Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Отражение в годовом отчете расходов будущих периодов

31 января 2012 47 просмотров

При отражении в бухгалтерском балансе в годовом отчете расходов будущих периодов с 2011 года указываются только те затраты, которые удовлетворяют принципу соответствия доходов и расходов, а также затраты, напрямую поименованные расходами будущих периодов в действующих нормативно-правовых актах.

Например, согласно действующим ПБУ к числу расходов будущих периодов (РБП) относятся фиксированные разовые платежи за приобретение неисключительного права использования результата интеллектуальной деятельности (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»), а также расходы подрядчика в связи с предстоящими работами (п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»).

В отношении учета в годовом отчете расходов будущих периодов Минфин России еще не высказал официального мнения. Поэтому у организаций наверняка будут встречаться разные подходы к бухучету разных «бывших» расходов будущих периодов (сумм, которые до 2011 года учитывались на счете 97). Немалую роль при этом будет играть профессиональное суждение бухгалтера.

Общий принцип для квалификации с 2011 года затрат в качестве РБП

Классическим примером расходов будущих периодов являются затраты организации на приобретение лицензий и сертификатов, расходы в сезонном производстве и другие аналогичные затраты. Их можно учитывать в составе РБП, поскольку от их использования организация получает экономические выгоды в течение длительного периода времени. В этом случае в учетной политике следует взять за основу принцип соответствия доходов и расходов.

С другой стороны, в учетной политике организация может определить, что затраты на приобретение лицензий и сертификатов будут списываться единовременно, поскольку они не соответствуют сущности актива (их невозможно обменять на активы другого вида).

На наш взгляд, в учетной политике в отношении РБП также можно применять принцип существенности произведенных затрат на приобретение лицензий и сертификатов. Если расходы на их приобретение сравнительно невелики, то эти суммы можно списать единовременно. Остальные расходы, которые до 2011 года учитывались на счете 97 «Расходы будущих периодов», организация должна квалифицировать как актив соответствующего вида и отражать их согласно правилам учета данных активов. Об этом с 2011 года говорится в новой редакции пункта 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 30.12.99 № 34н).

При формировании бухгалтерской отчетности за 2011 год суммы затрат, которые раньше относились к расходам будущих периодов, отражаются в зависимости от характера этих активов. Рассмотрим несколько наиболее распространенных случаев.

Как с 2011 года отражать «бывшие» расходы будущих периодов

Затраты в виде убытков от деятельности организаций. Допустим, организация понесла убытки от деятельности. Это обычные расходы текущего характера, и их нужно списать на финансовые результаты того отчетного периода, в котором были осуществлены соответствующие затраты. Накапливать суммы убытков от текущей деятельности на счете 97 нет никаких оснований.

Расходы на оплату отпусков, приходящихся на разные месяцы. Распределять сумму отпускных между счетом учета затрат и счетом 97 не нужно. Начисление и выплата отпускных — это расход текущего характера. Организация не получит экономических выгод от того, что работник в следующем месяце будет находиться в отпуске.

Значит, нет оснований отражать часть суммы отпускных в составе расходов будущих периодов. Отпускные следует полностью списывать на финансовый результат в том месяце, в котором они фактически начислены.

Расходы, связанные с приобретением (созданием) внеоборотного актива. Если организация произвела такие расходы, их нужно учесть в качестве капитальных вложений на счете 08 с целью последующего формирования первоначальной стоимости актива. Данные суммы расходов отражаются в разделе I бухгалтерского баланса в качестве капвложений. Их нужно привести в виде расшифровки к той группе статей раздела I, в которой отражен данный вид внеоборотного актива.

Суммы перечисленной предоплаты. Если организация осуществила предварительную оплату в счет предстоящего приобретения актива, выполнения работ или оказания услуг, эти суммы отражаются в составе дебиторской задолженности. Например, оплата за подписку, абонемент. Такие суммы авансов нужно отражать в составе дебиторской задолженности в разделе II бухгалтерского баланса.

Расходы на страхование. Практически у всех организаций есть суммы расходов на страхование. По условиям договора страхования организация-страхователь перечисляет оплату страховщику за несколько месяцев вперед за услуги, которые еще не оказаны. В случае досрочного расторжения договора страховая компания вернет организации деньги за оставшийся период. Судя по этим характеристикам, затраты на страхование явно относятся к дебиторской задолженности. Соответственно в бухгалтерском балансе их следует отразить в группе статей «Дебиторская задолженность».

Пример 

ООО «Компания» в 2011 году осуществило следующие расходы (суммы отражаются без учета НДС):

— на подписку на бухгалтерские журналы — 28 тыс. руб.;

— страхование имущества — 174 тыс. руб. (срок действия договора — с мая 2011 года по апрель 2012 года);

— выплату отпускных работникам за отпуска, которые начинаются в декабре 2011 года, а заканчиваются в январе 2012 года, — 240 тыс. руб.;

— оплату ежегодного членского взноса в СРО — 75 тыс. руб.;

— за участие в тендере на осуществление строительства здания — 16?200 тыс. руб. (тендер выигран);

— сертификацию продукции — 40 тыс. руб.;

— приобретение неисключительного права пользования компьютерной программой согласно лицензионному договору — 60 тыс. руб. (договор действует с апреля 2011 года, срок действия в договоре не определен).

При формировании бухгалтерской отчетности за 2011 год эти суммы были отражены в балансе в зависимости от их квалификации.

Так, оплата за подписку на журналы (28 тыс. руб.) учтена на счете 60 субсчете «Авансы выданные» и отражена в разделе II баланса в составе дебиторской задолженности.

Согласно учетной политике ООО «Компания» сумма оплаты за страхование имущества (174 тыс. руб.) была отражена на счете 76 и подлежала ежемесячному списанию на затраты по мере оказания страховщиком услуг по страхованию.

С июля по декабрь 2011 года в состав расходов было списано 116 тыс. руб. Оставшаяся часть суммы оплаты за страхование имущества (58 тыс. руб.) была отражена в разделе II баланса в качестве дебиторской задолженности. Общая сумма дебиторской задолженности по этим затратам составила 86 тыс. руб. (28 + 58).

Оплата за участие в тендере (16 200 тыс. руб.) в момент ее перечисления была отражена на счете 76.

После того как организация была признана победителем тендера, эта сумма была учтена на счете 08 в составе капвложений. В балансе она отражена в качестве расшифровки к группе статей «Основные средства».

Оплата по лицензионному договору за приобретение неисключительного права пользования компьютерной программой (60 тыс. руб.) была отражена в составе РБП согласно пункту 39 ПБУ 14/2007.

В соответствии с пунктом 4 статьи 1235 Гражданского кодекса срок списания указанных расходов был установлен равным пяти годам.

В течение 2011 года (с апреля по декабрь) со счета 97 было списано на затраты 9 тыс. руб. Оставшаяся часть затрат на приобретение права пользования компьютерной программой в размере 51 тыс. руб. (60 – 9) отражена в бухгалтерском балансе по статье «Расходы будущих периодов», которая была введена в качестве расшифровки к группе статей «Запасы».

Оплата отпусков, приходящихся на декабрь 2011 года — январь 2012 года (240 тыс. руб.), полностью списана на текущие расходы.

Аналогичным образом единовременно списана оплата членского взноса в СРО (75 тыс. руб.).

Плату за сертификацию оборудования (40 тыс. руб.) организация также списала единовременно исходя из несущественности суммы данного расхода.

Названные выше затраты на общую сумму 355 тыс. руб. (240 + 75 + 40) были отражены в отчете о прибылях и убытках в качестве расходов отчетного периода.

Образец заполнения бухгалтерского баланса см. в табл. 1 ниже.

Таблица. Фрагмент баланса за 2011 год — отражение сведений о РБП (тыс. руб.)

Пояснения

Наименование показателя

Код

На 31 декабря 2011 г.

АКТИВI. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Основные средства 1130
5241, 5242 в том числе:незавершенные капитальные вложения 1131 16 200
5400, 5420 II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫЗапасы 1210
в том числе:расходы будущих периодов 1217 51
Дебиторская задолженность 1230
5514, 5534, 5542 в том числе:прочая дебиторская задолженность 1233 86

Пересчет прошлогодних показателей бухгалтерской отчетности

В случае изменения квалификации активов по сравнению с предыдущими годами бухгалтер должен понимать, что произошло — изменение учетной политики или исправление ошибки, допущенной в предыдущие годы. В любом случае бухгалтеру придется пересчитать показатели прошлых лет, отраженные в бухгалтерской отчетности.

Изменение учетной политики. Согласно пункту 15 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно. Но за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

При ретроспективном отражении последствий изменившейся учетной политики корректируется остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значения связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Если организация с 2011 года в учетной политике приняла решение о единовременном списании на текущие затраты того или иного вида РБП (причем речь идет только о тех затратах, которые по своим признакам относятся именно к расходам будущих периодов), то ей нужно пересчитать остатки РБП за 2010 и 2009 годы, представленные в балансе. Из них следует убрать аналогичные виды расходов.

Причем суммы «бывших» РБП за 2010 год необходимо указать в отчете о прибылях и убытках в графе, где отражаются соответствующие виды расходов за прошлый год.

Поясним на примере, как осуществляется ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности.

Пример 

До 2011 года ООО «Компания» отражало сумму затрат на сертификацию продукции в составе РБП. Стоимость сертификатов соответствия подлежала списанию в течение срока, указанного в сертификате.

В учетной политике по бухгалтерскому учету с 2012 года ООО «Компания» установило новый способ учета расходов на сертификацию. Несущественные суммы затрат (не более 50 тыс. руб.) на получение сертификатов подлежат единовременному списанию в качестве текущих расходов. Сертификаты стоимостью более 50 тыс. руб. должны учитываться в составе РБП и списываться постепенно в течение срока действия сертификата.

По данным бухгалтерского учета у ООО «Компания» в составе РБП были учтены расходы на сертификацию продукции:

— на 31 декабря 2009 года — 180 тыс. руб., в том числе на сертификацию 20 тыс. руб.;

— на 31 декабря 2010 года — 210 тыс. руб., в том числе на сертификацию 35 тыс. руб.

В течение 2011 года организация оплатила услуги по оформлению сертификата соответствия на сумму 40 тыс. руб. Согласно учетной политике в 2011 году она в бухгалтерском учете единовременно списала затраты на сертификацию продукции:

Дебет 76 Кредит 51

— 40 тыс. руб. — произведена оплата за оформление сертификата соответствия;

Дебет 20 Кредит 76

— 40 тыс. руб. — учтены затраты на сертификацию продукции;

Дебет 90 Кредит 20

— 40 тыс. руб. — списаны затраты на сертификацию.

В связи с изменением учетной политики в бухгалтерском учете организации также были сделаны записи для ретроспективного пересчета прошлогодних показателей:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2009 год» Кредит 97

— 20 тыс. руб. — отражены затраты на сертификацию за 2009 год (в связи с изменением учетной политики организации);

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2010 год» Кредит 97

— 20 тыс. руб. — сторнированы из финансовых результатов 2010 года затраты на сертификацию за 2009 год (в связи с изменением учетной политики организации);

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2010 год» Кредит 97

— 35 тыс. руб. — отражены расходы на сертификацию за 2010 год (в связи с изменением учетной политики).

Благодаря ретроспективному пересчету показателей за 2010 год в бухучете организации в 2011 году не списывались затраты на сертификацию продукции, осуществленные в предыдущем году. В бухгалтерской отчетности за 2011 год ООО «Компания» пересчитало показатели прошлых лет.

Бухгалтерский баланс. В балансе за 2011 год введена расшифровочная статья «Расходы будущих периодов» к группе статей «Запасы» (строка 1210). При корректировке прошлогодних показателей из-за изменения учетной политики сумма расходов будущих периодов за 2009 год была уменьшена на 20 тыс. руб. Сравнительный показатель РБП за 2010 год был уменьшен на 15 тыс. руб. (35 – 20).

Одновременно были уменьшены сравнительные показатели по строке 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

— в графе «На 31 декабря 2009 г.» — на 20 тыс. руб.;

— в графе «На 31 декабря 2010 г.» — на 15 тыс. руб.

В составе показателя «Расходы будущих периодов» в графе «На 31 декабря 2011 г.» суммы расходов на сертификацию продукции не были отражены, так как были единовременно списаны из-за несущественной стоимости.

Образец корректировки показателей бухгалтерского баланса см. в табл. 2 и 3 .

Отчет о прибылях и убытках. В этом отчете за 2011 год был скорректирован сравнительный показатель «Себестоимость продаж» в графе «За 2010 год». Он увеличился на 15 тыс. руб. Соответственно сумма чистой прибыли за 2010 год уменьшилась на эту же сумму.

Отчет о движении капитала. В указанном отчете за 2011 год организация отразила данные о корректировке капитала (в том числе нераспределенной прибыли) в связи с изменением учетной политики. Для этого она заполнила таблицу 2 отчета.

В ней было отражено уменьшение капитала и нераспределенной прибыли на 20 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2009 года, а также уменьшение этих показателей на 15 тыс. руб. за 2010 год.

Пояснительная записка. В ней за 2011 год организация привела информацию об изменении учетной политики в части учета расходов будущих периодов с 2011 года и отметила, что в бухгалтерской отчетности за 2011 год были пересчитаны сравнительные показатели за 2009 и 2010 годы, как того требует пункт 15 ПБУ 1/2008.

Таблица. Фрагмент баланса за 2010 год — сведения о РБП (тыс. руб.)

АКТИВ/ПАССИВ

Код показателя

На начало отчетного года

На конец отчетного года

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫЗапасы 210
в том числе:расходы будущих периодов 216 210 180
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ 410
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 470 10 655 9170

Таблица. Фрагмент баланса за 2011 год — корректировка сведений о РБП (тыс. руб.)

Пояснения

Наименование показателя

Код

На 31 декабря 2011 г.

На 31 декабря 2010 г.

На 31 декабря 2009 г.

АКТИВ
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫЗапасы 1210
в том числе:расходы будущих периодов 1217 51 195 160
ПАССИВIII. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 1370 12 165 10 640 9150

Исправление ошибок. Как показывает практика, у организаций до 2011 года на счете 97 нередко отражались суммы, ошибочно квалифицированные в качестве расходов будущих периодов. Эти ошибки нужно исправлять по правилам ПБУ 22/2010 . Если сумма, ранее ошибочно учтенная в составе РБП (на счете 97), несущественная, ее можно списать в состав прочих расходов отчетного периода, в котором обнаружена эта ошибка, то есть отразить по дебету счета 91 субсчета «Убытки прошлых лет».

Если выявлена существенная ошибка за прошлые годы, бухгалтеру придется провести сложную процедуру ее исправления. Алгоритм исправления таких ошибок изложен в пункте 9 ПБУ 22/2010. Чтобы исправить существенную ошибку предшествующего отчетного года, выявленную после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, сначала нужно сделать корректировочные записи по соответствующим счетам бухучета в текущем отчетном периоде в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Затем следует пересчитать сравнительные показатели бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется ретроспективным способом — путем исправления прошлогодних показателей бухгалтерской отчетности. Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Среди сумм, ранее учтенных в составе расходов будущих периодов на счете 97, очень часто встречаются ошибки, связанные с учетом отпускных, когда отпуск приходится на два месяца. Практически все организации до 2011 года отражали в составе РБП сумму отпускных и страховых взносов за дни отпуска, относящиеся ко второму месяцу.

Нередко бывает, когда организация до 2011 года «прятала» суммы расходов на счете 97, чтобы не показывать отрицательный финансовый результат за отчетный период. У многих компаний в составе РБП отражались суммы текущих расходов, понесенных в начале осуществления деятельности вновь созданной организацией.

Все эти и другие ошибки нужно обязательно исправлять ретроспективным способом. Как это сделать, поясним на примере.

Пример 

ООО «Компания» до 2011 года при начислении отпускных делило эту сумму на две части:

— отпускные за дни отпуска, приходящиеся на первый месяц, списывались на счета учета затрат;

— отпускные за дни отпуска, приходящиеся на второй месяц, отражались в составе РБП. Аналогичным образом распределялись и страховые взносы во внебюджетные фонды, начисленные на сумму отпускных.

По состоянию на 31 декабря 2009 года у ООО «Компания» на счете 97 числилась сумма отпускных за дни отпуска, приходящиеся на январь 2010го, в размере 45 тыс. руб.

По состоянию на 31 декабря 2010 года в составе расходов будущих периодов были отражены отпускные за переходящие отпуска на сумму 58 тыс. руб.

В 2011 году организация обнаружила ошибки, допущенные при начислении отпускных в предыдущие годы.

Для их исправления в бухгалтерском учете были сделаны записи:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2009 год» Кредит 97

— 45 тыс. руб. — списана сумма отпускных, начисленная в декабре 2009 года за дни отпуска, приходящиеся на январь 2010-го;

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2010 год» Кредит 97

— 45 тыс. руб. — сторнирована сумма отпускных, списанная на затраты в январе 2010 года;

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль / 2010 год» Кредит 97

— 58 тыс. руб. — списана сумма отпускных, начисленная в декабре 2010 года, за дни отпуска, приходящиеся на январь 2011-го;

Дебет 20 (26) Кредит 97

— 58 тыс. руб. — сторнирована сумма отпускных, списанная на затраты в январе 2011 года.

При формировании бухгалтерской отчетности за 2011 год бухгалтер ООО «Компания» пересчитал сравнительные показатели за 2009 и 2010 годы.

В бухгалтерском балансе за 2011 год к строке 1210 «Запасы» была введена расшифровочная статья «Расходы будущих периодов». При корректировке прошлогодних показателей с целью исправления ранее допущенных ошибок сумма РБП за 2009 год была уменьшена на 45 тыс. руб. Сравнительный показатель РБП за 2010 год был уменьшен на 13 тыс. руб. (58 – 45).

Одновременно были уменьшены сравнительные показатели по строке 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

— в графе «На 31 декабря 2009 г.» — на 45 тыс. руб.;

— в графе «На 31 декабря 2010 г.» — на 13 тыс. руб.

В составе показателя РБП в графе «На 31 декабря 2011 г.» суммы отпускных по переходящим отпускам за дни, приходящиеся на январь 2012 года, не были отражены, поскольку были списаны на затраты в момент их начисления в декабре 2011 года.

В отчете о прибылях и убытках за 2011 год был скорректирован сравнительный показатель «Себестоимость продаж» в графе «За 2010 год». Он был увеличен на 13 тыс. руб. Соответственно сумма чистой прибыли за 2010 год уменьшилась на эту же сумму.

В отчете о движении капитала за 2011 год указанная организация отразила данные о корректировке капитала (в том числе нераспределенной прибыли) в связи с исправлением ошибки по учету отпускных. Для этого была заполнена таблица 2 отчета. В ней отражено уменьшение капитала и нераспределенной прибыли на 45 тыс. руб. по состоянию на 31 декабря 2009 года, а также уменьшение этих показателей на 13 тыс. руб. за 2010 год.

В пояснительной записке за 2011 год организация привела информацию об исправлении ошибки в части учета отпускных за 2009 и 2010 годы. При этом было отмечено, что в бухгалтерской отчетности за 2011 год пересчитаны сравнительные показатели за 2009 и 2010 годы, как того требует пункт 9 ПБУ 22/2010.

Аналогичным образом бухгалтер ООО «Компания» исправил в бухгалтерском учете и отчетности прошлогодние ошибки по отражению в составе расходов будущих периодов страховых взносов во внебюджетные фонды, начисленных на суммы отпускных, приходящиеся на дни отпуска в январе следующего года.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка