Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Законные способы выгодно учесть кредиторку и дебиторку по итогам года

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Возникает ли облагаемый доход у участника ООО при увеличении уставного капитала этого общества за счет чистой прибыли

1 декабря 2011 20 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Тема для дискуссии

Возникает ли облагаемый доход. Участники общества с ограниченной ответственностью вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет имущества общества, например за счет его нераспределенной прибыли прошлых лет. В результате такого увеличения пропорционально возрастают номинальные стоимости долей всех участников общества, но не изменяются размерыи соотношение этих долей . Основание — пункт 3 статьи 18 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон № 14-ФЗ).

У самих участников ООО не возникает дополнительных затрат, однако образуется доход. Вопрос в том, облагается ли такой доход участника, являющегося юридическим лицом, налогом на прибыль.

Сомнения вызваны тем, что в аналогичной ситуации при увеличении уставного капитала акционерного общества для организаций-акционеров в Налоговом кодексе предусмотрена специальная норма — подпункт 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Доход в виде номинальной стоимости акций, дополнительно полученных компанией — акционером ОАО или ЗАО в результате увеличения уставного капитала данного общества без изменения долей участия, освобожден от налогообложения. Распространяется ли действие указанного пункта на компании, которые являются участниками ООО?

С этим вопросом мы обратились к представителям Минфина России и налоговых органов, а также к опытным аудиторам и налоговым консультантам. Большинство из них убеждено, что организация — участник ООО обязана уплатить налог на прибыль с суммы, на которую увеличилась номинальная стоимость ее доли. Но есть и противоположная точка зрения.

В Минфине считают, что участники ООО не вправе использовать норму, предусмотренную для акционеров

По мнению Валентины Александровны Буланцевой, начальника отдела налогообложения прибыли организаций Минфина России , при увеличении номинальной стоимости долей в уставном капитале ООО без изменения размеров этих долей у организаций-участников возникает внереализационный доход. Сумму полученного дохода они обязаны учесть при расчете налога на прибыль.

Освобождение подобного дохода от налогообложения предусмотрено лишь для компаний, которые являются акционерами открытых или закрытых акционерных обществ . Это однозначно указано в подпункте 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ. В частности, в нем прописано, что при расчете налога на прибыль не учитываются доходы в виде:

  • стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания акционеров пропорционально количеству принадлежащих им акций;
  • разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных организацией-акционером взамен первоначальных в результате увеличения уставного капитала ОАО или ЗАО, и номинальной стоимостью первоначальных акций (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе).

Распространение положений подпункта 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ на компании иных организационно-правовых форм, например на ООО, законодательством не предусмотрено.

Размер дохода, полученного каждым участником ООО , равен сумме, на которую увеличилась номинальная стоимость его доли в уставном капитале общества. Именно с этой суммы организация-участник обязана уплатить налог на прибыль по общей ставке 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

Представитель налоговых органов: при увеличении уставного капитала ООО у его участников возникает облагаемый доход

Ирина Васильевна Илларионова, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса , считает, что действие подпункта 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ распространяется только на акционеров открытых или закрытых акционерных обществ. К организациям, являющимся участниками ООО, названная норма не применяется.

Возникает ли облагаемый доход. Данный вывод следует из анализа положений Налогового кодекса, и его правильность подтверждается многочисленными разъяснениями Минфина России. На протяжении уже нескольких лет специалисты этого ведомства неизменно указывают, что подпункт 15 пунк- та 1 статьи 251 НК РФ регулирует налогообложение только тех доходов, которые возникают у акционеров при увеличении уставного капитала ОАО или ЗАО. Общества с ограниченной ответственностью в этом пунк- те не упоминаются.

Значит, доходы участников ООО, полученные в результате увеличения номинальной стоимости их долей в таком обществе, облагаются налогом на прибыль на общих основаниях. Примеры подобных разъяснений — письма Минфина России от 26.09.11 № 03-03-06/1/588 , от 08.06.11 № 03-03-06/3/4 , от 12.03.10 № 03-04-06/2-30 , от 15.02.10 № 03-03-06/1/69 , от 18.02.09 № 03-03-06/2/23 и от 25.05.07 № 03-03-06/1/324 .

Аналогичное мнение по данному вопросу приведено в письме ФНС России от 28.07.06 № 02-3-12/202 .

Облагаемый доход организации — участника ООО определяется как сумма, на которую увеличилась номинальная стоимость ее доли в уставном капитале этого общества.

Эксперт первый: при увеличении номинальной стоимости доли у участника ООО не образуется облагаемого дохода

Такова точка зрения Дениса Владимировича Храмкина, налогового менеджера компании «Делойт» . В подпунк-те 15 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса речь идет об освобождении от налогообложения только тех доходов, которые получены акционерами в результате увеличения уставного капитала акционерного общества без изменения долей их участия в этом обществе. Однако аналогичного правила для участников ООО налоговым законодательством не установлено.

Вместе с тем при увеличении уставного капитала ООО за счет нераспределенной прибыли прошлых лет объем имущественных прав каждого участника общества остается неизменным. Ведь в результате этой операции у всех участников общества пропорционально увеличиваются только номинальные стоимости их долей, но не изменяются размеры и соотношение этих долей (п. 3 ст. 18 Закона № 14-ФЗ). Иными словами, у участников ООО не возникает экономической выгоды . Следовательно, у них не образуется и дохода, подлежащего обложению налогом на прибыль (ст. 41 и 247 НК РФ).

В то же время, как уже говорилось, в главе 25 НК РФ дифференцирован порядок налогообложения одной и той же по своей правовой природе операции в зависимости от организационно-правовой формы налогоплательщика. Для акционеров, по сути, предусмотрены более выгодные нормы по сравнению с участниками ООО. По моему мнению, соответствующие правила главы 25 НК РФ в том виде, в котором они сформулированы в настоящее время, противоречат принципу всеобщности и равенства налогообложения , закрепленному в пункте 1 статьи 3 НК РФ.

С недопустимостью дифференцирования порядка налогообложения в зависимости от организационно-правовой формы налогоплательщика согласился и ФАС Поволжского округа в постановлении от 16.02.09 № А65-11409/2006 .?В нем было, в частности, указано следующее. Поскольку увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли ООО не изменяет действительные доли участников и их имущественные и обязательственные права, у организации — участника ООО не возникает экономической выгоды и не образуется облагаемого дохода.

Несмотря на сказанное выше, Минфин России и налоговые органы по-прежнему придерживаются иной точки зрения. По их мнению, увеличение номинальной стоимости доли участника ООО за счет нерас- пределенной прибыли этого общества приводит к возникновению у такого участника внереализационного дохода, подлежащего обложению налогом на прибыль. Указанные выводы сделаны, например, в письмах Минфина России от 08.06.11 №03-03-06/3/4 , от 12.03.10 №03-04-06/2-30 и от 18.02.09 №03-03-06/2/23 , ФНС России от 28.07.06 №02-3-12/202 и УФНС России по г. Москве от 20.05.08 №20-12/048083 .

Таким образом, невключение участником ООО указанных сумм в облагаемую базу по налогу на прибыль скорее всего приведет к спору с налоговиками. Свои права организации-участнику придется защищать в судебном порядке.

Эксперт второй: и у акционеров, и у участников возникает доход, но только у акционеров он освобожден от налогообложения

Если после увеличения уставного капитала ООО организация — участник этого общества не включит в налогооблагаемую прибыль сумму, на которую увеличилась номинальная стоимость ее доли, вероятность спора с налоговиками очень высока. На это указал Альмин Моисеевич Рабинович, главный методолог практики аудита Группы компаний Energy Consulting .

Из самого наименования статьи 251 НК РФ, которая называется «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы», следует, что в случае увеличения уставного капитала общества у его участников или акционеров возникает доход. Но только у организаций, являющихся акционерами, такой доход освобожден от налогообложения (подп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ). Значит, на участников ООО указанная норма не распространяется.

Приведенные выводы основаны на буквальном прочтении норм НК РФ. Получается, что подпунктом 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ организациям-акционерам предоставлена налоговая льгота . Смысл ее вполне понятен: стимулировать создание хозяйственных обществ в форме именно акционерных обществ. Ведь эта организационно-правовая форма является более «ответственной» по сравнению с ООО. Не секрет, что в обществах с ограниченной ответственностью гораздо легче манипулировать уставным капиталом. Тем более что в ООО его минимальный размер составляет всего 10000 руб. (п. 1 ст. 14 Закона № 14-ФЗ).

Есть мнение, что закрепление в НК РФ разных принципов налогообложения одних и тех же доходов в отношении акционеров и участников хозяйственных обществ является налоговой дискриминацией. А это недопустимо в силу положений пунктов 2 и 3 статьи 3 НК РФ.

Но поскольку в рассматриваемой ситуации речь идет именно о льготе, то ссылки на статью 3 НК РФ представляются неверными. Да и никакие антидискриминационные правила установления льгот, приведенные в пункте 2 статьи 3 НК РФ, в данном случае не нарушены . Нет зависимости льготы ни от места происхождения капитала, ни от гражданства физических лиц, ни от формы собственности. И у АО, и у ООО форма собственности одна и та же — частная (п. 1 ст. 212 ГК РФ).

Более того, льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются Налоговым кодексом, то есть их введение является сугубой прерогативой законодателя (п. 2 ст. 17 и п. 3 ст. 56 НК РФ). Расширительное толкование тех или иных льгот и их распространение еще и на других лиц, в данном случае на участников ООО, не допускается.

Точно так же Конституционный суд РФ признал не противоречащей Конституции РФ еще одну похожую несправедливость. Имеется в виду освобождение от НДФЛ дохода у акционеров — физических лиц в виде акций, дополнительно полученных ими исключительно за счет переоценки основных средств (определение КС РФ от 16.01.09 № 81-О-О). Соответствующая льгота предусмотрена пунктом 19 статьи 217 НК РФ.

Вместе с тем есть примеры судебных решений, в которых суды согласились, что и у участников ООО также не возникает облагаемого дохода при увеличении уставного капитала этого общества без изменения размеров долей. Принимая такие решения, суды ссылались на понятие дохода, приведенное в статье 41 НКРФ.

Выводы редакции: безопаснее, но затратнее выплатить участникам дивиденды и направить их на увеличение уставного капитала

Итак, Минфин России на протяжении уже нескольких лет неизменно настаивает на том, что при увеличении номинальной стоимости доли в уставном капитале ООО у организации-участника возникает внереализационный доход, с которого нужно уплатить налог на прибыль. Об этом свидетельствуют многочисленные разъяснения этого ведомства, в частности письма от 26.09.11 № 03-03-06/1/588 , от 08.06.11 № 03-03-06/3/4 , от 12.03.10 № 03-04-06/2-30 , от 18.02.09 № 03-03-06/2/23 и от 25.05.07 № 03-03-06/1/324 .Игнорировать указанное мнение Минфина России очень рискованно.

Арбитражной практики по данному вопросу, к сожалению, практически нет. Известен лишь один судебный акт — постановление ФАС Поволжского округа от 16.02.09 № А65-11409/2006 .

В указанном постановлении судьи подтвердили, что при увеличении уставного капитала ООО за счет его нераспределенной прибыли у организации-участника не возникает экономической выгоды и облагаемого дохода (ст. 41 НК РФ). Ведь прибыль, направленная на увеличение уставного капитала ООО, не переходит к участникам, а остается в собст-венности общества. При этом у участников лишь увеличиваются номинальные стоимости их долей, но не меняется ни соотношение долей, ни объем имущест-венных и обязательственных прав. Действительная экономическая выгода появится у владельцев долей только тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав.

Кроме того, ФАС Поволжского округа указал на недопустимость дифференцирования порядка налогообложения в зависимости от каких-либо критериев, в том числе от организационно-правовой формы налогоплательщика. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что положения подпункта 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ должны распространяться и на участников ООО.

По нашему мнению, если организация-участник все-таки решила через суд защищать свои права, ей следует ссылаться даже не на дискриминацию, а прежде всего на отсутствие у нее экономической выгоды от увеличения уставного капитала ООО. А если налогоплательщик не получил экономической выгоды, у него не возникает и дохода, подлежащего налогообложению. Тем более что выгода признается доходом, лишь когда ее можно оценить (ст. 41 НК РФ).

Полагаем, что увеличение номинальной стоимости доли без изменения размера самой доли не приводит к возникновению у участника ООО экономической выгоды. Ведь доля в уставном капитале дает участнику определенное число голосов на общем собрании участников общества. Количество этих голосов определяется пропорционально размеру доли и не зависит от ее номинальной стоимости (п. 1 ст. 32 Закона № 14-ФЗ).

Значит, при увеличении номинальной стоимости доли за счет нераспределенной прибыли общества у участника не возникает какой-либо экономической выгоды, тем более той, которую можно было бы оценить.

Отметим, что имеется целый ряд постановлений, в которых арбитражные суды пришли к аналогичным выводам, например, постановления ФАС Московского от 26.02.09 № КА-А41/1046-09 , Волго-Вятского от 02.06.08 № А29-5650/2007 , Уральского от 28.05.07 № Ф09-3942/07-С2 и Восточно-Сибирского от 25.07.06 № А33-18719/05-Ф02-3629/06-С1 округов.

Правда, все перечисленные судебные акты касались вопросов налогообложения доходов участников — физических лиц, то есть исчисления НДФЛ. Поскольку в статье 41 НК РФ заложены одинаковые принципы определения дохода как у физических, так и у юридических лиц, перечисленные постановления и приведенная в них аргументация будут полезны и организациям.

Вместе с тем иногда суды указывают, что при увеличении номинальной стоимости доли за счет чистой прибыли у участника все-таки возникает доход, облагаемый НДФЛ (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.12.10 № А32-38158/2009).

Следовательно, предсказать исход судебного разбирательства достаточно сложно. Поэтому рекомендуем следующее. Вместо увеличения уставного капитала за счет прибыли прошлых лет участники ООО могут принять решение о распределении этой прибыли , то есть о выплате дивидендов. Полученные суммы участники затем направляют на увеличение уставного капитала общества.

При таком варианте участники, являющиеся юридическими лицами, должны уплатить налог на прибыль с суммы полученных дивидендов по ставке 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). В любом случае это по крайней мере на 11% (20 – 9) меньше, чем требует начислять Минфин России.

Если организации-участнику принадлежит 50% в уставном капитале ООО или более и он владеет этой долей непрерывно в течение как минимум 365 дней, его доход в виде дивидендов облагается по ставке 0% (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако это правило распространяется лишь на выплату дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 год и последующие периоды (п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.09 № 368-ФЗ).

В случае выплаты дивидендов участнику — физическому лицу ООО обязано будет удержать НДФЛ по ставке 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ). Если участник не является налоговым резидентом РФ, его доходы в виде дивидендов облагаются НДФЛ по ставке 15% (п. 3 ст. 224 НК РФ)

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка