Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

На каком счете учитывать детские новогодние подарки

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Готовая продукция включается в состав основных средств и используется в деятельности организации…

15 февраля 2011 26 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Продукцию, произведенную для реализации конечному покупателю, организации иногда используют для собственных нужд (производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг или управления организацией). Рассмотрим, каков порядок формирования первоначальной стоимости такого объекта имущества для целей налогообложения прибыли.

Определение первоначальной стоимости для целей налогового учета

Чтобы налогоплательщик мог принять готовую продукцию к налоговому учету в качестве объекта амортизируемого имущества (основного средства), должны выполняться условия, перечисленные в пункте 1 статьи 256 и пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса:

  • первоначальная стоимость принимаемого к учету актива составляет более 40 000 руб.;
  • срок его полезного использования превышает 12 месяцев, а стоимость погашается путем начисления амортизации;
  • указанный актив находится у организации-налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ);
  • используется для извлечения дохода.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства — это сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, без учета НДС и акцизов (кроме случаев, предусмотренных НК РФ). Но если организация решит использовать готовую продукцию в качестве основного средства, то ей необходимо применить норму абзаца 9 пункта 1 статьи 257 НК РФ. Так, при эксплуатации налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства их первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 319 НК РФ и увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.

Пунктом 2 статьи 319 НК РФ предусмотрена оценка остатков готовой продукции на складе. Она проводится на конец текущего месяца на основании:

  • данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении);
  • суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП.

Определение стоимости остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца следует производить по формуле:

Сгп = ПЗ ост.гп.нач. + ПЗ вып.гп.тек. – ПЗ ост.нзп – ПЗ отгр.гп.тек.,

где Сгп — стоимость остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца;

ПЗ ост.гп.нач — сумма прямых затрат, приходящихся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца;

ПЗ вып.гп.тек — сумма прямых затрат, приходящихся на стоимость выпущенной в течение текущего месяца продукции;

ПЗ ост.нзп — сумма прямых затрат, приходящаяся на остаток НЗП;

ПЗ отгр.гп.тек. — сумма прямых затрат, приходящихся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Таким образом, для целей использования готовой продукции в качестве основного средства ее стоимость оценивается исходя из суммы прямых расходов.

Следует учитывать, что в налоговом учете принять готовую продукцию в качестве основного средства организация может, если выполняется требование по стоимости для признания имущества амортизируемым основным средством — его первоначальная стоимость превышает 40 000 руб. Ведь затраты на приобретение (изготовление) основных средств первоначальной стоимостью менее 40 000 руб. учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ. То есть данные затраты (стоимость имущества) единовременно включаются в состав материальных расходов в полной сумме в  момент ввода названного имущества в эксплуатацию.

Пример 

ООО «Альфа» производит офисные столы из натуральной древесины. На 1 февраля 2011 года на складе готовой продукции ООО «Альфа» оставалось 50 столов (сумма прямых затрат на их производство равна 2 500 000 руб.).

В течение февраля ООО «Альфа»:

  • произвело 100 столов — величина прямых затрат на их изготовление за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП, — 5 025 000 руб.;
  • реализовало 130 столов — величина прямых затрат, приходящихся на эти столы, — 6 520 000 руб.;
  • передало в бухгалтерию для создания рабочего места главного бухгалтера 1 стол из остатков готовой продукции на складе на конец месяца.

Для целей налогового учета срок полезного использования стола — шесть лет. Таким образом, на 1 марта 2011 года остаток столов на складе составил 20 шт. (50 шт. + 100 шт. – 130 шт.). Сумма прямых затрат, приходящаяся на остаток готовой продукции на складе на 28 февраля, равна 1 005 000 руб. (2 500 000 руб. + 5 025 000 руб. – 6 520 000 руб.).

Таким образом, стоимость стола, переданного в бухгалтерию организации, составила 50 250 руб. (1 005 000 руб. : 20 шт.). Поскольку она превысила 40 000 руб., то для целей исчисления налога на прибыль стол был признан основным средством.

Буква закона

Определение прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП

В пункте 1 статьи 319 НК РФ указано, что под НЗП в целях налогообложения прибыли следует понимать продукцию (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшую всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. Также к НЗП относятся остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства (п. 1 ст. 319 НК РФ). Оценку остатков НЗП на конец текущего месяца организация производит на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Организация самостоятельно распределяет сумму прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Выбранный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) организация указывает в учетной политике для целей налого­об­ложения и обязана применять его не менее двух налоговых периодов

Напомним, что согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

  • материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;
  • расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
  • расходы по уплате взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленных на указанные выше суммы расходов на оплату труда;
  • суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ и оказании услуг.

Расходы, не отнесенные к прямым и осуществляемые налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, являются косвенными.

Акцизы

В качестве основных средств может использоваться готовая продукция, являющаяся подакцизным товаром:

  • автомобили легковые (подп. 6 п. 1 ст. 181 НК РФ);
  • мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) (подп. 6.1 п. 1 ст. 181 НК РФ).

Передача на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 182 НК РФ признается объектом налогообложения акцизами. Суммы акциза, исчисленные налогоплательщиком по операциям передачи подакцизных товаров, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с главой 22 НК РФ, относятся за счет соответствующих источников, за счет которых списываются расходы по указанным подакцизным товарам (п. 1 ст. 199 НК РФ).

Справка

Об оценке готовой продукции для целей бухучета

В пункте 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, указано следующее. Готовая продукция учитывается по фактическим затратам, связанным с ее изготовлением (по фактической производственной себестоимости). При этом остатки готовой продукции на складе (иных местах хранения) на конец (начало) отчетного периода в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете организации могут оцениваться:

  • по фактической производственной себестоимости;
  • нормативной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции. Нормативная себестоимость остатков готовой продукции также может определяться по прямым статьям затрат.

В соответствии с пунктом 204 Методических указаний разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции применять учетные цены, в качестве которых могут использоваться фактическая производственная себестоимость, нормативная себестоимость, договорные цены или другие виды цен

Как уже говорилось, при использовании основных средств собственного производства, являющихся подакцизными товарами, их первоначальная стоимость определяется как результат сложения стоимости готовой продукции, рассчитанной в соответствии с пунктом 2 статьи 319 Налогового кодекса, и суммы соответствующих акцизов.

Пример 

ООО «Автомир» производит легковые автомобили с мощностью двигателя 120 л. с. Один из них в феврале 2011 года был передан для использования в служебных целях. Срок полезного использования (как для целей бухгалтерского, так и налогового учета) данного транспортного средства — четыре года. Его стоимость, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 319 НК РФ, составила 420 000 руб. С 2011 года ставка акцизов на легковые автомобили с мощностью двигателя до 150 л. с. включительно составляет 27 руб. за 1 л. с. (ст. 193 НК РФ). Для упрощения учет операций, связанных с регистрацией автомобиля, в примере не рассматривается.

При передаче автомобиля с целью использования для собственных нужд организация начислила акциз (подп. 9 п. 1 ст. 182 НК РФ) в сумме 3240 руб. (120 л. с. х 27 руб./л. с.). Поэтому первоначальная стоимость данного транспортного средства составляет 423 240 руб. (420 000 руб. + 3240 руб.).

Бухгалтерский учет

На основании пункта 2 ПБУ 5/01 готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством). Произведенную готовую продукцию организация принимает к бухучету по фактической себестоимости. Себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством. Учет и формирование затрат на производство МПЗ организация ведет в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции (п. 5 и 7 ПБУ 5/01). Фактическую себестоимость произведенной в течение месяца готовой продукции можно установить только тогда, когда известны все фактические затраты на ее изготовление. Обычно это происходит по завершении месяца. До этого момента организация не может ее принять к учету в качестве основного средства. Принятие к бухучету готовой продукции организация отражает по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат на производство. А ее передачу с целью использования для собственных нужд — по кредиту счета 43 в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов в зависимости от назначения этой продукции.

Напомним, что актив принимается к бухучету в качестве основного средства, если его стоимость превышает 20 000 руб. и он предназначен для использования (п. 4 ПБУ 6/01) 1:

  • в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и в пользование или во временное пользование;
  • в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Кроме того, организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта, и он способен приносить организации экономическую выгоду (доход) в будущем.

Напомним, что активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 ПБУ 6/01, и стоимость которых в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01).

 Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость объекта основных средств, образовавшегося в результате передачи готовой продукции для использования в собственных нуждах, — это сумма фактических затрат организации на изготовление указанного объекта (п. 7 и 8 ПБУ 6/01, п. 26 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н). Таким образом, первоначальная стоимость указанного объекта основных средств равна фактической себестоимости переданной готовой продукции. Затраты организации по объектам, которые будут приняты к бухучету в составе основных средств, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Пример 

Воспользуемся условием примера 1. В бухгалтерском учете готовую продукцию ООО «Альфа» учитывает по фактической производственной себестоимости. Допустим, по столу, изготовленному и переданному в бухгалтерию для создания рабочего места главного бухгалтера в феврале 2011 года, она составила 65 000 руб. Для целей бухгалтерского учета срок полезного использования стола установлен равным шести годам.

Бухгалтер организации сделал 28 февраля 2011 года следующие ­проводки:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20
—  65 000 руб. — принят к учету изготовленный стол в составе готовой продукции;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 43
—  65 000 руб. — отражена передача стола в бухгалтерию для использования в качестве основного средства;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
—  65 000 руб. — введен в эксплуатацию переданный со склада стол.

Применение ПБУ 18/02

Для целей налогового учета косвенные расходы не формируют стоимость основного средства, образовавшегося из готовой продукции, переданной со склада организации ее подразделениям для использования в качестве средства труда при производстве и реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) или управлении организацией. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). В бухучете названные расходы включаются в фактическую себестоимость изготовленной продукции и по мере начисления амортизации по объекту основных средств учитываются при формировании финансового результата.

Таким образом, первоначальная стоимость рассматриваемого основного средства, сформированная в бухгалтерском учете, может быть больше первоначальной стоимости, определенной для целей налогового учета. А в месяце признания для целей налогообложения прибыли косвенных расходов у организации возникнет налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. 12 и 15 ПБУ 18/02).

Пример 

Воспользуемся условиями примеров 1 и 3. Напомним, что в бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования стола — 6 лет (72 месяца). Амортизация начисляется линейным методом. В бухучете фактическая себестоимость стола, изготовленного в месяце передачи со склада готовой продукции в бухгалтерию, составила 65 000 руб. Для целей налогообложения прибыли стоимость стола, определенная как сумма прямых расходов на его изготовление, равна 50 250 руб. Стол начали использовать в качестве основного средства с февраля 2011 года, амортизация начисляется с марта.

Допустим, ООО «Альфа» исчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли. Косвенные расходы, составляющие разницу в стоимости стола для целей налогового и бухгалтерского учета, в сумме 14 750 руб. (65 000 руб. – 50 250 руб.) уменьшают налогооблагаемую прибыль организации за январь — февраль 2011 года. В месяце признания для целей налогового учета косвенных расходов у организации возникнет налогооблагаемая временная разница в 14 750 руб. и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в 2950 руб. (14 750 руб. х 20%).

Каждый месяц начиная с марта 2011 года ООО «Альфа» будет отражать сумму начисленной амортизации:

  • 902,78 руб. (65 000 руб. : 72 мес.) — в бухгалтерском учете;
  • 697,92 руб. (50 250 руб. : 72 мес.) — в налоговом учете.

С месяца начала начисления амортизации по столу организация производит уменьшение налогооблагаемой временной разницы на 204,86 руб. (902,78 руб. – 697,92 руб.) и соответствующего ей отложенного налогового обязательства на 40,97 руб. (204,86 руб. х 20%)

Вот мы и рассмотерли, как действовать, когда готовая продукция включается в состав основных средств.

1Минфин России подготовил поправки в ПБУ 6/01, согласно которым предел принятия к бухучету имущества в качестве МПЗ средства увеличен до 40 000 руб. На момент подписания номера соответствующий приказ находился на регистрации в Минюсте России.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка