Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

В трудовых книжках можете не ставить печати

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Ликвидация "незавершенки"

20 мая 2005 69 просмотров

А. Ежова

Строительство может быть не завершено по разным причинам: у застройщика закончились деньги или арендованный под строительство участок перешел к другому арендатору. А возможно, продолжать строительство завода по переработке минерального сырья нецелесообразно, так как постройка на этом же участке торгово-развлекательного комплекса принесет значительно больше прибыли. В этих и других случаях недостроенный объект нужно ликвидировать, а затраты по нему списать. Какими документами это оформить? Как отразить данные операции в бухучете? По какой стоимости оприходовать материалы, которые остались от ликвидации "незавершенки" и которые можно использовать? Какие расходы по ликвидации можно учесть при налогообложении? В нашей статье мы ответили на эти вопросы.

Документальное оформление

Как правило, до того, как руководитель организации решает списать "незавершенку", строительство уже прекращено. Поэтому на этот момент застройщик уже оформил Акт о приостановлении строительства по форме № КС-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100. В ней отражаются результаты строительства на момент его прекращения: фактические затраты застройщика, задолженность перед подрядчиком (в том числе суммы неустойки, если их нужно выплатитьx), затраты на консервацию.

После этого руководитель своим приказом создает комиссию, в состав которой могут быть включены его заместитель, главный инженер, начальники соответствующих отделов или служб, главный бухгалтер или его заместитель, бухгалтер по учету основных средств, материально ответственные лица. Эта комиссия подбирает необходимую техническую документацию на списываемый объект, использует данные бухучета, осматривает недострой, определяет, можно ли в дальнейшем использовать отдельные материалы списываемого объекта. После этого комиссия составляет акт о целесообразности списания "незавершенки". Унифицированной формы такого акта не предусмотрено, поэтому организация самостоятельно определяет его содержание и форму. На основании акта комиссии организация ликвидирует объект своими силами или привлекая к этому подрядные организации.

По окончании всех работ на ликвидированном объекте целесообразно составить акт о списании объекта незавершенного строительства. Такой акт также не имеет унифицированной формы. Организация может разработать его самостоятельно на базе Акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4), утвержденного постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. В акте о списании объекта незавершенного строительства будут указаны сведения о состоянии объекта на дату списания, его краткая индивидуальная характеристика, сведения о затратах, связанных со списанием, и о поступлении материальных ценностей от списания.

Учет расходов

...по ликвидации объекта

В бухучете расходы по ликвидации "незавершенки" рассматриваются как операционные. Основание - пункт 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н. А в целях налогообложения прибыли они признаются внереализационными и учитываются при расчете налога на прибыль (подп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Если организация ликвидирует "незавершенку" собственными силами, стоит обратить внимание, что в этом случае ей не нужно начислять НДС со стоимости выполненных работ, хотя такой объект налогообложения указан в подпункте 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. Давайте разберемся почему. Дело в том, что под налогообложение подпадают работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств или изменяется их первоначальная стоимость (в результате достройки, дооборудования и пр.). А в данном случае объект просто-напросто ликвидируется. Подтвердить перед налоговиками свое право не начислять НДС при ликвидации объекта вы можете, сославшись на разъяснения Минфина России в письме от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91.

Официальная позиция

В.А. ЖАРОВА, советник налоговой службы III ранга

- Можно ли принять к вычету из бюджета "входной" НДС, уплаченный подрядчику за работы по ликвидации "незавершенки"?

- Да можно, если такие работы предусмотрены в качестве подготовительных в смете на строительство нового объекта на месте снесенного. А обычно так и бывает. Ведь не будет же организация сносить постройку просто для того, чтобы расчистить участок. Правда, учтите, что "входной" НДС по подрядным работам можно предъявить к вычету, только когда новый объект введут в эксплуатацию и начнут амортизировать. Это следует из пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Пример 1

Застройщик собственными силами ликвидирует недостроенный плавильный цех. Учет затрат строительного подразделения отражается по счету 23 "Вспомогательные производства". При этом расходы составили:
- на выплату зарплаты рабочим (с учетом страховых отчислений) - 163 200 руб.;
- на материалы, использованные при демонтаже объекта (ГСМ, стройматериалы, инвентарь и пр.) - 60 000 руб.;
- на амортизацию техники, занятой на ликвидационных работах, - 10 000 руб.

В учете застройщика бухгалтер записал:

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 70 (69)
- 163 200 руб. - начислена зарплата рабочим (с учетом страховых отчислений);

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 10
- 60 000 руб. - использованы материалы;

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 02
- 10 000 руб. - начислена амортизация техники;

ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 23
- 233 200 руб. (163 200 + 60 000 + 10 000) - списаны расходы по ликвидации цеха.

Если предположить, что в бухгалтерском и налоговом учете расходы совпадают, то 233 200 руб. будет учтено в целях налогообложения прибыли.

Если же для ликвидации объекта привлекается подрядная организация, то главный вопрос, который при этом возникает: можно ли принять к вычету НДС, уплаченный подрядчику за ликвидационные работы? По Налоговому кодексу РФ вычету подлежат суммы налога в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (подп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). А в данном случае работы по ликвидации не являются объектом обложения по НДС.

Официальная позиция

К.В. НОВОСЕЛОВ, советник налоговой службы РФ III ранга

- Относится ли к расходам в целях обложения налогом

на прибыль организаций стоимость ликвидируемого объекта "незавершенки"?

- Нет, не относится. Здесь следует руководствоваться прямой нормой подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. В нем сказано о том, какие расходы в данном случае учитываются в целях налогообложения.

Это затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства:
- демонтаж;

- разборку;
- вывоз разобранного имущества.

Другие затраты в целях налогообложения не принимаются.

Бухучет материалов

Хотелось бы обратить ваше внимание на некоторые противоречия в действующих документах по вопросу, касающемуся того, по какой стоимости учитывать материалы -

по рыночной или по цене возможного использования. Так, в пункте 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, а также в пункте 9

ПБУ 5/01 говорится о том, что материалы, оставшиеся от ликвидации "незавершенки", отражаются в бухучете по рыночной стоимости. В то же время в пункте 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, указано на то, что делать это нужно исходя из цены возможного использования материалов. Как же быть?

В данном случае мы рекомендуем вам отразить материалы по рыночной цене, поскольку в пункте 84 методички речь идет о материалах, оставшихся от разборки основных средств. А в нашем случае ликвидируется "незавершенка", то есть объект, который еще не является основным средством (и уже им не будет).

Пример 2

Для разборки железобетонных конструкций недостроенного склада заказчик заключил договор с подрядной организацией, заплатив ей по счету 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.). Отметим, что работы по сносу склада предусмотрены в смете на строительство нового объекта.

Тогда в учете заказчика бухгалтер сделает следующие проводки:

ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 60
- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - приняты работы, выполненные подрядчиком;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 54 000 руб. - отражен НДС со стоимости выполненных работ;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
- 354 000 руб. - оплачены подрядные работы.

Принять к вычету из бюджета 54 000 руб. можно после того, как новый объект, построенный вместо снесенного склада, будет введен в эксплуатацию, и его начнут амортизировать.

...по строительству ликвидируемого объекта

В бухучете затраты по строительству незавершенного объекта, подлежащего ликвидации, рассматриваются как операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). А вот принять такие затраты в целях налогообложения прибыли вряд ли возможно. Ведь одним из условий для этого является направленность расходов на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ). А при ликвидации "незавершенки" затраты попросту "зарыты в землю". Кроме того, говоря о признании ликвидационных расходов в целях налогообложения прибыли (подп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ), законодатель четко указал на то, что при ликвидации основных средств на расходы можно списать их остаточную стоимость, а при ликвидации "незавершенки" - только расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества. Причем, как следует полагать, этот перечень расходов является закрытым.

Учет материалов и оборудования, оставшихся от ликвидации "незавершенки"

При ликвидации недостроенного объекта многие предметы могут быть повторно использованы. Это железобетонные изделия, плиты, кирпич, трубы, смонтированное оборудование и т. д. Они отражаются в бухучете по рыночной стоимости. Это установлено в пункте 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. Аналогичное правило содержится в пункте 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н.

В целях налогообложения прибыли материалы и иные ценности, оставшиеся от ликвидации "незавершенки" и пригодные к дальнейшему использованию, включаются во внереализационные доходы (п. 13 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Правда, здесь ничего не сказано, по какой стоимости эти ценности должны учитываться в целях налогообложения. Скорее всего, конечно же, по рыночной.

Поступление на склад материалов, оставшихся от "незавершенки", оформляется приходным ордером по форме № М-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а. А поступление оборудования - Актом о приеме (поступлении) оборудования по форме № ОС-14. Эта форма утверждена постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Пример 3

В градостроительном плане предусмотрено строительство дорожной развязки на земельном участке, выделенном ранее застройщику под автозаправочную станцию. Поэтому недостроенную бензоколонку решили ликвидировать, при этом в нее уже было вложено 3 750 000 руб.

При разборе оприходованы железобетонные конструкции, оцененные в 800 000 руб., и три топливные емкости, оцененные в 360 000 руб.

В учете застройщика бухгалтер отразил:

ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 08 субсчет "Строительство объектов основных средств"
- 3 750 000 руб. - списаны затраты на строительство автозаправочной станции;

ДЕБЕТ 10 субсчет "Прочие материалы" КРЕДИТ 91 субсчет "Прочие доходы"
- 800 000 руб. - оприходованы на склад железобетонные изделия;

ДЕБЕТ 07 КРЕДИТ 91 субсчет "Прочие доходы"
- 360 000 руб. - оприходованы на склад топливные емкости.

Полученный убыток в размере 2 590 000 руб. (3 750 000 - 800 000 - 360 000) не учитывается при налогообложении прибыли. Он представляет собой постоянное налоговое обязательство.

Отдельно давайте рассмотрим вопрос, связанный со списанием НДС, накопленного в процессе строительства по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Напомним, что при строительстве подрядным способом налог предъявляется к вычету из бюджета по мере постановки на учет построенных объектов или при реализации "незавершенки".

А при строительстве хозяйственным способом - по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, но только в случае, когда стоимость объекта строительства включается в расходы в целях налогообложения прибыли (в том числе через амортизацию). Это следует из пункта 5 статьи 172 и пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Получается, когда мы списываем "незавершенку", "входной" НДС не может быть принят к вычету из бюджета. Со счета 19 он списывается на внереализационные расходы (счет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы"), однако при налогообложении прибыли не учитывается.

Пример 4

Продолжим предыдущий пример. Предположим, что за время строительства по счету 19 отражен НДС в размере 240 000 руб. При списании "незавершенки" бухгалтер отразит:

ДЕБЕТ 91 субсчет "Прочие расходы" КРЕДИТ 19
- 240 000 руб. - списан НДС.

Однако этот убыток не учитывается при налогообложении прибыли и образует постоянное налоговое обязательство.

Схема документооборота при списании "незавершенки".

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться





  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка