Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Станет меньше спорных вопросов по раздельному учету НДС

1 сентября 2011 14 просмотров

Если налогоплательщик осуществляет как облагаемую, так и не облагаемую НДС деятельность, он обязан вести раздельный учет по НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом «входной» НДС по товарам, работам, услугам и имущественным правам, которые используются во всех видах деятельности, компания не может принять к вычету в полном объеме. Его нужно распределять исходя из пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 НК РФ: часть налога принимается к вычету, а часть включается в стоимость товаров, работ или услуг. Пропорция рассчитывается исходя из стоимости отгрузок, облагаемых НДС, в общей стоимости отгрузок за налоговый период.

Как именно вести раздельный учет в НК РФ не указано, поэтому организации самостоятельно определяют его порядок и закрепляют в учетной политике для целей налогообложения (письма Минфина России от 27.03.07 № 19-11/928237 и УФНС России по г. Москве от 11.03.10 № 16-15/25433). Однако налоговики при проверках часто не соглашаются с выбранным вариантом и предъявляют претензии.

С 1 октября 2011 года часть таких спорных вопросов будет урегулирована нормами главы 21 НК РФ. В частности, это касается формирования первоначальной стоимости основных средств и расчета пропорции для применения правила «пяти процентов».

При оприходовании ряда основных средств и НМА пропорцию по НДС нужно считать за месяц, а не за квартал

Если организация приобретает основное средство или нематериальный актив, который она будет использовать одновременно в облагаемой и не облагаемой НДС деятельности, то возникает сложность с формированием первоначальной стоимости названных объектов. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Ведь, как уже говорилось, суммы такого «входного» НДС принимаются к вычету либо учитываются в стоимости объекта в той пропорции, в которой объект используется для облагаемых и не облагаемых НДС операций.

Так, сумма НДС, которая учитывается в стоимости основного средства или НМА, рассчитывается исходя из доли стоимости необлагаемых отгрузок в налоговом периоде в общей стоимости товаров, работ или услуг, отгруженных в налоговом периоде. Включая и те, которые реализованы за пределами РФ. Причем при расчете пропорции стоимость отгрузок берется без учета НДС (письма Минфина России от 18.08.09 № 03-07-11/208 и от 26.06.09 № 0307-14/61).

Обратите внимание: доходы налогоплательщика, которые не признаются выручкой от реализации товаров, работ или услуг, при расчете пропорции не учитываются. Речь идет о процентах по банковским депозитам и остаткам на банковских счетах, дивидендах по акциям, дисконтах по векселям и других доходах (письма Минфина России от 03.08.10 № 03-07-11/339 , от 17.03.10 №?03-07-011/64 и от 11.11.09 № 03-07-11/295).

Согласно действующей редакцииглавы 21 НК РФ пропорция рассчитывается по итогам налогового периода — квартала (письма Минфина России от 12.11.08 № 03-07-07/121 , от 23.10.08 № 03-03-05/136 , от 26.06.08 № 03-07-11/237 , а также ФНС России от 27.05.09 № 3-1-11/373@ и от 28.11.08 № ШС-6-3/862@ (п. 2)).

Однако не ясно, как правильно сформировать первоначальную стоимость основных средств и НМА, которые приобретены в первом или втором месяце квартала. Чтобы определить ее, приходится ждать окончания квартала, когда можно рассчитать указанную пропорцию. Распределять «входной» НДС помесячно у организации нет оснований (письма ФНС России от 28.11.08 № ШС-6-3/862@ и от 24.06.08 № ШС-6-3/450@).

Таким образом, на практике в том месяце, в котором объект принимается к учету, его первоначальную стоимость на текущий момент компании формируют без НДС. А по окончании квартала вынуждены ее корректировать, пересчитывая при этом и суммы начисленной амортизации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

В то же время ПБУ 6/01 не предусмотрена возможность изменения первоначальной стоимости объекта по такому основанию после принятия его к учету в составе основных средств. Поэтому бухгалтерские записи по включению в первоначальную стоимость части «входного» НДС, сделанные после того, как этот объект введен в эксплуатацию и по нему начисляется амортизация, нельзя назвать корректными. Но на практике организациям нередко приходится идти на такие нарушения методологии бухучета.

ПРИМЕР 

Торговая компания 10 июля 2011 года приобрела основное средство за 118 000 руб. (включая НДС 18 000 руб.). Продавец основного средства выставил надлежаще оформленный счет-фактуру. В этом же месяце организация приняла данный объект к учету и установила срок его полезного использования — 50 месяцев. Объект одновременно используется как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях. Значит, «входной» НДС следует частично отнести на увеличение стоимости объекта, а частично принять к вычету.

Поскольку налоговым периодом по НДС является квартал, то, исходя из текущих норм НК?РФ, пропорцию нужно определять в конце III квартала, то есть 30 сентября. Предположим, общая стоимость отгрузок без учета налога в III квартале составила 10 000 000 руб., а не облагаемых НДС отгрузок — 3 000 000 руб. Тогда доля операций без НДС равна 30% (3 000 000 руб. : 10 000 000 руб.x 100%), а с НДС — 70%.

Следовательно, НДС, уплаченный при приобретении основного средства, в размере 5400 руб. (18 000 руб.x 30%) организация включает в стоимость основного средства, а налог в размере 12 600 руб. (18 000 руб. x 70%) принимает к вычету.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

10 июля

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

— 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) — оприходовано основное средство;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

— 18 000 руб. — отражена сумма «входного» НДС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-4

— 100 000 руб. — сформирована первоначальная стоимость основного средства;

31 августа

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02

— 2000 руб. (100 000 руб. : 50 мес.) — начислена амортизация по ОС за август;

30 сентября

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 19

— 5400 руб. — часть суммы «входного» НДС включена в первоначальную стоимость основного средства;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

— 12 600 руб. — часть суммы «входного» НДС принята к вычету;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02

— 2108 руб. (105 400 руб. : 50 мес.) — начислена амортизация по за сентябрь;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02

— 108 руб. — доначислена амортизация по ОС за август.

С 1 октября 2011 года эта ситуация урегулирована благодаря дополнениям, которые внесены в пункт 4 статьи 170 НК РФ Федеральным законом от 19.07.11 № 245-ФЗ . С указанной даты по основным средствам и нематериальным активам, которые принимаются к учету в первом или втором месяце квартала , налогоплательщик будет вправе определять пропорцию исходя из пропорции, рассчитанной за соответствующий месяц .

ПРИМЕР 

Воспользуемся условием предыдущего примера. Предположим, основное средство было приобретено в октябре 2011 года. В этом месяце стоимость не облагаемых НДС отгрузок составила 2 000 000 руб., а стоимость отгрузок, облагаемых НДС, — 3 000 000 руб.

Рассчитаем сумму «входного» НДС, которую следует включить в первоначальную стоимость объекта основного средства . Она равна 7200 руб. [18 000 руб.x 2 000 000 руб. : (2 000 000 руб. + 3 000 000 руб.)].

В бухгалтерском учете в октябре были сделаны такие записи:

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

— 100 000 руб. — отражены расходы на приобретение объекта основных средств;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

— 18 000 руб. — учтена сумма «входного» НДС;

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 19

— 7200 руб. — часть «входного» НДС включена в первоначальную стоимость объекта;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-4

— 107 200 руб. (100 000 руб. + 7200 руб.) — сформирована первоначальная стоимость объекта;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

— 10 800 руб. (18 000 руб. – 7200 руб.) — часть «входного» налога предъявлена к вычету.

Обратите внимание: если основное средство или нематериальный актив приобретены в последнем месяце налогового периода , пропорция по НДС считается по прежним правилам — исходя из данных за квартал. Поправка касается лишь объектов, приобретенных в первом или втором месяце квартала.

С 1 октября пропорция для правила «пяти процентов» будет рассчитываться не только исходя из затрат на производство

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ в текущей редакции можно не вести раздельный учет по НДС в те налоговые периоды, в которых доля совокупных производственных расходов на операции, не облагаемые НДС, меньше или равна 5% от общей величины совокупных расходов на производство. Суммы «входного» НДС в периодах, когда выполняется правило «пяти процентов», подлежат вычету в полном объеме (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ). Доля совокупных расходов рассчитывается следующим образом (о расчете суммы расходов см. врезку):

Справка

Вопрос, нужно ли учитывать общехозяйственные расходы в расчете пропорции, остался нерешенным

По мнению контролирующих органов, доля расходов по не облагаемым НДС операциям рассчитывается с учетом прямых и общехозяйственных расходов (письма Минфина России от 29.12.08 № 03-07-11/387 , ФНС России от 13.11.08 № ШС-6-3/827@ , от 27.05.09 № 3-1-11/373@).

Причем общехозяйственные расходы следует распределить между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями. К общехозяйственным расходам относятся управленческие расходы, которые учитываются на счетах 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Порядок распределения этих расходов должен быть закреплен в учетной политике организации. В противном случае возможны споры с налоговыми органами (постановление ФАС Московского округа от 13.05.10 № КА-А40/4655-10). В частности, распределять общехозяйственные расходы можно не только пропорционально выручке от реализации, но и пропорционально иному показателю. Например, сумме заработной платы работников, занятых в разных видах деятельности, или величине материальных расходов.

В то же время ФАС Поволжского округа признал правомерным учет только прямых расходов при определении доли производственных расходов на операции, не облагаемые НДС (постановление от 23.07.08 № А06-333/08). На текущий момент этот вопрос так и остался спорным

Д = Рнеобл : Робщ x 100%,

где Д — доля совокупных производственных расходов на не облагаемые НДС операции;

Рнеобл — сумма расходов, относящихся к не облагаемым НДС операциям;

Робщ — общая сумма расходов на производство всей продукции.

По мнению Минфина России, под совокупными расходами понимаются расходы по обычным видам деятельности, которые перечислены в пункте 7 ПБУ 10/99 (письмо от 01.04.09 № 03-07-07/26). В частности, к ним относятся расходы:

  • связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;
  • возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ, оказания услуг и их продажи, а также продажи товаров.

Возникает вопрос: если компания занимается не производством, а, к примеру, торговлей, то может ли она претендовать на использование правила «пяти процентов»? Ведь формально у нее нет никаких расходов на производство. Долгое время этот вопрос оставался спорным.

Так, Минфин России считал, что торговые организации могут воспользоваться этой нормой , поскольку стоимость покупных товаров относится к расходам по обычным видам деятельности (письма от 30.05.11 № 03-07-11/149 , от 22.04.11 № 03-07-11/106 и от 29.01.08 № 03-07-11/37).

Однако ФНС Россиизаняла противоположную позицию (письмо от 22.03.11 № КЕ-4-3/4475). В отдельных случаях и суды приходили к выводу о том, что положения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК?РФ касаются только производственных расходов на продукцию, которую изготовляют налогоплательщики (определение ВАС РФ от 30.04.08 № 3302/08). По их мнению, правило «пяти процентов» не применяется налогоплательщиками, которые не имеют производства (постановление ФАС Центрального округа от 31.10.08 № А48-3912/07-2 оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.03.09 № ВАС-3302/08).

В других случаях судьи высказывали мнение, что расходы на ведение розничной торговли приобретенными товарами через магазины не являются расходами, связанными с производством. Поэтому налог, предъявленный продавцами этих товаров по счетам-фактурам, нельзя принять к вычету по правилам абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК?РФ (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.06.07 № А82-6804/2005-99).

Действительно, пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что значения понятий, не раскрываемых в налоговом законодательстве, следует искать в других нормативных источниках. Так, оптовая и розничная торговля отличается от производства, поскольку эти сферы относятся к разным разделам ОКВЭД (ОК 029-2001). Кроме того, для учета расходов на производство предназначены счета 20—29 Плана счетов. А торговые организации отражают торговые издержки на счете 44 «Расходы на продажу».

Однако с 1 октября Федеральным законом от 19.07.11 № 245-ФЗ уточнена формулировка абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ. Теперь при определении доли совокупных расходов организации могут учитыватьрасходы не только на производство, но и на приобретение и реализацию товаров, выполнение работ или оказание услуг . Значит, торговые организации смогут использовать правило «пяти процентов», чтобы не вести раздельный учет «входного» НДС

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка