Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

В январе у вас новые сроки отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Убыток от реализации амортизируемого имущества

1 февраля 2011 697 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Согласно пункту 4 статьи 315 НК РФ в налоговом учете прибыль (убыток) от реализации формируется в том числе с учетом прибыли (убытка), полученной от реализации основных средств. При этом финансовый результат от указанных операций учитывается следующим образом. Прибыль облагается налогом в общем порядке, а убыток признается в целях налогообложения в специальном порядке, установленном статьями 268 и 323 НК РФ.

Правила признания убытка

Положениями статьи 323 НК РФ установлено, что доходы и расходы по амортизируемому имуществу учитываются отдельно по каждому объекту. Также пообъектно на основании данных аналитического учета определяется прибыль (убыток) от реализации основных средств.

Убыток от реализации основного средства исчисляется в порядке, установленном пунктом 3 статьи 268 НК РФ. Так, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Сумму этого убытка налогоплательщик должен определять на дату совершения операции (ст. 323 НК РФ). Полученный убыток в целях налогообложения прибыли включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, исчисленного как разница (в месяцах) между сроком полезного использования названного имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. То есть он равен разнице между количеством месяцев срока полезного использования объекта имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента реализации объекта, включая месяц, в котором он был реализован. Такой порядок установлен статьей 323 НК РФ. Списание убытка начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором произошла реализация объекта имущества.

Чтобы правильно определить срок списания убытка по конкретному объекту основных средств, организация должна в аналитическом учете отражать следующую информацию:наименование объектов, реализованных с убытком:количество месяцев, в течение которых убыток может быть включен в состав прочих расходов:сумму расходов, приходящуюся на каждый месяц.

Пример 

В ноябре 2010 года ЗАО «Ангара» реализовало электропогрузчик за 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). По данным налогового учета организации первоначальная стоимость основного средства равна 550 000 руб., сумма начисленной амортизации — 310 000 руб. Остаточная стоимость электропогрузчика на момент продажи — 240 000 руб. (550 000 руб. - 310 000 руб.). Расходы, связанные с реализацией данного основного средства, составили 20 000 руб. (без учета НДС). Срок полезного использования электропогрузчика для целей налогового учета — 38 месяцев. Фактический срок его эксплуатации по ноябрь 2010 года включительно — 18 месяцев. От реализации электропогрузчика ЗАО «Ангара» получило убыток в сумме 160 000 руб. (118 000 руб. - 18 000 руб. - 240 000 руб. - 20 000 руб.).

Согласно пункту 3 статьи 268 НК РФ в целях налогообложения прибыли ЗАО «Ангара» может учесть убыток от реализации электропогрузчика (160 000 руб.) равномерно в течение 20 месяцев (38 мес. - 18 мес.). Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, составляет 8000 руб. (160 000 руб. ? 20 мес.). Сумма этого убытка включается в прочие расходы начиная с декабря 2010 года.

Убыток от реализации амортизируемого имущества, находившегося на консервации

Организация может продавать с убытком не только основные средства, которые до момента реализации постоянно находились в эксплуатации, но и основные средства, которые в течение некоторого времени по тем или иным причинам были на консервации. При признании в целях налогообложения убытка по таким основным средствам необходимо учитывать следующее.

Пунктом 3 статьи 256 НК РФ установлено, что из состава амортизируемого имущества исключаются, в частности, основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев. При этом после расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Таким образом, если организация реализовала основное средство, находившееся на консервации, то при определении фактического срока эксплуатации этого объекта, исходя из которого исчисляется период списания убытка, не учитывается период нахождения данного основного средства на консервации.

Пример 

ООО «Янтарь» в январе 2006 года приобрело и ввело в эксплуатацию электрокалорифер. Согласно Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, названный объект относится к четвертой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет (60 мес.) и до 7 лет (84 мес.) включительно). Поэтому по данному основному средству установлен срок полезного использования — 62 месяца. В феврале 2009 года по решению руководства ООО «Янтарь» основное средство было переведено на консервацию продолжительностью 10 месяцев (с марта по декабрь 2009 года включительно). В январе 2011 года организация реализовала электрокалорифер с убытком.

С момента начала амортизации (с февраля 2006 года) до месяца реализации электрокалорифера (до января 2011 года) прошло 60 месяцев. Исходя из этого, оставшийся срок полезного использования электрокалорифера составляет 2 месяца (62 мес. - 60 мес.). Однако при признании убытка в целях налогообложения прибыли следует учитывать, что электрокалорифер фактически эксплуатировался в течение 50 месяцев (60 мес. - 10 мес.). Период, в течение которого имущество находилось на консервации, из этого срока исключается. Поэтому в соответствии с пунктом 3 статьи 268 Налогового кодекса ООО «Янтарь» должно отражать убыток в прочих расходах в течение 12 месяцев (62 мес. - 50 мес.).

Имущество организации продано с убытком приставом-исполнителем

Бывает, что принадлежащее организации основное средство реализуется не самим собственником, а, например, судебным приставом. В каком порядке следует учитывать убыток по данному основному средству?

Глава 25 НК РФ не содержит норм, устанавливающих зависимость признания убытка от того, кем фактически было реализовано амортизируемое имущество — собственником либо другим уполномоченным лицом. Поэтому налогоплательщик, у которого при реализации амортизируемого имущества в ходе исполнительного производства образовался убыток, должен учитывать его равномерно в течение периода, определяемого по правилам пункта 3 статьи 268 НК РФ. Такого мнения придерживается и ФНС России. Налоговые органы считают, что организация должна учитывать убыток от реализации амортизируемого имущества равномерно согласно правилам пункта 3 статьи 268 НК РФ и в том случае, когда это имущество реализуется не самим налогоплательщиком, а в ходе исполнительного производства (письмо ФНС России от 17.08.2005 № 02-1-08/177@). С данным выводом согласны и арбитражные суды. Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 16.02.2006 № А49-5694/05-304А/08 указал, что независимо от того, кем было продано амортизируемое имущество (собственником или судебным приставом), убыток, полученный от продажи данного имущества по цене ниже его остаточной стоимости, в целях исчисления налога на прибыль признается в соответствии с нормами статьи 268 НК РФ.

С убытком продано имущество, использовавшееся в обслуживающем производстве

Согласно статье 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (далее — объекты ОПХ), определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. В частности, если названным подразделением налогоплательщика получен убыток, такой убыток признается в налоговом учете при соблюдении ряда условий, установленных статьей 275.1 НК РФ. Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ, организация вправе перенести на срок, не превышающий 10 лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

В деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ, как и в любой другой деятельности организации, нередко задействованы основные средства. Они могут быть реализованы с убытком. В каком порядке этот убыток учитывается при налогообложении прибыли: по правилам пункта 3 статьи 268 или согласно статье 275.1 НК РФ?

Обратите внимание: особенности определения налоговой базы по объектам ОПХ распространяются на обычную деятельность таких объектов, то есть на деятельность по реализации товаров (работ, услуг), осуществляемой в рамках этой деятельности. Реализация основных средств, применяемых на объектах ОПХ, к данной деятельности не относится. Поэтому убыток, полученный налогоплательщиком при реализации основного средства, используемого в деятельности объектов ОПХ, является убытком, связанным с реализацией имущества, а не убытком, полученным в результате деятельности объектов ОПХ.

Следовательно, при учете убытка от реализации названного имущества следует руководствоваться пунктом 3 статьи 268 НК РФ, а не положениями статьи 275.1 НК РФ. Такого мнения придерживаются и суды (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2010 № 09АП-16266/2010 по делу № А40-13306/10-76-26/ПО).

Пример 

ЗАО «Лакомка» занимается производством хлебобулочных изделий. На балансе организации имеется Дом культуры, в деятельности которого используется видеокамера. Первоначальная стоимость видеокамеры в налоговом учете — 48 000 руб., срок полезного использования — 40 месяцев. Ежемесячная сумма амортизации равна 1200 руб. (48 000 руб. х 40 мес.). В декабре 2010 года организация продала видеокамеру за 32 000 руб. Фактический срок эксплуатации видеокамеры до момента продажи (по декабрь 2010 года) составил 8 месяцев. Сумма начисленной амортизации по названному имуществу за этот период — 9600 руб. (1200 руб. х 8 мес.), а остаточная стоимость — 38 400 руб. (48 000 руб. - 9600 руб.). Таким образом, от реализации видеокамеры получен убыток в сумме 6400 руб. (32 000 руб. - 38 400 руб.).

По итогам 2010 года ЗАО «Лакомка» по основной деятельности (производство хлебобулочных изделий) получило прибыль в сумме 904 600 руб., а по деятельности, связанной с использованием объекта ОПХ — Дома культуры, — убыток в сумме 143 000 руб. Убыток от продажи видеокамеры (6400 руб.) не увеличивает убыток (143 000 руб.) от деятельности, связанной с использованием объекта ОПХ. В целях налогообложения прибыли он включается в прочие расходы в порядке, установленном пунктом 3 статьи 268 НК РФ.

Таким образом, ЗАО «Лакомка» может ежемесячно включать в расходы убыток от реализации видеокамеры в сумме 200 руб. [6400 руб. х (40 мес. - 8 мес.)].

С убытком реализован автомобиль или микроавтобус

С 1 января 2009 года все легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы независимо от первоначальной стоимости амортизируются без специального коэффициента 0,5. Напомним, что до указанной даты применялся понижающий коэффициент 0,5 при амортизации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов с первоначальной стоимостью:с 1 января по 31 декабря 2008 года — более 600 000 и 800 000 руб.;до 1 января 2008 года — более 300 000 и 400 000 руб. соответственно.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Поэтому в 2011 году по-прежнему остается актуальным вопрос о том, в каком порядке признается убыток, полученный в 2008 году при реализации легкового автомобиля или пассажирского микроавтобуса (как рассчитывается срок для отражения убытка в налоговом учете). При реализации указанных транспортных средств полученный убыток должен включаться в расходы равномерно в течение срока, который исчисляется как разница между сроком полезного использования (скорректированным на коэффициент 0,5) и фактическим сроком эксплуатации транспортного средства до даты его реализации (письма Минфина России от 20.04.2009 № 03-03-06/1/262, от 02.04.2008 № 03-03-06/2/34 и др.). При этом специальный коэффициент 0,5 должен применяться в обязательном порядке.

Пример 

ЗАО «Меркурий» в октябре 2007 года приобрело автомобиль. В налоговом учете его первоначальная стоимость — 720 000 руб., срок полезного использования — 60 месяцев. Ежемесячная сумма амортизации по автомобилю — 6000 руб. (720 000 руб. х 60 мес. х 0,5).

В декабре 2008 года организация продала автомобиль за 560 000 руб. (без учета НДС). Сумма амортизации, начисленная за период эксплуатации транспортного средства, составила 84 000 руб. (6000 руб. ? 14 мес.). Остаточная стоимость автомобиля равна 636 000 руб. (720 000 руб. - 84 000 руб.). Убыток от реализации основного средства составил 76 000 руб. (560 000 руб. - 636 000 руб.).

Срок для списания убытка равен 106 месяцев (60 мес. ? 2 - 14 мес.). Таким образом, начиная с декабря 2009 года ЗАО «Меркурий» имеет право ежемесячно включать в расходы по 717 руб. (76 000 руб. ? 106 мес.).

Отражение убытка от реализации амортизируемого имущества в налоговой декларации

Данные об убытке, полученном при реализации амортизируемого имущества, и о сумме, которая включается в расходы в целях налогообложения прибыли в конкретном отчетном (налоговом) периоде, отражаются в декларации по налогу на прибыль организаций. Форма декларации, по которой следует отчитаться за 2010 год, и Порядок ее заполнения утверждены приказом ФНС России от 15.12.2010 № ММВ-7-3/730 1На момент подписания номера в печать приказ находился на регистрации в Минюсте России.. При указании в декларации соответствующих данных организация должна заполнить лист 02, а также приложения № 1, 2 и 3 к этому листу. Причем заполнение декларации необходимо начинать с приложения № 3. Декларация составляется следующим образом.

В приложении № 3 заполняются строки 010—060 и 340—360.

В строке 010 указывается общее количество объектов амортизируемого имущества, которые налогоплательщик реализовал в отчетном (налоговом) периоде, а в строке 020 — число объектов, реализованных с убытком.

По строке 030 следует отразить общую сумму выручки от реализации амортизируемого имущества, а по строке 040 — остаточную стоимость такого имущества и расходы, связанные с его реализацией.

Строки 010—030 заполняются в отношении всех объектов амортизируемого имущества, реализованных в отчетном (налоговом) периоде (включая основные средства, по которым получена прибыль).

По строкам 050 и 060 отдельно показываются сумма прибыли и сумма убытка, полученные от реализации амортизируемого имущества.

Показатели строк 030, 040 и 060 отражаются соответственно в строках 340. 350 и 360 приложения № 3 к листу 02. В свою очередь показатели этих строк используются при заполнении листа 02, а также приложений № 1 и 2 к этому листу. Так, показатель строки 340 указывается в строке 030 приложения № 1, показатель строки 350 — в строке 080 приложения № 2, а показатель строки 360 — в строке 050 листа 02.

Обратите внимание: при расчете прибыли по строке 060 листа 02 убыток от реализации амортизируемого имущества (строка 050) учитывается со знаком «плюс». При совершении такого действия достигается результат, при котором убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, единовременно в целях налогообложения прибыли не учитывается. При этом для признания в налоговом учете части убытка предназначена строка 100 приложения № 2. По этой строке отражается сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Пример 

Воспользуемся условием примера 1. Напомним, что при реализации электропогрузчика в ноябре 2010 года ЗАО «Ангара» получило убыток в сумме 160 000 руб. (выручка от реализации погрузчика — 100 000 руб., остаточная стоимость и расходы, связанные с реализацией, — 260 000 руб.). Этот убыток включается в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, ежемесячно начиная с декабря 2010 года в сумме 8000 руб. Следовательно, данные в отношении этого убытка организация должна отразить в декларации по налогу на прибыль за 2010 год. Так, в приложении № 3 к листу 02 организация указывает:

  • по строкам 010 и 020 — 1;
  • строке 030 — 100 000 руб.;
  • строке 040 — 260 000 руб.;
  • строке 060 — 160 000 руб.

Показатели названных строк нужно отразить также по строкам 340, 350 и 360 приложения № 3.

Затем показатель строки 340 (100 000 руб.) отражается по строке 030 приложения № 1 к листу 02, показатель строки 350 (260 000 руб.) — по строке 080 приложения № 2 к листу 02, а показатель строки 360 (160 000 руб.) — по строке 050 листа 02.

Кроме того, по строке 100 приложения № 2 указывается сумма убытка от реализации электропогрузчика, включаемая в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли в 2010 году, — 8000 руб.

На основании пункта 3 статьи 268 Налогового кодекса ЗАО «Ангара» будет признавать убыток от реализации электропогрузчика в течение 20 месяцев. Поэтому сумму этого убытка она также отразит при заполнении деклараций по налогу на прибыль в 2011 году. В указанных декларациях будет заполняться только строка 100 приложения № 2, в которой указывается сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Так, в декларации за I квартал 2011 года по названной строке ЗАО «Ангара» должно указать 24 000 руб. (8000 руб. ? 3 мес.)

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка