Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Местная администрация запрашивает сведения о зарплате

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Какие выплаты признаются дивидендами

15 мая 2010 253 просмотра

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Какие выплаты признаются дивидендами. Деятельность акционерных обществ регулируется Федеральным законом от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон № 208-ФЗ), а деятельность обществ с ограниченной ответственностью — Федеральным законом от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон № 14-ФЗ).

Напомним, что одним из основных прав акционеров, закрепленных статьей 67 ГК РФ, статьями 31 и 32 Закона № 208-ФЗ и статьей 2 Федерального закона от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», является право на получение части прибыли акционерного общества — дивидендов.

Сумма дивидендов составляет доход акционера от владения акциями. В соответствии со статьей 42 Закона № 208-ФЗ акционерное общество вправе по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено указанным законом. При этом источником выплаты дивидендов является прибыль акционерного общества после налогообложения (величина чистой прибыли, определенная по данным бухгалтерской отчетности общества).

Что касается обществ с ограниченной ответственностью, то такое понятие, как дивиденды, в Законе № 14-ФЗ отсутствует. Но согласно статье 28 этого закона общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении чистой прибыли между участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества.

Понятие «дивиденды» для целей налогообложения

Какие доходы являются дивидендами для целей налогообложения, указано в статье 43 НК РФ. Так, дивидендами признается любой доход, который акционер (участник) получил от организации при распределении прибыли по принадлежащим ему акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям). Причем речь идет о прибыли организации, оставшейся после налогообложения. Кроме того, к дивидендам относятся любые доходы, получаемые от источников за пределами РФ, если они признаются дивидендами в соответствии с законодательством иностранных государств.

В то же время в статье 43 НК РФ четко оговорены доходы, которые не считаются дивидендами, а именно:

  • выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации;
  • выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;
  • выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Если прибыль распределяется непропорционально долям участников

Как следует из определения дивидендов, приведенного в статье 43 НК РФ, доход, полученный акционером (участником) по принадлежащим ему акциям (долям), определяется пропорционально его долям в уставном (складочном) капитале организации. Вместе с тем на основании пункта 2 статьи 28 Закона № 14-ФЗ уставом общества с ограниченной ответственностью может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Таким образом, на практике возможны ситуации, когда прибыль среди участников распределяется непропорционально их долям в уставном (складочном) капитале общества. Можно считать такой доход дивидендами или нет? Этот вопрос очень важен для налогоплательщиков, так как налоговые ставки и порядок налогообложения в отношении дивидендов отличаются от налоговых ставок и порядка налогообложения других доходов. Для целей налогообложения непропорциональный доход участников общества с ограниченной ответственностью дивидендами не является. Следовательно, он облагается налогом на прибыль или НДФЛ в следующем порядке.

С части рассматриваемого дохода, которая соответствует пропорции (доле в уставном капитале) данного участника, удерживается налог по ставке, предусмотренной для выплаты дивидендов:

  • согласно пункту 2 статьи 214 и пунктам 3 и 4 статьи 224 НК РФ НДФЛ исчисляется по ставке 9% (если получатель — налоговый резидент РФ) и 15% (если их получатель не является налоговым резидентом РФ);
  • на основании подпунктов 1 и 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ, если получателем является российская организация, налог на прибыль уплачивается по ставке 9 или 0% (при выполнении получателем определенных условий). А если получатель — иностранная компания, применяется ставка 15% (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

К части указанного дохода, которая превышает долю участника в уставном капитале общества, применяется общая ставка налога. Поэтому в отношении дохода участника — физического лица, признаваемого резидентом РФ, применяется ставка НДФЛ 13%, а с подобных доходов нерезидента РФ налог удерживается по ставке 30% (п. 2 ст. 214 и п. 1 и 3 ст. 224 НК РФ). Если участник — российская компания или иностранная организация (при условии, что данный доход не связан с ее деятельностью в РФ через постоянное представительство), названный доход облагается налогом на прибыль по ставке 20% (п. 1 и подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).

Пример 

Согласно уставу ООО «Омега» распределение прибыли между участниками производится поровну, а не пропорционально их долям в уставном капитале, который распределен между участниками таким образом:

  • 70% принадлежит ЗАО «Бета» — российской организации;
  • 30% — А.А. Иванову — налоговому резиденту РФ.

Общая сумма чистой прибыли, распределенной в пользу участников, составляет 2 000 000 руб. Согласно решению общего собрания участников от 22.03.2010 сумма дохода, причитающегося каждому участнику, равна 1 000 000 руб. Общество выплатило эти доходы участникам в апреле.

Если бы чистая прибыль распределялась между участниками пропорционально их вкладам в уставный капитал общества, то ЗАО «Бета» причитался бы доход в сумме 1 400 000 руб. (2 000 000 руб. х 70%), а А.А. Иванову — 600 000 руб. (2 000 000 руб. х 30%). Следовательно, выплата в пользу участника — физического лица в сумме 400 000 руб. (1 000 000 руб. – 600 000 руб.) для целей налогообложения дивидендами не признается.

Суммы, распределенные в пользу ЗАО «Бета» в размере 1 000 000 руб. и А.А. Иванова — 600 000 руб., для целей налогообложения признаются дивидендами, поскольку не превышают сумм выплат, распределенных пропорционально вкладам данных участников.

Таким образом, со всей суммы дохода, выплачиваемого ООО «Бета», ООО «Омега» удержало налог на прибыль, исчисленный по ставке 9%.

С дохода, выплачиваемого А.А. Иванову, ООО «Омега» обязано удержать НДФЛ, применяя следующие налоговые ставки:

  • 9% — с части дохода в сумме 600 000 руб.;
  • 13% — с части дохода в сумме 400 000 руб.

Промежуточные выплаты, если по итогам года получен убыток

Как уже отмечалось, в соответствии со статьей 42 Закона № 208-ФЗ акционерное общество вправе по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов. То есть организация может принимать решение о выплате дивидендов в течение года (по итогам соответствующих отчетных периодов). Такие дивиденды получили название промежуточных. Аналогичное право по распределению чистой прибыли предусмотрено и для обществ с ограниченной ответственностью. Это закреплено в статье 28 Закона № 14-ФЗ.

Возникает вопрос — каковы налоговые последствия для организации, если в течение отчетных периодов она получала прибыль и выплачивала промежуточные дивиденды, а в итоге по окончании года получила убыток? Как в этом случае квалифицировать данные выплаты, ведь под дивидендами понимается часть чистой прибыли, которая по итогам года в данном случае отсутствует?

Позиция ФНС России по данному вопросу изложена в письме от 19.03.2009 № ШС-22-3/210@. Если на конец налогового периода по данным бухгалтерской отчетности у налогоплательщика образовался убыток (то есть отсутствует прибыль, остающаяся после обложения налогом на прибыль), то дивиденды, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли по итогам I квартала, полугодия или девяти месяцев (то есть до окончания налогового периода), не могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода.

В указанном случае доходы организаций-акционеров (участников) должны быть включены в состав внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ), а для физических лиц указанные выплаты признаются доходом, облагаемым НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Следовательно, общество, выплачивающее дивиденды, должно пересчитать налог на прибыль и НДФЛ, ранее исчисленные с промежуточных выплат акционерам (участникам), с применением обычных ставок этих налогов, которые указаны в пунктах 1 и 3 статьи 224 и пунктах 1 и 2 статьи 284 НК РФ соответственно.

Пример 

Какие выплаты признаются дивидендами. ЗАО «Омикрон» в 2009 году выплатило дивиденды по результатам полугодия. Акционерами общества являются физические лица — налоговые резиденты РФ. При выплате им дивидендов был удержан НДФЛ по ставке 9%. Налог общество уплатило в бюджет по КБК 182 1 01 02010 01 1000 110.

По итогам 2009 года согласно данным бухгалтерской отчетности у ЗАО «Омикрон» образовался убыток. Таким образом, дивиденды, выплаченные за счет прибыли за полугодие 2009 года (то есть до окончания налогового периода), не могут рассматриваться для целей налогообложения как дивиденды по результатам этого налогового периода. Поэтому выплаты, произведенные акционерам — физическим лицам, ЗАО «Омикрон» обязано признать выплатами, облагаемыми НДФЛ по ставке 13%. Поэтому налог, ранее удержанный по ставке 9% с сумм промежуточных дивидендов, данной организации следует пересчитать с применением ставки 13%.

ЗАО «Омикрон» в 2010 году у некоторых акционеров сумму НДФЛ, исчисленного по ставке 13%, удержало из других выплаченных им доходов и перечислило налог в бюджет по КБК 182 1 01 02021 01 1000 110, который отличается от КБК, применяемого при уплате НДФЛ, исчисленного по ставке 9%. Остальным акционерам общество в 2010 году никаких доходов выплачивать не планировало. Поэтому оно в течение месяца после пересчета НДФЛ по ставке 13% подало в налоговый орган сведения о невозможности удержать налог и суммах задолженностей налогоплательщиков. Следовательно, физические лица — акционеры должны уплатить НДФЛ самостоятельно. Общество написало заявление в адрес налогового органа о возврате изначально уплаченной суммы налога по ставке 9%.

Пример 

Воспользуемся условием примера 2. Допустим, акционерами ЗАО «Омикрон» являются две российские организации:

  • ООО «Ника», непрерывно владеющее 60% уставного капитала общества в течение менее 365 календарных дней;
  • ООО «Хронос», владеющее 40% уставного капитала общества.

При выплате им дивидендов по результатам полугодия 2009 года за счет промежуточной прибыли ЗАО «Омикрон» (как налоговый агент) удержало налог на прибыль по ставке 9%.

Поскольку согласно данным бухгалтерской отчетности у ЗАО «Омикрон» по итогам 2009 года образовался убыток, выплаченные акционерам за счет прибыли за полугодие 2009 года суммы не могут рассматриваться для целей налогообложения в качестве дивидендов по итогам данного налогового периода. Значит, ЗАО «Омикрон» в отношении таких выплат налоговым агентом не является. В результате у ЗАО «Омикрон» возникла переплата по налогу. Организация подала заявление в налоговую инспекцию о возврате ранее уплаченной суммы налога. В то же время обязанность уплатить налог на прибыль с выплат, полученных за счет прибыли ЗАО «Омикрон» за полугодие, появилась у акционеров. Причем ООО «Хронос» полученный доход включило в состав внереализационных доходов и исчислило налог на прибыль по ставке 20%. А ООО «Ника» на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ полученную безвозмездную выплату не обязано учитывать при расчете налогооблагаемой прибыли. Ведь ему принадлежит более 50% уставного капитала ЗАО «Омикрон».

Суммы, выплаченные из специальных фондов

Напомним, что согласно пункту 2 статьи 42 Закона № 208-ФЗ и пункту 1 статьи 28 Закона № 14-ФЗ источником выплаты дивидендов является чистая прибыль организации. Уставом некоторых акционерных обществ может быть предусмотрено формирование из чистой прибыли специальных фондов, например фонда акционирования работников. В подобной ситуации суммы, выплачиваемые из таких фондов (из распределенной прибыли прошлых лет), не могут быть признаны дивидендами и являются иными выплатами в пользу акционеров.

Организация вправе не использовать прибыль, оставшуюся после налогообложения, на формирование специальных фондов и производить выплаты акционерам (участникам) не из чистой прибыли текущего налогового периода, а за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. Такие выплаты считаются дивидендами

1Правила налогообложения дивидендов будут рассмотрены в следующем номере. — Примеч. ред.
2Такая позиция изложена в письмах Минфина России от 24.06.2008 № 03-03-06/1/366 и от 30.01.2006 № 03-03-04/1/65. Аналогичные выводы содержатся в Определении ВАС РФ от 10.04.2008 № 4537/08, а также в постановлениях ФАС Московского округа от 25.05.2009 № КА-А41/4239-09, ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 № А55-16023/07, ФАС Уральского округа от 12.12.2007 № Ф09-10292/07-С2 и ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2006 № А44-2409/2005-7.
3Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 24.12.2008 № 03-03-06/1/721, а также в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2008 № А66-1084/2008
4Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 14.05.2009 № 07-02-06/119.
5Письмо Минфина России от 18.05.2007 № 03-08-05, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23.01.2007 № Ф08-7128/2006 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2005 № А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка