Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Нашли в 6-НДФЛ ошибки по зарплате

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Сложные вопросы учета налогов и иных обязательных платежей при расчете налога на прибыль

16 мая 2012 118 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Возможность включения в состав прочих расходов сумм налогов, сборов, таможенных пошлин и сборов, а также страховых взносов во внебюджетные фонды прямо предусмотрена подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Исключение составляют налоги и платежи, указанные в статье 270 НК РФ (см. врезку ниже). Поскольку уплата налогов в бюджет является необходимым условием ведения организацией предпринимательской деятельности, она связана с получением дохода и соответствует требованиям статьи 252 НК РФ.

Датой признания налогов или авансовых платежей по ним в составе прочих расходов считается дата их начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Основанием для учета являются соответствующие декларации.

У судов нет единой позиции, можно ли учесть в расходах НДС, доначисленный по итогам проверки

По общему правилу суммы НДС, предъявленные покупателю согласно нормам главы 21 НК РФ, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом (п. 19 ст. 270 НК РФ). Однако в отношении учета в составе затрат доначислений этого налога у судов нет единого мнения.

Например, ФАС Северо-Западного округа разъясняет, что пункт 19 статьи 270 НК РФ не применяется к НДС, доначисленному по результатам проверки (постановление от 17.12.07 № А05-14073/2006 , оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.02.08 № 1519/08). В то же время налогоплательщик не вправе учесть уплаченные суммы в расходах, поскольку такая возможность не предусмотрена статьей 170 НК РФ.

Вместе с тем на основании постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 10.08.09 № А32-5096/2007-12/27 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 17.11.09 № ВАС-14504/09) включение в состав внереализационных расходов сумм НДС, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки, вполне правомерно. Ведь эти суммы поставщик не предъявляет покупателю.

НДС, уплаченный при раздаче недорогой рекламной продукции, нормируется в расходах в общем порядке

Операции по передаче рекламной продукции, стоимость которой не превышает 100 руб. за единицу, в рекламных целях не облагаются НДС (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). Поэтому суммы «входного» НДС, уплаченные организацией при приобретении или изготовлении такой продукции, к вычету не принимаются, а учитываются в ее стоимости (письма УФНС России по г. Москве от 19.04.07 № 19-11/36204 и от 10.01.07 № 19-11/741). Причем данные расходы нормируются на основании пункта 4 статьи 264 НК РФ — общая сумма нормируемых рекламных затрат не должна превышать 1% выручки от реализации.

Если же компания передает рекламную продукцию стоимостью дороже 100 руб. за единицу, такая операция облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 и подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). При этом начисленный налог подлежит уплате в бюджет за счет собственных средств компании и не учитывается в целях налогообложения прибыли (п. 16 ст. 270 НК РФ, письма Минфина России от 11.03.10 № 03-03-06/1/123 и от 08.12.09 № 03-03-06/1/792). Но «входной» НДС, предъявленный при приобретении или изготовлении такой продукции, организация вправе принять к вычету.

Имущественные налоги по объектам ОС, которые не используются в производственной деятельности, можно признать в расходах

По мнению Минфина России, расходы на уплату налога на имущество и земельного налога по объекту, который временно не используется в деятельности, например, в связи с реконструкцией или передачей во временное пользование, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Ведь компания начисляет эти налоги согласно законодательству РФ в силу того, что является, к примеру, собственником земельного участка и данного ОС независимо от того, находится этот объект в действии или на реконструкции (письма от 26.06.09 № 03-03-06/1/430 и от 19.12.06 № 03-03-04/2/261).

Что касается начисленного и уплаченного земельного налога по непроизводственным объектам, то организация вправе учесть его суммы в прочих расходах независимо от целевого использования участков или от характера использования недвижимости, расположенной на нем. Такие выводы содержатся в письмах Минфина России от 28.02.08 № 03-03-05/14 и от 11.07.07 № 03-03-06/1/481 , а также в постановлениях ФАС Уральского округа от 23.06.11 № Ф09-3440/11-С2 и от 07.09.10 № Ф09-7086/10-С3 .

Справка

Какие налоги и сборы уменьшают налогооблагаемую прибыль

По общим правилам статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, компания может учесть:

—земельный налог;

—налог на имущество организаций;

—транспортный налог;

—НДПИ (письмо Минфина России от 30.07.08 № 03-06-06-01/20);

—водный налог (письмо Минфина России от 21.04.05 № 07-05-06/114).

Вместе с тем на основании статьи 270 НК РФ налогооблагаемую прибыль не уменьшают:

— пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет, внебюджетные фонды, проценты, подлежащие уплате в бюджет в соответствии со статьей 176.1 НК РФ, а также штрафы и другие санкции, взимаемые государственными организациями (п. 2 ст. 270 НК РФ);

—сам налог на прибыль (п. 4 ст. 270 НК РФ);

—платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4 ст. 270 НК РФ);

— суммы НДС, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиком покупателю товаров, работ, услуг, имущественных прав, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 19 ст. 270 НК РФ)

Если земельный налог уплачен при отсутствии правоустанавливающих документов на землю

Учет таких затрат зависит от ответа на вопрос: должна ли организация платить этот налог? Предположим, компания — фактический собственник участка не является его юридическим владельцем и затягивает регистрацию прав на него. В таких случаях Минфин России неоднократно разъяснял, что организация признается плательщиком земельного налога по этому участку и уплачивать налог нужно независимо от наличия или отсутствия у нее правоустанавливающих документов (письма от 20.04.09 № 03-05-05-02/19 и от 04.04.08 № 03-05-05-02/19).

Однако Пленум ВАС РФ в постановлении от 23.07.09 № 54 сделал вывод, что плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок. И обязанность уплачивать налог возникает у данного лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на участок.

Эта позиция была подтверждена и в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.11 № 8251/11 . В нем отмечено, что в отсутствие правоустанавливающего документа не нужно платить земельный налог. И то обстоятельство, что предприятие в установленный срок не получило соответствующего государственного акта о закреплении за ним участка, не влечет автоматического признания такого лица плательщиком земельного налога. Однако свою правоту при использовании такой позиции организации придется отстаивать в суде.

Что касается принятия к расходам уже уплаченного земельного налога, то на этот счет имеется несколько разъяснений Минфина России для различных ситуаций.

Налогоплательщик имеет в собственности помещение в многоквартирном доме. В данном случае земельный налог уплачивается пропорционально занимаемым площадям. Пленум ВАС РФ при этом пояснил, что право общей долевой собственности на общее имущество принадлежит собственникам помещений в здании в силу закона вне зависимости от его регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (п. 3 постановления от 23.07.09 № 64). Причем неизменность данной позиции подтверждена и в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.11 № 8251/11 .

В подобной ситуации организация признается плательщиком земельного налога, а значит, сможет признать в налоговом учете затраты на его уплату. Однако для учета в расходах сумм участок должен пройти кадастровый учет (письмо Минфина России от 04.03.10 № 03-03-06/1/110).

Организация приобрела здание или сооружение, но не оформила права на землю. Согласно пояснениям Минфина России, по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята ею и необходима для ее использования (письмо от 27.05.05 № 03-06-02-04/34). Это установлено статьей 552 ГК РФ.

Как уже отмечалось, согласно постановлению ВАС РФ от 15.11.11 № 8251/11 земельный налог уплачивается по тем участкам, в отношении которых у организаций зарегистрированы указанные права. Вместе с тем, по мнению Минфина России, отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты налога на землю (письма от 20.04.09 № 03-05-05-02/19 и от 04.04.08 № 03-05-05-02/19). То есть если организация в рассматриваемой ситуации начислит и уплатит земельный налог, то она сможет учесть его в расходах по налогу на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Налоги, уплаченные в иностранном государстве, можно зачесть при уплате российских налогов

Учет налогов, уплаченных в соответствии с законодательством иностранных государств, зависит от того, могут ли их суммы быть зачтены в счет уплаты российских налогов в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, подписанными Российской Федерацией.

Если да, то такой расход, по мнению ФНС России, не уменьшает налогооблагаемую прибыль российской компании (письмо от 01.09.11 № ЕД-20-3/1087). К примеру, статья 311 Налогового кодекса предусматривает порядок зачета налога на доходы в счет уплаты налога на прибыль, а статья 386.1 НК РФ — налога на имущество организаций.

Что касается налогов, которые зачесть нельзя, то в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ речь идет только о налогах и сборах, начисленных в порядке, установленном законодательством РФ, однако перечень прочих расходов является открытым. Согласно позиции ФНС России, приведенной в указанном письме, если расходы в виде суммы налогов и сборов, уплаченных российской организацией на территории иностранного государства, соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, то такие затраты могут быть отнесены к другим прочим расходам, учитываемым при налогообложении прибыли согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Ранее Минфин России также разрешал учитывать рассматриваемые расходы на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ (письма от 12.05.05 № 03-03-01-04/1/250 и от 04.04.05 № 03-03-01-04/1/148). Были и судебные решения в пользу налогоплательщиков (постановления ФАС Северо-Западного округа от 23.11.09 № А56-4991/2009 и от 19.01.07 № А13-634/2006-14).

Позднее позиция Минфина России стала более жесткой — налоги и сборы, уплаченные за границей согласно иностранному законодательству, нельзя учесть в расходах при расчете налога на прибыль (письма от 11.03.12 № 03-04-08/65 , от 08.04.11 № 03-03-06/1/226 , от 12.11.10 № 03-03-06/1/708 , от 06.10.09 № 03-03-06/1/644 и от 24.12.08 № 03-03-05/180). Такой же позиции придерживается и УФНС России по г. Москве (письма от 20.10.10 № 16-15/110065@ и от 17.03.10 № 16-12/027370@).

Итак, если налогоплательщик все-таки примет к расходам суммы налогов, уплаченных за рубежом, возможны споры с инспекторами.

Если налог был начислен неплательщиком этого налога, учесть в расходах его не получится

Налоги и сборы уменьшают налогооблагаемую прибыль. Как уже говорилось, в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ указано, что расходами признаются налоги, начисленные в установленном законодательством РФ порядке. Для организаций-неплательщиков обязанность начислять и уплачивать в бюджет тот или иной налог не установлена, поэтому названные требования главы 25 НК РФ не выполняются. Следовательно, такие затраты не могут быть признаны экономически оправданными (к примеру, письмо УФНС России по г. Москве от 27.10.05 № 18-11/78182 , постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.06 № А21-7781/2005).

Налоги, возмещенные собственнику имущества, не уменьшают налогооблагаемую прибыль

Транспортный налог. Нередко, заключая договор аренды или купли-продажи транспортного средства, стороны предусматривают, что арендатор или покупатель возмещают арендодателю или продавцу транспортный налог за определенный период. Смогут ли они учесть подобные расходы при налогообложении прибыли?

Нет, поскольку для арендатора или покупателя подобные расходы признаются необоснованными. Ведь законодательство не обязывает уплачивать их такие налоги. В соответствии со статьей 357 НК РФ плательщиком транспортного налога признается лицо, на которое зарегистрировано данное транспортное средство. Аналогичное мнение выражено в письме Минфина России от 04.07.06 № 03-06-04-04/28 .

Налог на имущество. Такой же позиции придерживаются контролирующие органы и по налогу на имущество. Они указывают, что даже если в договоре предусмотрена компенсация налога на имущество одной стороной другой стороне, в качестве расходов уплата такой компенсации принята быть не может. Дело в том, что по смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ названные расходы применяются непосредственно к лицу, уплатившему налог в бюджет (письма Минфина России от 27.11.07 № 03-03-06/1/825 и УФНС России по г. Москве от 20.08.07 № 20-05/078880.2).

Если налог или сбор уплачен в большем размере, чем установлено законодательством

На основании норм статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов можно учесть только правильно начисленные суммы налогов. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 04.08.06 № А56-32840/2005 отмечено, что сбор за уборку территорий, уплаченный в размере свыше установленных нормативов, не может быть принят в качестве расхода по налогу на прибыль.

Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.01.12 № 10077/11 приведена другая позиция. Исполнив обязанность по исчислению и уплате земельного налога в соответствии с поданными первоначально декларациями, организация фактически понесла затраты, отвечающие требованиям статьи 252 НК РФ, и в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ правомерно отнесла их к прочим расходам.

Если же в последующих периодах выяснилось, что налог следовало уплачивать в меньшем размере, это не может квалифицироваться как ошибка по налогу на прибыль. Корректировка базы по земельному налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, которое влияет на налоговую базу текущего, а не прошлого периода.

Более того, ВАС РФ указал, что вывод судов о том, что выявленные предприятием ошибки (искажения) при исчислении земельного налога подлежат исправлению путем внесения соответствующих изменений за период их совершения, является неправомерным. И вступившие в законную силу иные решения судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами могут быть пересмотрены.

Платежи и сборы, установленные неналоговым законодательством, признаются расходом в общем порядке

Согласно сложившейся судебной практике суммы сборов и иных платежей, установленных нормами неналогового законодательства, могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль. К примеру, согласно постановлению ФАС Северо-Западного округа от 01.11.07 № А42-13258/04-5 плата за рассмотрение ходатайства в антимонопольный орган подпадает под определение сбора, установленного статьей 8 НК РФ, а значит, может быть принята в качестве расхода по налогу на прибыль.

К аналогичным выводам пришел ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 07.02.08 № Ф03-А04/07-2/6269 в отношении лесных податей, установленных Лесным кодексом, а также ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 28.11.05 № А42-7239/04-28 .

Ввозные и вывозные таможенные пошлины уменьшают налогооблагаемую прибыль по-разному

В целях налогообложения прибыли ввозные таможенные пошлины могут учитываться как в стоимости импортированного товара, так и в составе прочих расходов (ст. 257 , 264 и 320 НК РФ). Вариант налогового учета таких затрат компания может выбрать самостоятельно и зафиксировать в учетной политике (п. 4 ст. 252 НК РФ). С этим выводом согласен и суд (постановление ФАС Московского округа от 09.08.11 № А40-61747/10-76-239).

Вместе с тем, по мнению контролирующих органов, суммы таможенных пошлин, уплаченные при ввозе имущества, следует включать в его стоимость как расходы, связанные с приобретением (письма Минфина России от 08.07.11 № 03-03-06/1/413 , от 19.06.09 № 03-03-06/1/417 и от 22.04.08 № 03-03-06/1/286).

Суммы вывозных таможенных пошлин, начисленные и отраженные во временной таможенной декларации, учитываются в составе прочих расходов по дате составления этой декларации (письмо Минфина России от 07.02.07 № 03-03-06/1/68). Такое же решение принял ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 22.01.08 № А69-1689/07-9-Ф02-9862/07 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 27.03.08 № 3682/08).

При заполнении полной таможенной декларации иногда требуется корректировка суммы пошлины в большую или меньшую сторону (в результате уточнения сведений, содержащихся во временной таможенной декларации, или изменения ставки таможенной пошлины либо курса иностранной валюты).

В подобной ситуации возникают суммы пошлины, подлежащие доплате либо возврату. Поскольку даты регистрации временной и полной таможенных деклараций могут приходиться на разные отчетные или налоговые периоды, в налоговом учете образуются доходы или расходы в виде уменьшения либо доначисления сумм пошлин.

Минфин России разъяснил, что такой порядок учета не является ошибкой по налогу на прибыль (письма от 06.04.11 № 03-03-06/1/218 и от 04.04.11 № 03-03-06/1/208). Поэтому эти доходы и расходы отражаются в периоде возникновения, то есть в периоде подачи полной таможенной декларации. Суммы уменьшения начисленных вывозных пошлин учитываются как внереализационные доходы в соответствии со статьей 250 НК РФ , поскольку перечень таких доходов является открытым. А суммы доплаты пошлин — как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка