 6 ст. 50 НК РФ)
Выделение — из одной организации выделяются одна или несколько самостоятельных организаций Разделительный баланс (п. 4 ст. 58 ГК РФ) Отсутствует (п. 8 ст. 50 НК РФ)
Преобразование — изменение организационно-правовой формы юридического лица Передаточный акт (п. 5 ст. 58 ГК РФ) Вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 ст. 50 НК РФ)

При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц

При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юриди­ческих лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов (пеней, штрафов) не возникает. Основание — пункт 8 статьи 50 НК РФ. Ведь при такой форме ре­организации выделяющая организация продолжает работать и представлять от­четность в налоговые органы в обычном порядке, а выделившаяся организация (одна или несколько) самостоятельна и начинает свою деятельность как вновь созданная с даты государственной регистрации.

Следовательно, при выделении из состава юридического лица одного или не­скольких юридических лиц декларацию по налогу на добавленную стоимость за налоговый период, в котором осуществлена реорганизация, представляет реорга­низуемое юридическое лицо в налоговый орган по месту его учета. В указанной налоговой декларации должны быть отражены все операции, осуществленные реорганизуемым юридическим лицом, включая операции, осуществленные им до реорганизации.

При слиянии и присоединении юридических лиц

Реорганизуемые юридические лица прекращают свою деятельность с момента внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ, а возникшее в результате слияния юридическое лицо (правопреемник) считается реорганизованным с момента ре­гистрации и приведения в соответствие учредительных документов. При слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части исполнения обязан­ности по уплате налогов признается возникшее в результате такого слияния юри­дическое лицо, к которому в соответствии с передаточным актом переходят все права и обязанности реорганизуемых лиц.

При присоединении одного юридического лица к другому правопреемни­ком присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо. Об этом го­ворится в пункте 5 статьи 50 НК РФ.

В случае реорганизации в форме слияния или присоединения декларацию за налоговый период, в котором зарегистрировано вновь созданное в результате та­кой реорганизации юридическое лицо, в налоговый орган по месту своего учета представляет правопреемник.

Поясним на практических примерах порядок подачи налоговых деклараций и уплаты НДС при реорганизации юридических лиц в форме присоединения.

Пример 

В связи с реорганизацией в форме присоединения ЗАО «Аккорд» при­соединено к ЗАО «Приз». То есть ЗАО «Приз» является правопреемником реорганизованной компании в отношении налоговых обязательств. Предположим, что соответствующие записи в ЕГРЮЛ будут внесены 25 августа 2010 года, то есть до истечения налогового периода по налогу на добавленную стоимость (III квартала). Последний налоговый период перед прекращением деятельности присоединяемого юридического лица может быть изменен по согласованию с налоговым органом по месту учета реорганизуемого налогоплательщика (п. 4 ст. 55 НК РФ).

Таким образом, ЗАО «Аккорд» по согласованию с налоговым органом по месту его учета вправе представить до 25 августа 2010 года в этот налоговый орган декларацию по НДС исходя из фактических операций по реализации (передаче) товаров (выполнению работ, оказанию услуг, передаче имущественных прав), осуществленных в течение одного месяца и определенного количества дней другого месяца (в июле и до 25 августа), и исполнить обязательства по уплате налога в бюджет до момента прекращения деятельности в результате реорганизации. В ти­тульном листе налоговой декларации по НДС при заполнении показателя «налоговый период» следует указать код 55 «III квартал при ликвидации организации», приведенный в приложении № 3 к Порядку заполнения на­логовой декларации по НДС, утвержденному приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н.

Если ЗАО «Аккорд» до момента прекращения деятельности не пред­ставило декларацию по НДС за июль и указанное выше количество дней августа 2010 года в налоговый орган по месту своего учета, то ЗАО «Приз» (правопреемник) в декларации за III квартал 2010 года должно отраз­ить все операции (облагаемые и необлагаемые), как осуществленные им в III квартале с учетом операций присоединенного ЗАО «Аккорд» после реорганизации (с 25 августа), так и операции реорганизованного ЗАО «Ак­корд», осуществленные данной организацией до реорганизации (то есть в июле и до 25 августа). Указанная декларация за III квартал 2010 года подается ЗАО «Приз» в налоговый орган по месту своего учета в сроки, установленные пунктом 5 статьи 174 НК РФ (до 20 октября 2010 года).

Сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком по итогам налогового периода, уплачивается в бюджет ежемесячно равными долями (не позднее 20-го числа) в течение трех месяцев после окончания соответствующего налогового периода (п. 1 ст. 174 НК РФ). То есть за III квартал уплата налога производится в три этапа равными долями: первая — с 1 по 20 октября, вторая — с 1 по 20 ноября и третья — с 1 по 20 декабря.

Сумма налога, исчисленного реорганизуемым ЗАО «Аккорд» и отражен­ного в декларации, представленной им за последний налоговый период перед прекращением своей деятельности, не может быть уплачена в соот­ветствии с приведенным выше порядком, а перечисляется до 25 августа.

Если ЗАО «Аккорд» не произведет уплату НДС по декларации за послед­ний налоговый период, то обязанность по уплате этой суммы налога воз­лагается на правопреемника, который должен перечислить данную сумму НДС в налоговый орган по месту своего учета.

В аналогичном порядке производится уплата налога за налоговый период, предшествующий последнему налоговому периоду (за II квартал 2010 года), в налоговый орган, в котором ЗАО «Аккорд» состоит на учете.

Таким образом, ЗАО «Аккорд» производит уплату налога за II квартал 2010 года до момента прекращения своей деятельности (до 25 августа).

Если по декларации, представленной присоединяемым ЗАО «Аккорд» за налоговый период, предшествующий последнему налоговому периоду (за II квартал), НДС не был уплачен в налоговый орган, в котором данная организация состояла на учете до момента прекращения деятельности (до 25 августа), то уплата соответствующих сумм налога за него произво­дится ЗАО «Приз» (правопреемником) в налоговый орган по месту своего учета.

Теперь рассмотрим, в каком порядке следует уплачивать налог и представлять декларации в ситуации, когда реорганизация в форме присоединения осущест­вляется поэтапно.

Пример 

000 «Альфа» и ООО «Гамма» в результате реорганизации присоединяются к ООО «Сигма». Причем датой государственной регистрации прекращения деятельности ООО «Альфа» является 25 февраля, а ООО «Гамма» — 31 мая 2010 года. Какая из организаций обязана представлять декларации по НДС за I и II кварталы 2010 года и в какой налоговый орган?

Напомним, что при присоединении одного юридического лица к дру­гому правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо. Присоединенное юридическое лицо прекращает деятельность с момента внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ. А при­соединяющее юридическое лицо (правопреемник) считается реорганизо­ванным после перерегистрации и приведения в соответствие учредитель­ных документов.

Если присоединяемые организации подавали декларации по НДС в на­логовые органы по месту своей регистрации: ООО «Альфа» — по фактиче­ским операциям за период с 1 января по 24 февраля 2010 года, а ООО «Гам­ма» — по фактическим операциям за период с 1 апреля по 30 мая 2010 года, то представление декларации ООО «Сигма» (правопреемник) производится в порядке, аналогичном порядку, изложенному в примере 1.

Если присоединяемые организации ООО «Альфа» и ООО «Гамма» не по­давали декларации по НДС в налоговые органы по месту своей регистра­ции за указанные выше периоды, то налогоплательщиком НДС соответ­ственно за I и II кварталы 2010 года признается ООО «Сигма».

Следовательно, ООО «Сигма» обязано представить декларации за 1 и II кварталы 2010 года в налоговый орган по месту своей регистрации и уплатить налог в бюджет. При этом в указанных декларациях должны быть отражены все операции (облагаемые и необлагаемые) как ООО «Сиг­ма (до момента реорганизации), так и присоединенных юридических лиц, осуществленные ими до реорганизации.

Таким образом, декларация за I квартал 2010 года должна быть пред­ставлена ООО «Сигма» с учетом операций по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав ООО «Альфа», реорганизованного 25 фев­раля. А за II квартал — с учетом операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав ООО «Гамма», реорганизованного 31 мая 2010 года.

Уплата соответствующих долей налога производится ООО «Сигма» за ООО «Альфа» — за IV квартал 2009 года и за ООО «Гамма» — за I квартал 2010 года в случае, если эти организации не уплатили всю сумму налога, отраженного в соответствующих декларациях, до момента прекращения их деятельности.

В аналогичном порядке может производиться представление налоговых дек­лараций и уплата налога на добавленную стоимость организациями, реоргани­зуемыми в форме слияния.

При разделении юридических лиц

В соответствии с пунктом 6 статьи 50 НК РФ при реорганизации в форме разде­ления юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов.

Таким образом, при разделении организации в разделительном балансе должны присутствовать положения о правопреемстве по отношению к реорга­низованному юридическому лицу в части исполнения его обязанности по уплате налогов. Правопреемник представляет налоговые декларации за налоговый пе­риод, в котором зарегистрированы вновь созданные в результате реорганизации в форме разделения юридические лица, в налоговый орган по месту своего уче­та. В указанных декларациях должны быть отражены все операции, в том числе и операции, указанные в разделительном балансе, реорганизованного в форме разделения юридического лица (при осуществлении им операций в календарном месяце (календарных месяцах), следующем за последним налоговым периодом, в котором реорганизуемым лицом была представлена налоговая декларация, до регистрации вновь созданных юридических лиц.

При преобразовании юридических лиц

В соответствии с пунктом 9 статьи 50 НК РФ при реорганизации в форме пре­образования одного юридического лица в другое правопреемником реорганизо­ванного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Правопреемник представляет декларацию по НДС за налоговый период, в ко­тором зарегистрировано вновь созданное в результате преобразования юридиче­ское лицо, в налоговый орган по месту своего учета. В этой декларации должны быть отражены все операции, в том числе и операции, перечисленные в переда­точном акте реорганизованного юридического лица, в случае осуществления им операций в календарном месяце (календарных месяцах), следующем за послед­ним налоговым периодом, в котором реорганизуемым лицом была представлена декларация, до регистрации вновь созданного юридического лица.

Пример 

ООО «Визит» 17 марта 2010 года реорганизовано в форме преобразования в ОАО «Смена» (17 марта 2010 года внесена запись в ЕГРЮЛ о ликвидации ООО «Визит» и создании ОАО «Смена»). Какая из организаций обязана представить декларацию по НДС за I квартал 2010 года?

Юридическое лицо считается реорганизованным (в том числе в форме преобразования) с момента государственной регистрации вновь возник­шего юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ). Поскольку правопреемником ООО «Визит» является ОАО «Смена», то созданное акционерное общество и обязано представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию за налоговый период, в котором оно зарегистрировано, то есть за I квартал 2010 года. В данной декларации ОАО «Смена» указывает все операции, осуществленные ООО «Визит» до реорганизации, а с 17 мар­та все операции, осуществленные ОАО «Смена» (то есть все операции с 1 января по 31 марта 2010 года).

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка